Mittelverwendung i. S. d. § 55 Abs. 1 AO
Kapitalausstattung von Kapitalgesellschaften und Stiftungen; Mittelverwendung für den Anteilserwerb
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Für die gemeinnützigkeitsrechtliche Beurteilung der ordnungsgemäßen Mittelverwendung nach § 55 Abs. 1 AO gilt Folgendes:
1. Grundsatz der ordnungsgemäßen Mittelverwendung
Nach § 55 Abs. 1 Nr. 1 AO dürfen die Mittel der Körperschaft nur für die satzungsmäßigen Zwecke verwendet werden, mit Ausnahme der in § 58 AO aufgeführten unschädlichen Betätigungen. Die satzungsgemäße Mittelverwendung erlaubt grundsätzlich nur den Einsatz der Mittel für die ideellen Satzungszwecke einschließlich der steuerbegünstigten Zweckbetriebe.
2. Grundsatz der zeitnahen Mittelverwendung
Steuerbegünstigte Körperschaften müssen ihre Mittel vorbehaltlich des § 62 AO grundsätzlich zeitnah für ihre steuerbegünstigten Zwecke verwenden. Verwendung in diesem Sinne ist auch die Verwendung der Mittel für die Anschaffung oder Herstellung von Vermögensgegenständen, die satzungsgemäßen Zwecken dienen (§ 55 Abs. 1 Nr. 5 AO).
3. Ausnahmen vom Grundsatz der zeitnahen Mittelverwendung
Nicht dem Gebot der zeitnahen Mittelverwendung unterliegen die nach § 62 AO (§ 58 Nrn. 6, 7, 11 und 12 AO a. F.) zulässigen Rücklagen bzw. Vermögenszuführungen. Darüber hinaus sind Rücklagenbildungen im Bereich der Vermögensverwaltung sowie im steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb zulässig, soweit hierfür bei vernünftiger kaufmännischer Beurteilung eine wirtschaftliche Begründung besteht (AEAO zu § 62, Nr. 1).
4. Errichtung eines steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes
Der Einsatz des Vermögens einer steuerbegünstigten Körperschaft, einschließlich ihrer freien Rücklagen, zur Einrichtung eines steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes ist gemeinnützigkeitsrechtlich unschädlich. Nicht zu diesem Vermögen gehören die zeitnah zu verwendenden Mittel.
5. Ausstattung einer Kapitalgesellschaft
Die Ausstattung einer Kapitalgesellschaft (z. B. bei einer GmbH die Übernahme der Stammeinlage) stellt sich als Anschaffung einer Beteiligung, also als Vermögensumschichtung, dar. Für die Frage, ob die Kapitalausstattung gemeinnützigkeitsrechtlich unbedenklich ist, ist entscheidend, ob die Empfängerkörperschaft selbst steuerbegünstigt ist und welche Mittel verwendet werden (siehe Anlage).
5.1. Die auszustattende Körperschaft ist steuerbegünstigt
5.1.1. Einsatz von nicht zeitnah zu verwendenden Mitteln
Der Einsatz von nicht zeitnah zu verwendenden Mitteln ist gemeinnützigkeitsrechtlich unschädlich, da nur eine Vermögensumschichtung vorliegt (vgl. auch AEAO zu § 58 Nr. 2, Nr. 2 S. 9). Dies gilt unabhängig davon, ob die Beteiligung Vermögensverwaltung darstellt oder ob sie aufgrund von Einflussnahme auf die laufende Geschäftsführung der Kapitalgesellschaft als steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb zu beurteilen ist.
5.1.2. Einsatz von zeitnah zu verwendenden Mitteln
Nach § 58 Nr. 3 AO können ab dem nunmehr Gewinne aus wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben (einschließlich Zweckbetriebe), Überschüsse aus der Vermögensverwaltung sowie höchstens 15 % der sonstigen zeitnah zu verwendenden Mittel explizit zur Vermögensausstattung einer anderen steuerbegünstigten Körperschaft (z. B. gGmbH) hingegeben werden, ohne dass es einer zeitnahen Mittelverwendung bei der Empfängerkörperschaft bedarf. Voraussetzung ist aber u. a., dass der mit den hingegebenen Mitteln verfolgte Zwecke sowohl von der Geber- als auch der Empfängerkörperschaft gefördert wird (AEAO zu § 58 Nr. 3, Nr. 3).
Der Einsatz von zeitnah zu verwendenden Mitteln ist auch zulässig, wenn die Empfängerkörperschaft die erhaltenen Mittel ebenfalls zeitnah für ihre steuerbegünstigten Zwecke einsetzt (AEAO zu § 58 Nr. 2, Nr. 2 S. 7). Dies kann auch durch die Anschaffung oder Herstellung von Vermögensgegenständen, die steuerbegünstigten Zwecken dienen, erfolgen (AEAO zu § 55 Abs. 1 Nr. 5, Nr. 26). Das Stammkapital der auszustattenden Körperschaft kann daher auch durch Ausgliederung eines Zweckbetriebes finanziert werden, wenn dieser unmittelbar für die steuerbegünstigten Zwecke der auszustattenden Körperschaft eingesetzt wird.
5.2. Die auszustattende Körperschaft ist nicht steuerbegünstigt
5.2.1. Einsatz von nicht zeitnah zu verwendenden Mitteln
Die Verwendung von nicht zeitnah zu verwendenden Mitteln ist unschädlich. Insoweit gelten die gleichen Grundsätze wie zu Tz. 5.1.1.
5.2.2. Einsatz von zeitnah zu verwendenden Mitteln
Die Verwendung von zeitnah zu verwendenden Mitteln ist gemeinnützigkeitsrechtlich schädlich. Auf § 63 Abs. 4 AO wird hingewiesen.
6. Ausstattung einer Stiftung
Die Kapitalausstattung einer Stiftung stellt sich mangels Beteiligung des Stifters bzw. Zuwendenden nicht als Vermögensumschichtung dar. In diesem Fall verlassen die Mittel endgültig den Vermögensbereich der steuerbegünstigten Körperschaft. Ist die Empfängerstiftung nicht als steuerbegünstigte Körperschaft i. S. d. §§ 51 ff. AO anerkannt, ist jeglicher Mitteleinsatz gemeinnützigkeitsschädlich, da die Mittel endgültig dem steuerbegünstigten Bereich entzogen werden. Ist die Empfängerstiftung als steuerbegünstigte Körperschaft anerkannt, ist die Verwendung von Mitteln unter den Voraussetzungen des § 58 Nrn. 1,2 und (ab ) 3 AO zulässig (siehe Anlage). Dies bedeutet, dass der Einsatz von zeitnah zu verwendenden Mitteln nur unschädlich ist, wenn die Mittel beim Empfänger auch zeitnah verwendet werden (AEAO zu § 58 Nr. 2, Nr. 2 S. 7) oder wenn die Voraussetzungen des § 58 Nr. 3 AO vorliegen. Nicht zeitnah zu verwendende Mittel der Geberkörperschaft (z. B. freie Rücklage) unterliegen auch bei der Empfängerkörperschaft nicht dem Gebot der zeitnahen Mittelverwendung (AEAO zu § 58 Nr. 2, Nr. 2 S. 9).
7. Anschaffung von Anteilen an einer steuerbegünstigten Kapitalgesellschaft
Der Erwerb von Anteilen an einer bereits bestehenden steuerbegünstigten Kapitalgesellschaft unter Einsatz zeitnah zu verwendender Mittel verstößt gegen das Gebot der Selbstlosigkeit, die Mittel nur für satzungsmäßige Zwecke zu verwenden. Auch lassen die Vorschriften des § 58 Nrn. 2, 3 und 10 AO die Anschaffung von Anteilen an einer steuerbegünstigten Körperschaft (z. B. einer gGmbH) nicht zu (AEAO zu § 58 Nr. 2, Nr. 2 S. 7; zu § 58 Nr. 3, Nr. 3 (letzter Satz); zu § 58 Nr. 10, Nr. 12 S. 3 und 4). Hierfür können u. a. freie Rücklagen nach § 62 Abs. 1 Nr. 3 AO (§ 58 Nr. 7a AO a. F.) eingesetzt werden.
Wenn sich die Werte von Leistung (Anteile an der Kapitalgesellschaft) und Gegenleistung (Veräußerungspreis) nach wirtschaftlichen Grundsätzen gegeneinander abgewogen gegenüberstehen, liegt eine Zuwendung i. S. d. § 58 Nr. 2 AO nicht vor. Die Frage der zeitnahen Verwendung der Mittel durch den Veräußerer oder die Kapitalgesellschaft, an der die Anteile bestehen, stellt sich daher nicht.
OFD Frankfurt/M. v. - S
0174 A - 16 - St 53
Auf diese Anweisung wird Bezug genommen in folgenden Verwaltungsanweisungen:
Fundstelle(n):
QAAAE-63486