Anrechnungsverfügung
1 Allgemeines
Die mit einem Steuerbescheid verbundene Anrechnung von Steuerabzugsbeträgen und Vorauszahlungen (§ 36 Abs. 2 EStG, § 18 Abs. 4 UStG) auf die Einkommen- oder Umsatzsteuer ist ein selbständiger Verwaltungsakt mit Bindungswirkung und nur äußerlich mit dem Steuerbescheid verbunden.
Allerdings stellt nicht alles, was in dem Abrechnungsteil eines Steuerbescheides enthalten ist, eine bestandskräftige Regelung dar. In einem Einkommensteuerbescheid gilt dies nur für die im Einkommensteuergesetz vorgeschriebene Entscheidung über die Anrechnung von Vorauszahlungen und Steuerabzugsbeträgen (§ 36 Abs. 2 EStG). Die im Abrechnungsteil ggf. enthaltenen weiteren Punkte (sonstige Zahlungen und Umbuchungen) werden nicht bestandskräftig festgestellt (vgl. BStBl 2005 II, 457, ). Für Einkommensteuervorauszahlungsbescheide schreibt das Einkommensteuergesetz keine Anrechnungen vor, sodass ein dort evtl. enthaltener Abrechnungsteil keinen Verwaltungsakt darstellt.
Die Anrechnungsverfügung gehört nicht zum Steuerfestsetzungs-, sondern zum Steuererhebungsverfahren. Nach außen wird damit eine Entscheidung darüber getroffen, was auf die festgesetzte Steuerschuld anzurechnen ist und was nicht.
Soweit die Anrechnungsverfügung keinen Widerrufsvorbehalt enthält, kann eine Korrektur der Anrechnungsverfügung bis zum Eintritt der Zahlungsverjährung nur nach §§ 129 – 131 AO erfolgen. Die Anrechnungsverfügung entfaltet gegenüber einem späteren Abrechnungsbescheid Bindungswirkung. Diese Bindungswirkung muss deshalb beim Erlass eines Abrechnungsbescheides nach § 218 Abs. 2 AO beachtet werden (AEAO zu § 218, Nr. 3). Der Abrechnungsbescheid ist lediglich in verfahrensrechtlicher Hinsicht vorrangig gegenüber der Anrechnungsverfügung (vgl. u.).
2 Verhältnis Steuer- bzw. Feststellungsbescheid/Anrechnungsverfügung
2.1 Steuerbescheid
Der gegen einen Steuerpflichtigen erlassene Steuerbescheid hat für die mit ihm verbundene Anrechnungsverfügung ähnlich einem Grundlagenbescheid bindende Wirkung. Steuerabzüge, die auf Einkunftsteile entfallen, die bei der Veranlagung nicht erfasst worden sind, sind von der Anrechnung ausgeschlossen.
Wird die Steuerfestsetzung später geändert, ist die Anrechnungsverfügung ggf. gemäß § 131 Abs. 2 Nr. 3 AO zu ändern (BFH/NV 2014, 339 – 340, ).
2.2 Feststellungsbescheid
Im Rahmen eines Feststellungsbescheides werden neben den Besteuerungsgrundlagen gemäß § 180 Abs. 5 Nr. 2 AO i. V. m. § 182 Abs. 1 Satz 1 und 2, 1. Halbsatz AO auch die anrechenbaren Steuerabzugsbeträge, die auf den einzelnen Beteiligten entfallen, verbindlich festgestellt.
Ist ein Folgebescheid bereits erlassen und mit ihm eine Anrechnungsverfügung, so ist auch die Anrechnungsverfügung gem. § 182 Abs. 1 Satz 2, 2. Halbsatz AO in entsprechender Anwendung des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO zu ändern.
3 Einwendungen gegen die Anrechnungsverfügung
3.1 Einspruch gegen die Anrechnungsverfügung
Gegen die Anrechnungsverfügung kann Einspruch eingelegt werden. Sind die Einwendungen des Steuerpflichtigen gerechtfertigt, ist die Anrechnungsverfügung zu korrigieren. Für einen Erlass eines Abrechnungsbescheids besteht in diesem Fall keine Veranlassung mehr.
Sind die Einwendungen nicht begründet, ist der Einspruch als Antrag auf Erlass eines Abrechnungsbescheids anzusehen, da über Streitigkeiten, die die Anrechnung von Vorauszahlungen und Steuerabzugsbeträgen betreffen, nur im Verfahren nach § 218 Abs. 2 AO entschieden werden kann. Eine förmliche Entscheidung über den Einspruch gegen die Anrechnungsverfügung ist nach Erlass des Abrechnungsbescheides nicht erforderlich, da hierdurch das Rechtsschutzbedürfnis für den Rechtsbehelf gegen den Anrechnungsbescheid entfällt. Ab diesem Zeitpunkt können Einwendungen nur noch im Verfahren nach § 218 Abs. 2 AO vorgebracht werden.
Wird bei der Überprüfung der Anrechnungsverfügung im Einspruchsverfahren festgestellt, dass diese zuungunsten des Steuerpflichtigen geändert werden müsste, ist diese Änderung im Rahmen des Abrechnungsbescheides nur zulässig, wenn die Voraussetzungen nach §§ 129, 130 Abs. 2 und 131 Abs. 2 AO vorliegen.
Im Rahmen des Einspruchs gegen die Anrechnungsverfügung braucht nicht geprüft zu werden, ob die dem Anrechnungsbescheid zugrunde liegenden Steuerbescheide materiell rechtlich zutreffend sind. Einwendungen hiergegen sind im Rechtsbehelfsverfahren gegen diese Bescheide geltend zu machen. Beim Erlass eines Abrechnungsbescheides sind die Steuerbescheide in der zuletzt bekannt gegebenen Fassung zu berücksichtigen.
3.2 Antrag auf Änderung der Anrechnungsverfügung
Wird gegen die Anrechnungsverfügung kein Einspruch eingelegt, sondern (ggf. nach Ablauf der Rechtsbehelfsfrist) ein Antrag auf Änderung gestellt, so gelten die o. g. Ausführungen zum Einspruch entsprechend.
Geht dieser Antrag nach Ablauf der Rechtsbehelfsfrist beim Finanzamt ein, so übt das Finanzamt sein Ermessen im Rahmen der Überprüfung der Voraussetzungen des § 130 AO in der Regel ermessensfehlerfrei aus, wenn es den Antrag im Rahmen eines Abrechnungsbescheides ablehnt, soweit folgende Voraussetzungen vorliegen: Der Adressat hätte die Gründe, die seiner Auffassung nach eine Rücknahme rechtfertigen, mit einem fristgerecht eingelegten Einspruch gegen den Bescheid vorbringen können. Daneben liegen keine besonderen Umstände vor, nach denen vom Adressaten die Rechtsverfolgung im Einspruchsverfahren unter Berücksichtigung aller Umstände billigerweise nicht erwartet werden konnte (vgl. BStBl 2012 II, 298, ).
3.3 Einspruch gegen Abrechnungsbescheid
Wird über einen Einspruch bzw. einen Antrag auf Änderung mit einem Abrechnungsbescheid entschieden, so kann der Steuerpflichtige hiergegen Einspruch einlegen. Wenn diesem Einspruch nicht abgeholfen werden kann, ist über den Einspruch mit Einspruchsentscheidung gem. § 367 AO zu entscheiden.
3.4 Hinzuziehung
Hat eine mögliche Berichtigung der Anrechnungsverfügung Auswirkung auf die Anrechnungsverfügung eines Dritten, so können nach § 218 Abs. 3 AO diesem gegenüber durch Berichtigung seiner Anrechnungsverfügung oder durch Erlass eines Abrechnungsbescheides die entsprechenden steuerlichen Folgen gezogen werden. Dies gilt jedoch nur, wenn der Dritte in entsprechender Anwendung des § 174 Abs. 5 AO beteiligt wurde. Die Hinzuziehung dieser Personen ist daher rechtzeitig zu veranlassen.
Einzelheiten im Hinblick auf § 37 Abs. 2 AO bei Ehegatten und Lebenspartnern sind im BMF-Schreiben zum Erstattungsanspruch nach § 37 Abs. 2 AO bei der Einkommensteuer, Erstattungsberechtigung und Reihenfolge der Anrechnung in Nachzahlungsfällen vom enthalten.
4 Verjährung
Eine Korrektur der Anrechnungsverfügung ist nur innerhalb der durch die Anrechnungsverfügung in Lauf gebrachten Zahlungsverjährungsfrist zulässig ( BStBl 2008 II, 504, und vom , BStBl 2010 II, 382, ). Die Verjährungsfrist des § 228 AO beginnt mit Ablauf des Kalenderjahres der Bekanntgabe der Steuerfestsetzung und beträgt fünf Jahre. Nach Ablauf der Verjährungsfrist soll Rechtssicherheit darüber einkehren, was der Steuerpflichtige aufgrund der Steuerfestsetzung unter Berücksichtigung anzurechnender Vorauszahlungen zu zahlen hat und was ihm zu erstatten ist. Umgekehrt kann der Steuerpflichtige nach Ablauf der Verjährungsfrist nicht mehr verlangen, dass auf die festgesetzte Steuer nachträglich etwas angerechnet oder erstattet wird.
Unterbleibt eine wegen Änderung eines Steuerbescheides erforderliche Berichtigung der Anrechnungsverfügung im Rahmen der Steuerbescheidänderung (vgl. 2), kann sie innerhalb der 5-jährigen Zahlungsverjährungsfrist, die durch die Bekanntgabe des Steueränderungsbescheides in Lauf gesetzt wird, mit einem Abrechnungsbescheid i. S. d. § 218 Abs. 2 AO nachgeholt werden. Entsprechendes gilt für die unterbliebene Auswertung eines Feststellungsbescheides (BFH/NV 2014, 393 – 395, ).
Diese Regelung ersetzt die Karteikarte zu § 218 AO Karte 1 (Kontroll-Nr. 1728). Erhebliche Änderungen sind grau unterlegt.
OFD Niedersachsen v. - S 0450 - 49 - St 144
Fundstelle(n):
AO-StB 2015 S. 158 Nr. 6
QAAAE-87229