Leitsatz

1. Nicht jeder Gesellschafter einer mitunternehmerisch tätigen GbR muss seinerseits Mitunternehmer sein. Als Mitunternehmer ist ein GbR-Gesellschafter nur dann anzusehen, wenn auch er die Merkmale der Mitunternehmerinitiative und des Mitunternehmerrisikos erfüllt.

2. Das Mitunternehmerrisiko von GbR-Gesellschaftern ist eingeschränkt, wenn die rechtliche Möglichkeit besteht, sich ohne Vermögensverlust von der Beteiligung zu trennen, weil die Fondinitiatoren zum Zweck der Einlagesicherung rechtlich bindende Angebote abgeben, die Gesellschaftsanteile zum Nominalwert von den Gesellschaftern zu übernehmen (Ankaufsverpflichtung). Das Mitunternehmerrisiko ist bereits ab dem Zeitpunkt der Einräumung der Option und nicht erst nach Ausübung des Optionsrechtes erheblich eingeschränkt.

3. Bestehen zunächst keine konkreten Anhaltspunkte, dass die Erklärungen der Fondinitiatoren letztlich wirtschaftlich wertlos sein werden, sondern nur abstrakte Insolvenzrisiken, wird das fehlende Mitunternehmerrisiko nicht ersetzt. Scheitert später die Übertragung der Gesellschaftsanteile an der fehlenden Zahlungsfähigkeit der Fondsinitiatoren, lebt das eingeschränkte Mitunternehmerrisiko nicht rückwirkend wieder auf.

4. Ist das Mitunternehmerrisiko durch die gewählte Rechtsform einer atypisch stillen Beteiligung und einer zusätzlichen Absicherung gegen den Verlust der Einlage in signifikantem Umfang beschränkt, setzt die Mitunternehmerqualifikation des Gesellschafters voraus, dass seine Initiativbefugnisse besonders ausgeprägt sind. Hierfür genügt es nicht, dass ihm lediglich die Rechte nach § 716 BGB eingeräumt sind.

5. Die durch modellbedingte Steuervorteile eintretende Steuerverkürzung muss dem Fondsinitiator und Geschäftsführer einer GmbH bekannt sein, wenn er für sein Beteiligungsmodell die Rechtsform einer atypischen stillen Gesellschaft zwischen einer GbR und der GmbH wählt, um damit die Mitunternehmerrechte der Anleger ebenso wie deren Risiko weitgehend einzuschränken, ohne die steuerliche Einordnung der Beteiligungseinkünfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu gefährden (subjektiver Tatbestand der Steuerhinterziehung erfüllt).