Betriebsaufspaltung | Teilwertabschreibung zwischen Besitz- und Betriebsgesellschaft (BFH)
Im Rahmen einer Betriebsaufspaltung darf der Teilwert einer Forderung des Besitzunternehmens gegen die Betriebsgesellschaft nur nach den Maßstäben abgeschrieben werden, die für die Teilwertberichtigung der Beteiligung am Betriebs- durch das Besitzunternehmen bestehen. Um dies zu beurteilen, muss eine Gesamtbetrachtung der Ertragsaussichten von Besitz- und Betriebsunternehmen vorgenommen werden. (; veröffentlicht am ).
Wenn die Ertragsaussichten dauerhaft so gering sind, dass der gedachte Erwerber des Besitzunternehmens für die Anteile am Betriebsunternehmen einen Preis zahlen würde, der unter dem Buchwert der Beteiligung am Betriebsunternehmen liegt, ist (auch) eine Teilwertabschreibung der Darlehensforderung (Pachtforderung) gerechtfertigt. Diese Grundsätze gelten auch für eigenkapitalersetzende Darlehen.
Sachverhalt: Der Kläger war bis 1994 alleiniger Gesellschafter einer GmbH und deren Geschäftsführer. Er war auch Inhaber einer Einzelfirma (Vermögensverwaltung). Gegenstand dieses Unternehmens war die Errichtung, Einrichtung und anschließende Verpachtung eines Betriebsgebäudes an die GmbH. Der Kläger bzw. die Einzelfirma vermietete vom bis zum ein Grundstück an die GmbH. Zwischen der Einzelfirma des Klägers und seiner GmbH bestand eine unechte Betriebsaufspaltung. Die Tätigkeit der GmbH wurde zum eingestellt. Die GmbH meldete im Januar 1995 die Liquidation an. Die Einzelfirma des Klägers führte die Verpachtung wegen der Liquidation der GmbH nicht mehr fort.
Dazu führt der BFH weiter aus: Für die Beurteilung einer Abschreibung auf den niedrigeren Teilwert ist im Allgemeinen entscheidend, ob ein vorsichtig bewertender Kaufmann nach der allgemeinen Lebenserfahrung aus den jeweiligen Umständen des Einzelfalles die Annahme eines - teilweisen - Forderungsausfalls herleiten muss. Allerdings gelten im Fall der Betriebsaufspaltung Besonderheiten; in diesen Fällen ist zu berücksichtigen, dass das Besitzunternehmen und die Betriebsgesellschaft wirtschaftlich verbunden sind. Die Betriebsaufspaltung ist durch eine sachliche und personelle Verflechtung von Besitzunternehmen und Betriebsgesellschaft gekennzeichnet. Die sachliche Verflechtung im Rahmen einer Betriebsaufspaltung wird regelmäßig durch die Überlassung (bereits) einer wesentlichen Betriebsgrundlage seitens des Besitzunternehmens an die Betriebsgesellschaft begründet; eine personelle Verflechtung liegt vor, sofern die hinter beiden (selbständigen) Unternehmen stehenden Personen einen einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen haben. Davon ist auszugehen, wenn dieselbe Person oder Personengruppe an beiden Unternehmen mehrheitlich beteiligt ist, sodass die das Besitzunternehmen tatsächlich beherrschende(n) Person(en), in der Lage ist/sind, auch in der Betriebsgesellschaft ihren Willen durchzusetzen. Der Teilwert einer Forderung des Besitzunternehmens gegen die Betriebsgesellschaft kann nur nach denselben Kriterien abgeschrieben werden, die für die Teilwertberichtigung der Beteiligung am Betriebsunternehmen durch das Besitzunternehmen bestehen. Es ist eine Gesamtbetrachtung der Ertragsaussichten von Besitz- und Betriebsunternehmen notwendig. Sind die Ertragsaussichten dauerhaft so gering, dass der gedachte Erwerber des Besitzunternehmens für die Anteile am Betriebsunternehmen einen Preis zahlen würde, der unter dem Buchwert der Beteiligung am Betriebsunternehmen liegt, ist (auch) eine Teilwertabschreibung der Darlehensforderung (Pachtforderung) gerechtfertigt. Hintergrund dieser Beurteilung ist der Umstand, dass Besitzunternehmen und Betriebsgesellschaft zwar formal getrennt sind, sie aber in funktionaler Hinsicht eine Einheit bilden. Diese Grundsätze gelten auch für eigenkapitalersetzende Darlehen. Im Fall der Betriebsaufspaltung sind die besonderen Grundsätze durch die Verbundenheit von Besitzunternehmen und Betriebsgesellschaft gerechtfertigt, im Fall eigenkapitalersetzender Darlehen durch ein Verhalten, das auf der Eigenschaft als Gesellschafter beruht.
Quelle: BFH online
Anmerkung der NWB-Redaktion: Zur Frage einer Teilwertabschreibung auf die Pachtforderungen des Besitzunternehmens gegen die Betriebs-Kapitalgesellschaft im Rahmen einer unechten Betriebsaufspaltung bringt die Entscheidung des X. Senats im Grunde nichts Neues. Bereits am hatte der IV. Senat des BFH entschieden, dass für die Bemessung des Teilwerts von Anteilen an einer Betriebskapitalgesellschaft eine Gesamtbetrachtung der Ertragsaussichten von Besitzunternehmen und Betriebsunternehmen anzustellen sei und dass der Teilwert eines eigenkapitalersetzenden Darlehens, das der Betriebskapitalgesellschaft von der Besitzgesellschaft gewährt worden ist, nach denselben Kriterien zu bestimmen ist, die für die Bewertung der Kapitalanteile gelten (Urteil v. NWB VAAAB-17513). Diese Entscheidung wurde durch ein weiteres Urteil desselben Senats bekräftigt (BFH v. NWB BAAAB-74529). Maßgebend für dieses Ergebnis war die Erwägung, dass ungeachtet der Existenz zweier eigenständiger Betriebe bzw. Gewinnermittlungssubjekte, dem Umstand Bedeutung beizumessen ist, dass die hinter den beiden Unternehmen stehende Person oder Personengruppe ihren einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen in beiden Unternehmen durchsetzen kann. Streitig und Aufhebungsgrund im vorliegenden Fall war daher auch nur, zu welchem Stichtag eine Teilwertabschreibung vorzunehmen war. Dazu aber ist eine Gesamtbetrachtung der Ertragsaussichten von Besitz- und Betriebsunternehmen erforderlich.
Fundstelle(n):
AAAAF-14112