Besitzen Sie diesen Inhalt bereits,
melden Sie sich an.
oder schalten Sie Ihr Produkt zur digitalen Nutzung frei.
Gewinnabführungsvertrag
Haack, Gewinnabführungsvertrag, infoCenter;
Haack, Unternehmensverträge, infoCenter;
Haack, Beherrschungsvertrag, infoCenter;
Pagel/Tetzlaff, Organschaft, Grundlagen;
;
Grieser/Wirges, Anforderungen an die Verlustübernahmeverpflichtung bei ertragsteuerlichen Organschaften im GmbH-Konzern – BFH-Beschlüsse vom und , I B 27/10; DStR 45/2010 S. 2288;
Hamminger, Zustimmungs- und Eintragungspflichten bei Ergebnisabführungsverträgen, ;
Henckel, Keine „Ausschüttungssperre 2. Grades“ bei der Obergesellschaft – Konsequenzen der Ausschüttungssperre gem. § 253 Abs. 6 Satz 2 HGB bei Existenz eines Ergebnisabführungsvertrags, StuB 9/2017 S. 345;
Hoene, Der grenzüberschreitende Gewinnabführungsvertrag, IStR 12/2012 S. 462;
Kieker/Vollmar, Änderung des Höchstbetrags der Gewinnabführung durch das BilMoG – Auswirkungen auf die steuerliche Anerkennung von Organschaftsverhältnissen, DStR 2009 S. 842;
;
Painter, Das Gesetz zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts im Überblick, DStR 2013 S. 217;
Pyszka, Organschaft: Verlängerung der Mindestlaufzeit eines Gewinnabführungsvertrags durch Rumpfwirtschaftsjahre, GmbHR 19/2011 S. 1030;
Stangl/Brühl, Aktuelle Entwicklungen zur Beendigung von Gewinnabführungsverträgen aus wichtigem Grund, UbG 10/2012 S. 657;
Thoß, Verzinsung des Verlustausgleichs- und Gewinnabführungsanspruchs im Vertragskonzern?, DB 2007 S. 206;
Veith/Schmid, Abschluss und Beendigung von Beherrschungs- und Gewinnabführungsverträgen im GmbH-Konzern – Zugleich Besprechung des , DB 2011 S. 1682;
Zwirner, Bestimmung des Verlustübernahmebetrags nach § 302 AktG – Zugleich: Anmerkungen zur zutreffenden Bestimmung der Gewinnabführungsbeträge nach § 301 AktG, DStR 16/2011 S. 783.
A. Problemanalyse
I. Gewinnabführungs-/Geschäftsführungsvertrag
1 Gewinnabführungsvertrag (GAV)
Der GAV ist eine Unterform von Unternehmensverträgen (§ 291 AktG). Durch einen GAV verpflichtet sich eine Aktiengesellschaft oder eine Kommanditgesellschaft auf Aktien ihren gesamten Gewinn an ein anderes Unternehmen abzuführen. Als GAV gilt auch ein Vertrag, durch den eine Aktiengesellschaft oder eine Kommanditgesellschaft auf Aktien es übernimmt, ihr Unternehmen für Rechnung eines anderen Unternehmens zu führen. Ein solcher Vertrag wird auch als Geschäftsführungsvertrag bezeichnet. Eine Gleichstellung des Geschäftsführungsvertrags mit dem GAV erfolgt deshalb, weil beide Vertragstypen zum gleichen wirtschaftlichen Ergebnis führen. Es macht im Ergebnis keinen Unterschied, ob ein Gewinn bei der Aktiengesellschaft oder der Kommanditgesellschaft auf Aktien erst gar nicht entsteht (Geschäftsführungsvertrag) oder ein Gewinn zwar entsteht, dieser aber von dem anderen Unternehmen voll übernommen wird (GAV). In der Praxis kommt dem Geschäftsführungsvertrag kaum Bedeutung zu.
2 Organisationsvertrag
Der GAV geht über einen üblichen schuldrechtlichen Vertrag hinaus und umfasst auch gesellschaftsrechtliche Regelungen zur Organisationsstruktur verbundener Unternehmen. Der GAV wird daher auch als Organisationsvertrag bezeichnet. Den Abschluss eines GAV können die Vertretungsorgane der Vertragspartner initiieren oder die Hauptversammlung kann mit qualifiziertem Mehrheitsbeschluss den Vorstand anweisen (§ 83 AktG).
3 Ergebnisabführungsvertrag
Häufig wird der GAV auch als Ergebnisabführungsvertrag bezeichnet. Da mit einem GAV aber auch die Verpflichtung zur Verlustübernahme verbunden ist (§ 302 AktG), überzeugt die Bezeichnung Ergebnisabführungsvertrag nicht. Zutreffender ist daher die Bezeichnung Ergebnisübernahmevertrag.
5Organschaftsvertrag
In der Praxis werden vielfach sog. Organschaftsverträge geschlossen. Dabei wird der GAV mit einem Beherrschungsvertrag (§ 291 Abs. 1 Satz 1 AktG) verknüpft. Dies ist aber weder gesellschaftsrechtlich noch steuerrechtlich notwendig. Für die steuerliche Organschaft nach § 14 KStG ist lediglich der Abschluss eines GAV zwingend erforderlich. Der isolierte Abschluss eines Beherrschungsvertrags reicht für eine Organschaft hingegen nicht aus.
II. Abschluss eines wirksamen GAV (§ 291 AktG)
10Der wirksame Abschluss eines GAV zwischen den Vertragsparteien ist
Voraussetzung der steuerlichen Organschaft und
die Grundlage für die Zurechnung des Einkommens der Untergesellschaft bei der Obergesellschaft.
Ob ein wirksamer GAV vorliegt, richtet sich jedoch nicht nach steuerlichen Normen, sondern wird durch § 291 AktG bestimmt.
1. Vertragsparteien
a) Vertragsparteien nach § 291 AktG
aa) Untergesellschaft
11 AG, KGaA, SE
Nach § 291 Abs. 1 AktG muss die Untergesellschaft eine Aktiengesellschaft oder eine Kommanditgesellschaft auf Aktien sein.
Da die Societas Europaea (SE) gemäß der EG-Verordnung im Sitzmitgliedstaat als AG gilt, ist sie bereits aufgrund dieser Fiktion von § 291 Abs. 1 AktG umfasst.
12 GmbH
Dies bedeutet jedoch nicht, dass der Abschluss eines GAV mit einer GmbH als Untergesellschaft ausgeschlossen ist. Allerdings gelten in diesem Fall die Vorschriften des Aktiengesetzes nicht unmittelbar, sondern nur analog.
13 Andere Kapitalgesellschaften
Ob neben den drei genannten auch andere Kapitalgesellschaften (z. B. Körperschaften des öffentlichen Rechts, Versicherungsverein aG) oder Personengesellschaften als Untergesellschaften als Vertragspartner in Frage kommen können, ist nicht abschließend geklärt.
Die Vorgründungsgesellschaft ist eine Personengesellschaft und damit kein zulässiger Vertragspartner als Untergesellschaft im Rahmen eines GAV.
Strittig ist, ob die Vorgesellschaft Untergesellschaft sein kann. Bei enger Auslegung ist die Vorgesellschaft keine Kapitalgesellschaft und kommt somit als Untergesellschaft nicht in Betracht. Schließt sie dennoch einen GAV, so bedarf es nach Eintragung der Vorgesellschaft in das Handelsregister des Abschlusses eines erneuten GAV. Bei entsprechend weiter Auslegung kann die Vorgesellschaft den GAV bereits abschließen. Die aus der Vorgesellschaft hervorgehende Kapitalgesellschaft tritt dann in die Rechtsposition der Vorgesellschaft ein, ohne dass es eines zusätzlichen Rechtsgeschäfts bedarf.
bb) Obergesellschaft
14 Rechtsform
Nach dem Gesetzeswortlaut des § 291 AktG muss der Gewinn an ein anderes Unternehmen abgeführt werden. Eine bestimmte Rechtsform ist nicht vorgeschrieben, so dass Obergesellschaft sowohl eine Kapitalgesellschaft, Körperschaft aber auch eine Personengesellschaft oder ein Einzelunternehmer sein kann. Eine natürliche Person kann ein Unternehmen i. S. des Konzernrechts sein, wenn sie auch außerhalb der Gesellschaft, mit der sie den GAV abschließt, wirtschaftlich engagiert ist.
Eine Vorgründungsgesellschaft kommt als Obergesellschaft in Betracht. Die aus der Vorgründungsgesellschaft später hervorgehende Kapitalgesellschaft muss jedoch alle von der Vorgründungsgesellschaft eingegangenen Verträge ex nunc (von nun an) übernehmen oder eine erneute Vereinbarung schließen.
Sofern eine Vorgesellschaft den GAV abgeschlossen hat, ist sie selbst aus diesem Vertrag verpflichtet und darüber hinaus tritt die Kapitalgesellschaft automatisch in den GAV ein.
b) Vertragsparteien nach § 14 KStG
15 Der steuerrechtliche Begriff Organschaft bezeichnet das Rechtsverhältnis zwischen dem Organträger (Obergesellschaft) und der Organgesellschaft (Untergesellschaft). Ihr Zweck ist die Konsolidierung von Einkommen der dem Organkreis angehörenden Unternehmen auf der Ebene des Organträgers. Der Personenkreis, der aufgrund aktienrechtlicher Bestimmungen Vertragspartner eines GAV sein kann, stimmt mit dem Personenkreis, der steuerlich Organträger bzw. Organgesellschaft sein kann, weitgehend überein.