Gründe

Das Vorabentscheidungsersuchen betrifft die Auslegung der Kombinierten Nomenklatur des Gemeinsamen Zolltarifs (im Folgenden: KN) in Anhang I der Verordnung (EWG) Nr. 2658/87 des Rates vom 23. Juli 1987 über die zolltarifliche und statistische Nomenklatur sowie den Gemeinsamen Zolltarif (ABl. L 256, S. 1) in der durch die Verordnung (EWG) Nr. 2587/91 der Kommission vom 26. Juli 1991 (ABl. L 259, S. 1) geänderten Fassung (im Folgenden: Verordnung Nr. 2658/97).

Dieses Ersuchen ergeht im Rahmen eines Rechtsstreits zwischen der Paderborner Brauerei Haus Cramer KG (im Folgenden: Paderborner Brauerei) und dem Hauptzollamt Bielefeld über vier Steuerbescheide, mit denen gegen die Paderborner Brauerei Branntweinsteuer für ein als "malt beer base" bezeichnetes Erzeugnis festgesetzt wurde, das die Brauerei 2002 und 2003 gekauft hatte.

Rechtlicher Rahmen

Die Richtlinie 92/83

In der Richtlinie 92/83/EWG des Rates vom 19. Oktober 1992 zur Harmonisierung der Struktur der Verbrauchsteuern auf Alkohol und alkoholische Getränke (ABl. L 316, S. 21) wurden für Alkohol und alkoholische Getränke gemeinsame Definitionen festgelegt, um im Binnenmarkt die korrekte Anwendung der in den Mitgliedstaaten für diese Erzeugnisse geltenden Verbrauchsteuermindestsätze zu gewährleisten.

Art. 2 dieser Richtlinie bestimmt:

"Für die Zwecke dieser Richtlinie gelten als 'Bier' alle Erzeugnisse des KN-Codes 2203 mit einem vorhandenen Alkoholgehalt von mehr als 0,5 % vol., sowie alle Erzeugnisse des KN-Codes 2206, die ein Gemisch von Bier und nichtalkoholischen Getränken enthalten und deren vorhandener Alkoholgehalt 0,5 % vol. übersteigt."

Art. 20 erster Gedankenstrich dieser Richtlinie sieht vor:

"Für die Zwecke dieser Richtlinie bezeichnet der Begriff 'Ethylalkohol'

- alle Erzeugnisse der KN-Codes 2207 und 2208 mit einem vorhandenen Alkoholgehalt von mehr als 1,2 % vol., auch wenn diese Erzeugnisse Teil eines Erzeugnisses sind, das unter ein anderes Kapitel der Kombinierten Nomenklatur fällt".

Art. 26 dieser Richtlinie sieht vor:

"Bezugnahmen auf KN-Codes gelten für die bei Annahme dieser Richtlinie gültige Fassung der Kombinierten Nomenklatur."

Die Richtlinie 92/83 wurde in Deutschland u. a. durch das Gesetz über das Branntweinmonopol (Branntweinmonopolgesetz - BranntwMonG) und das Biersteuergesetz umgesetzt. Nach § 130 Abs. 2 BranntwMonG unterliegen der Branntweinsteuer u. a. die alkoholhaltigen Erzeugnisse der KN-Position 2208 mit einem Alkoholgehalt über 1,2 Vol.-% § 130 Abs. 5 BranntwMonG verweist auf die Anwendung der KN in der am 19. Oktober 1992 geltenden Fassung.

Die KN

Die mit der Verordnung Nr. 2658/87 eingeführte KN beruht auf dem weltweiten Harmonisierten System zur Bezeichnung und Codierung der Waren (im Folgenden: HS), das vom Rat für die Zusammenarbeit auf dem Gebiet des Zollwesens, jetzt Weltzollorganisation (im Folgenden: WZO), ausgearbeitet und mit dem am 14. Juni 1983 in Brüssel geschlossenen internationalen Übereinkommen eingeführt wurde, das im Namen der Europäischen Wirtschaftsgemeinschaft mit dem Beschluss 87/369/EWG des Rates vom 7. April 1987 über den Abschluss des Internationalen Übereinkommens über das Harmonisierte System zur Bezeichnung und Codierung der Waren sowie des dazugehörigen Änderungsprotokolls (im Folgenden: HS-Übereinkommen) (ABl. L 198, S. 1) genehmigt wurde. Die KN übernimmt die Positionen und sechsstelligen Unterpositionen des HS; nur die siebte und die achte Stelle bilden eigene Unterteilungen.

Nach Art. 12 der Verordnung Nr. 2658/87 veröffentlicht die Europäische Kommission jedes Jahr in Form einer Verordnung die vollständige Fassung der KN zusammen mit den entsprechenden autonomen und vertragsmäßigen Zollsätzen des Gemeinsamen Zolltarifs, wie sie sich aus den vom Rat der Europäischen Union oder von der Kommission beschlossenen Maßnahmen ergeben.

Die in Teil I Titel I Abschnitt A der KN enthaltenen Allgemeinen Vorschriften für die Auslegung der KN (im Folgenden: Allgemeine Vorschriften) sehen u. a. vor:

"A. Allgemeine Vorschriften für die Auslegung der [KN]

Für die Einreihung von Waren in die [KN] gelten folgende Grundsätze:

1. Die Überschriften der Abschnitte, Kapitel und Teilkapitel sind nur Hinweise. Maßgebend für die Einreihung sind der Wortlaut der Positionen und der Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln und - soweit in den Positionen oder in den Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln nichts anderes bestimmt ist - die nachstehenden Allgemeinen Vorschriften.

...

4. Waren, die nach den vorstehenden Allgemeinen Vorschriften nicht eingereiht werden können, werden in die Position der Waren eingereiht, denen sie am ähnlichsten sind.

...

6. Maßgebend für die Einreihung von Waren in die Unterpositionen einer Position sind der Wortlaut dieser Unterpositionen, die Anmerkungen zu den Unterpositionen und - sinngemäß - die vorstehenden Allgemeinen Vorschriften. Einander vergleichbar sind dabei nur Unterpositionen der gleichen Gliederungsstufe. Soweit nichts anderes bestimmt ist, gelten bei Anwendung dieser Allgemeinen Vorschrift auch die Anmerkungen zu den Abschnitten und Kapiteln."

Abschnitt IV der im Jahr 1992 geltenden Fassung der KN hatte die Überschrift "Waren der Lebensmittelindustrie; Getränke, alkoholhaltige Flüssigkeiten und Essig; Tabak und verarbeitete Tabakersatzstoffe". Dieser Abschnitt enthielt u. a. ein Kapitel 22 mit der Überschrift "Getränke, alkoholhaltige Flüssigkeiten und Essig". In diesem Kapitel gab es die KN-Positionen 2203 ("Bier aus Malz") und 2208 ("Ethylalkohol mit einem Alkoholgehalt von weniger als 80 % vol., unvergällt; Branntwein, Likör und andere Spirituosen; zusammengesetzte alkoholhaltige Zubereitungen der zum Herstellen von Getränken verwendeten Art").

Gemäß Art. 9 Abs. 1 Buchst. a zweiter Gedankenstrich und Art. 10 der Verordnung Nr. 2658/87 erlässt die Kommission die Erläuterungen zur KN (im Folgenden: KN-Erläuterungen), die im Amtsblatt der Europäischen Union veröffentlicht werden.

Es gibt keine KN-Erläuterungen zu Position 2203.

Die KN-Erläuterungen zu Position 2208 lauten:

"Branntwein, Likör und andere alkoholhaltige Getränke im Sinne der Position 2208 sind im Allgemeinen zum menschlichen Genuss bestimmte alkoholhaltige Flüssigkeiten, die gewonnen werden:

- entweder unmittelbar durch Destillieren (auch im Beisein von Aromastoffen) aus gegorenen natürlichen Flüssigkeiten, wie z. B. Wein, Apfelwein usw., oder aus vergorenen Früchten, vergorenem Trester, vergorenem Getreide oder anderen Waren pflanzlichen Ursprungs;

- oder durch Zusatz verschiedener Aromastoffe oder auch Zucker zum Destillationsalkohol.

...

Nicht hierher gehören die durch Gärung gewonnenen alkoholhaltigen Getränke (Positionen 2203 00 bis 2206 00)."

Das HS

Nach Art. 3 Abs. 1 des HS-Übereinkommens verpflichtet sich jede Vertragspartei, ihre Zolltarifnomenklatur und ihre Statistiknomenklaturen mit dem HS in Übereinstimmung zu bringen. Nach der genannten Vorschrift verpflichten sich die Vertragsparteien außerdem, die Allgemeinen Vorschriften für die Auslegung des HS sowie alle Anmerkungen zu den Abschnitten, Kapiteln und Unterpositionen des HS anzuwenden und die Tragweite der Abschnitte, Kapitel, Positionen oder Unterpositionen des HS nicht zu verändern.

Die WZO arbeitet Erläuterungen zum HS (im Folgenden: HS-Erläuterungen) aus. Diese werden in den beiden Amtssprachen der WZO, nämlich dem Französischen und dem Englischen, veröffentlicht.

In der französischen Fassung der HS-Erläuterung zu Position 2203 heißt es:

"La bière est une boisson alcoolique qui s'obtient par la fermentation du moût préparé avec du malt d'orge ou de froment, qu'on a fait bouillir en présence d'eau avec généralement du houblon. ... L'addition de houblon a pour effet de développer des principes amers et aromatiques et de permettre une meilleure conservation du produit. ...

..."

["Bier ist ein alkoholhaltiges Getränk, das hergestellt wird durch Vergären einer durch Kochen gewonnenen Würze aus Gerstenmalz oder Weizenmalz, Wasser und üblicherweise Hopfen. ... Der Zusatz von Hopfen bewirkt den bitteren und würzigen Geschmack und verbessert die Haltbarkeit des Bieres. ...

..."]

In der englischen Fassung der HS-Erläuterung zu Position 2203 heißt es:

"Beer is an alcoholic beverage obtained by fermenting a liquor (wort) prepared from malted barley or wheat, water and (usually) hops. ... The addition of hops imparts a bitter and aromatic flavour and improves the keeping qualities. ...

..."

Die HS-Erläuterung zu Position 2208 sieht in ihrer französischen Fassung vor:

"La présente position couvre, d'une part, et quel que soit leur degré alcoolique:

A) Les eaux de vie ...

B) Les liqueurs ...

C) Toutes autres boissons spiritueuses ...

D'autre part, la position comprend l'alcool éthylique non dénaturé d'un titre alcoométrique volumique de moins de 80 % vol, qu'il soit destiné à la consommation humaine ou à des usages industriels; même s'il est propre à la consommation, l'alcool éthylique se distingue des produits visés en A), B) et C) ci-dessus, par le fait qu'il est dénué de tout principe aromatique.

..."

["Zu dieser Position gehören ohne Rücksicht auf ihren Alkoholgehalt:

A) Branntwein ...

B) Liköre ...

C) Alle anderen Spirituosen ...

Zu dieser Position gehört auch Ethylalkohol, unvergällt, mit einem Alkoholgehalt von weniger als 80 % vol, gleich, ob für Trinkzwecke oder für technische Zwecke bestimmt; er unterscheidet sich von den Erzeugnissen unter A), B) und C), auch wenn er zu Trinkzwecken geeignet ist, dadurch, dass er keine Aroma gebende[n] Bestandteile enthält.

..."]

In ihrer englischen Fassung ist diese Erläuterung wie folgt formuliert:

"The heading covers, whatever their alcoholic strength:

(A) Spirits ...

(B) Liqueurs and cordials ...

(C) All other spirituous beverages ...

Provided that their alcoholic strength by volume is less than 80 % vol, the heading also covers undenatured spirits (ethyl alcohol and neutral spirits) which, contrary to those at (A), (B) and (C) above, are characterised by the absence of secondary constituents giving a flavour or aroma. These spirits remain in the heading whether intended for human consumption or for industrial purposes.

..."

Ausgangsrechtsstreit und Vorlagefrage

Die Klägerin des Ausgangsverfahrens ist eine Brauerei. Sie bezog von der Alko International BV aus den Niederlanden im Jahr 2002 insgesamt 99 847,33 Liter sowie am 6. und 23. Juni 2003 insgesamt 74 745,41 Liter einer "malt beer base" genannten Flüssigkeit, die sie für die Herstellung eines Mischgetränks mit der Bezeichnung "Salitos Ice" verwendete.

Nach den Angaben des Finanzgerichts Düsseldorf wird die "malt beer base" aus gebrautem Bier mit einem Alkoholgehalt von etwa 14 % gewonnen, das geklärt und sodann einer Ultrafiltration unterzogen wird, durch die Inhaltsstoffe wie Bitterstoffe und Proteine ausgedünnt werden. Die "malt beer base" weist ebenfalls einen Alkoholgehalt von 14 % auf. Es handelt sich um eine farblose, klare, nach Alkohol riechende, leicht bitter schmeckende Flüssigkeit.

Das Hauptzollamt Bielefeld war der Auffassung, dass die "malt beer base" der KN-Position 2208 zuzuweisen sei, und forderte daher von der Paderborner Brauerei gemäß § 130 Abs. 2 Nr. 1 BranntwMonG die entsprechende Verbrauchsteuer auf Alkohol. Sie setzte deshalb gegen die Paderborner Brauerei mit Bescheid vom 1. August 2003 für die von ihr im Jahr 2002 bezogene "malt beer base" 182 141,49 Euro Branntweinsteuer sowie mit drei Bescheiden vom 14. Juli 2003 für die am 6. und 23. Juni 2003 bezogene "malt beer base" insgesamt 136 350,74 Euro Branntweinsteuer fest.

Mit Entscheidung vom 19. Juni 2009 wies die Zollbehörde den Einspruch der Paderborner Brauerei gegen diese Bescheide zurück. Die Paderborner Brauerei erhob daraufhin Klage beim Finanzgericht Düsseldorf.

Die Paderborner Brauerei trägt im Ausgangsverfahren u. a. vor, dass die "malt beer base" nicht in die KN-Position 2208 einzureihen sei. Sie sei nicht durch Destillieren oder den Zusatz verschiedener Aromastoffe und Zucker gewonnen worden. Es handele sich vielmehr um ein durch Gärung gewonnenes Erzeugnis, das in anderen Mitgliedstaaten in die KN-Position 2203 eingereiht worden sei. Die Ware sei aus Malz hergestellt worden und diene als Zwischenprodukt für die Herstellung eines leichten Biermischgetränks. Die KN-Position 2203 setze nicht voraus, dass es sich bei der Ware um ein zum unmittelbaren Verzehr bestimmtes Getränk handele.

Das Hauptzollamt Bielefeld tritt der Klage entgegen und hält an ihrer Auffassung fest, dass die "malt beer base" in die KN-Position 2208 einzureihen sei.

Das Finanzgericht Düsseldorf hat daher das Verfahren ausgesetzt und dem Gerichtshof folgende Frage zur Vorabentscheidung vorgelegt:

Ist die Kombinierte Nomenklatur in der Fassung der Verordnung (EG) Nr. 2031/2001 der Kommission vom 6. August 2001 zur Änderung des Anhangs I der Verordnung (EWG) Nr. 2658/87 (ABl. L 279, S. 1) sowie in der Fassung der Verordnung (EG) Nr. 1832/2002 der Kommission vom 1. August 2002 (ABl. L 290, S. 1) dahin auszulegen, dass eine als "malt beer base" bezeichnete Ware mit einem Alkoholgehalt von etwa 14 Vol.-%, die aus gebrautem Bier gewonnen wurde, das geklärt und sodann einer Ultrafiltration unterzogen wurde, durch die Inhaltsstoffe wie Bitterstoffe und Proteine ausgedünnt wurden, in die Position 2208 einzureihen ist?

Zur Vorlagefrage

Vorab ist festzustellen, dass nach Art. 26 der Richtlinie 92/83 die im Ausgangsverfahren anwendbare Fassung der KN diejenige der zum Zeitpunkt des Erlasses dieser Richtlinie geltenden Verordnung Nr. 2587/91 ist und nicht die der Verordnungen Nrn. 2031/2001 und 1832/2002, auf die das vorlegende Gericht in seiner Vorlagefrage Bezug nimmt.

Die Paderborner Brauerei ist der Ansicht, dass die "malt beer base" als durch Gärung gewonnenes Bier, das einem physikalischen Filtrationsverfahren unterzogen worden sei, in die KN-Position 2203 eingereiht werden müsse, da der Prozess der Gärung das entscheidende Tarifierungskriterium sei. Für die Einreihung in die KN-Position 2208 fehle es an der notwendigen Destillation als Herstellungsprozess. Zudem verlange die HS-Erläuterung zur KN-Position 2208 dafür, dass man von Ethylalkohol sprechen könne, dass er "keine Aroma gebende[n] Bestandteile" enthalte, wohingegen die "malt beer base" sehr wohl über einen Geschmack und damit über Aroma gebende Bestandteile verfüge.

Nach Auffassung der griechischen und der niederländischen Regierung sowie der Kommission ist die "malt beer base" hingegen in die KN-Position 2208 einzureihen.

Insoweit ist darauf hinzuweisen, dass nach ständiger Rechtsprechung im Interesse der Rechtssicherheit und der leichten Nachprüfbarkeit das entscheidende Kriterium für die zollrechtliche Tarifierung von Waren allgemein in deren objektiven Merkmalen und Eigenschaften zu suchen ist, wie sie im Wortlaut der KN-Positionen und der Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln festgelegt sind (vgl. u. a. Urteile vom 18. Juli 2007, Olicom, C-142/06, Slg. 2007, I-6675, Randnr. 16, und vom 20. Mai 2010, Data I/O, C-370/08, noch nicht in der amtlichen Sammlung veröffentlicht, Randnr. 29).

Die in Bezug auf die KN von der Kommission und in Bezug auf das HS von der WZO ausgearbeiteten Erläuterungen sind ein wichtiges, wenn auch nicht rechtsverbindliches Hilfsmittel für die Ermittlung der Tragweite der einzelnen Tarifpositionen (Urteile Olicom, Randnr. 17, und Data I/O, Randnr. 30).

Hier geht aus den HS-Erläuterungen zur KN-Position 2203 hervor, dass Bier als alkoholhaltiges Getränk anzusehen ist. Die Einstufung einer Ware als "Getränk" im Sinne der KN hängt von seiner flüssigen Beschaffenheit und seiner Bestimmung zum menschlichen Genuss ab (Urteil vom 26. März 1981, Ritter, 114/80, Slg. 1981, 895, Randnr. 9).

Nach den Angaben des vorlegenden Gerichts handelt es sich bei der "malt beer base" jedoch nicht um ein fertiges, zum Genuss bestimmtes Erzeugnis, sondern um ein Zwischenprodukt, das zur Herstellung des Mischgetränks mit der Bezeichnung "Salitos Ice" verwendet wird. Auch wenn die "malt beer base" flüssig und zum menschlichen Genuss in dem Sinne geeignet ist, dass sie trinkbar ist, liegt daher ihre vorrangige Bestimmung als Zwischenprodukt gleichwohl nicht im menschlichen Genuss. Da dieses Erzeugnis nicht als Endprodukt an die Verbraucher verkauft wird, ist es nicht als alkoholhaltiges Getränk anzusehen.

In der HS-Erläuterung zu Position 2208 heißt es hingegen ausdrücklich, dass zu ihr auch Ethylalkohol gehört, gleich, ob für Trinkzwecke oder für technische Zwecke bestimmt. Dass die "malt beer base" nur ein Zwischenprodukt ist, führt daher nicht zu ihrem Ausschluss aus dieser Position.

Nach den KN-Erläuterungen zu Position 2208 sind zwar die durch Gärung gewonnenen alkoholhaltigen Getränke von ihr ausgenommen, doch genügt hier der Hinweis, dass die "malt beer base" als Zwischenprodukt insoweit nicht betroffen sein kann, da sie, wie sich aus Randnr. 34 des vorliegenden Urteils ergibt, kein alkoholhaltiges Getränk darstellt.

Jedenfalls wird die "malt beer base" nicht schlicht und einfach durch Gärung gewonnen; vielmehr folgt der Gärung eine Ultrafiltration. Infolge dieser Zusatzbehandlung verliert das fragliche, aus gebrautem Bier gewonnene Erzeugnis die objektiven Merkmale und Eigenschaften von Bier. Es sieht nicht wie Bier aus und hat nicht mehr den für Bier typischen bitteren Geschmack. Nach den Angaben des vorlegenden Gerichts handelt es sich bei der "malt beer base" um eine farblose, klare, nach Alkohol riechende, leicht bitter schmeckende Flüssigkeit mit einem Alkoholgehalt von 14 %, die für die Herstellung eines Mischgetränks mit der Bezeichnung "Salitos Ice" verwendet wird. Diese objektiven Merkmale und Eigenschaften sind nicht die von Bier der KN-Position 2203, sondern die von Ethylalkohol der Position 2208 oder entsprechen diesen jedenfalls.

Soweit die Paderborner Brauerei schließlich vorträgt, dass nach der HS-Erläuterung zu Position 2208 Ethylalkohol kein Aroma habe, die "malt beer base" aber nach Alkohol rieche und einen leicht bitteren Geschmack habe, ist zunächst festzustellen, dass die französische und die englische Fassung als amtliche Fassungen der HS-Erläuterungen in dieser Hinsicht geringfügig voneinander abweichen.

Keine dieser beiden Fassungen der betreffenden Erläuterung verlangt jedoch ein vollständiges Fehlen von Geschmack oder Aroma, damit ein Erzeugnis als Ethylalkohol eingestuft werden kann. Genauer gesagt unterscheidet sich ihnen zufolge Ethylalkohol von Branntwein, Likören und allen anderen Spirituosen dadurch, dass Letztere Aroma gebende Bestandteile oder spezifische Geschmackseigenschaften aufweisen (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 29. Mai 1974, König, 185/73, Slg. 1974, 607, Randnr. 19).

Folglich sind anders als bei den letztgenannten Erzeugnissen der Geschmack und das Aroma des Ethylalkohols für die Einreihung eines Erzeugnisses in die KN-Position 2208 neutrale Elemente. Dass die "malt beer base" nach Alkohol riecht und einen leicht bitteren Geschmack hat, ist daher kein Hindernis für seine Einreihung in diese Position.

Nach alledem ist auf die Vorlagefrage zu antworten, dass die Verordnung Nr. 2658/87 dahin auszulegen ist, dass eine Flüssigkeit wie die im Ausgangsverfahren betroffene, die als "malt beer base" bezeichnet wird, einen Alkoholgehalt von etwa 14 % hat und aus gebrautem Bier gewonnen wurde, das geklärt und sodann einer Ultrafiltration unterzogen wurde, durch die Inhaltsstoffe wie Bitterstoffe und Proteine ausgedünnt wurden, in die KN-Position 2208 einzureihen ist.

Kosten

Für die Parteien des Ausgangsverfahrens ist das Verfahren ein Zwischenstreit in dem bei dem vorlegenden Gericht anhängigen Rechtsstreit; die Kostenentscheidung ist daher Sache dieses Gerichts. Die Auslagen anderer Beteiligter für die Abgabe von Erklärungen vor dem Gerichtshof sind nicht erstattungsfähig.

Aus diesen Gründen hat der Gerichtshof (Achte Kammer) für Recht erkannt:

Die Verordnung (EWG) Nr. 2658/87 des Rates vom 23. Juli 1987 über die zolltarifliche und statistische Nomenklatur sowie den Gemeinsamen Zolltarif in der durch die Verordnung (EWG) Nr. 2587/91 der Kommission vom 26. Juli 1991 geänderten Fassung ist dahin auszulegen, dass eine Flüssigkeit wie die im Ausgangsverfahren betroffene, die als "malt beer base" bezeichnet wird, einen Alkoholgehalt von etwa 14 % hat und aus gebrautem Bier gewonnen wurde, das geklärt und sodann einer Ultrafiltration unterzogen wurde, durch die Inhaltsstoffe wie Bitterstoffe und Proteine ausgedünnt wurden, in die Position 2208 der Kombinierten Nomenklatur in Anhang I dieser Verordnung in ihrer geänderten Fassung einzureihen ist.