Gründe

1 I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) bezog für ihre 1983 geborene Tochter (T), die während ihrer Schulausbildung bei der Klägerin in A wohnte, Kindergeld. Nach Abschluss der Schulausbildung im Juli 2003 heiratete T ihren im Dezember 1982 geborenen, ebenfalls aus A stammenden Ehemann (M). Beide begannen zum 1. August 2003 eine Ausbildung im gehobenen Verwaltungsdienst des Landes . und waren jeweils einem . in B zugewiesen. Im Streitjahr 2004 absolvierten sie in der Zeit von Januar bis Juni einen praktischen Teil der Ausbildung in B, ab Juli waren sie für die theoretische Ausbildung an die Fachhochschule in C abgeordnet. In B hatten T und M zum 1. September 2003 eine 3-Zimmer-Wohnung angemietet, in C hatten sie für die Zeit der theoretischen Ausbildung für „alle im Zeitraum vom 01.07.2004 bis 30.04.2005 liegenden Werktage” eine 2-Zimmer-Wohnung angemietet.

2 Mit Bescheid vom 5. Mai 2005 hob die Beklagte und Revisionsbeklagte (Familienkasse) die Festsetzung von Kindergeld ab Januar 2004 auf, da die Einkünfte und Bezüge der T den maßgeblichen Jahresgrenzbetrag überschritten hätten. Dabei berücksichtigte sie die geltend gemachten Fahrten der T von C bzw. B nach A nicht. Der Einspruch der Klägerin blieb erfolglos.

3 Das Finanzgericht (FG) wies die Klage durch Urteil vom 22. Januar 2008 4 K 94/06 (Entscheidungen der Finanzgerichte 2008, 1209) ab.

4 Mit ihrer Revision rügt die Klägerin eine Verletzung des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 6 des Einkommensteuergesetzes in der für das Streitjahr 2004 geltenden Fassung (EStG). Zu Unrecht gehe das FG davon aus, dass T bei ihr —der Klägerin— in A keine „eigene” Wohnung mehr gehabt habe, weil sich ihre —der T— Familienwohnung in B befunden habe. T und M hätten in A zwar keine gemeinsame Wohnung gehabt, sondern sich jeweils in einer der Wohnungen ihrer Eltern aufgehalten, wo sie jeweils noch ein Zimmer hätten. Das sei als Wohnung i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG jedoch ausreichend. Entscheidend sei der Mittelpunkt der Lebensinteressen der T, der sich im Streitjahr nach wie vor in A befunden habe. Der Bundesfinanzhof (BFH) habe in seinem Urteil vom 25. Juli 2001 VI R 77/00 (BFHE 196, 159, BStBl II 2002, 12) bereits entschieden, dass ausbildungsbedingte Mehraufwendungen neben den Aufwendungen für Fahrten zwischen der Wohnung am Ausbildungsort und der Ausbildungsstätte auch solche für Fahrten von und zu einer weiter entfernt liegenden Wohnung zum Ausbildungsort sein könnten, sofern diese Wohnung den Mittelpunkt der Lebensinteressen des Kindes bildete.

5 Die Klägerin beantragt sinngemäß, das Urteil des FG, den Bescheid der Familienkasse und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung aufzuheben.

6 Die Familienkasse beantragt, die Revision zurückzuweisen.

7 II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angegriffenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung —FGO—).

8 1. Für ein Kind, das —wie T im Streitjahr 2004— das 18., aber noch nicht das 27. Lebensjahr vollendet hat und sich in Ausbildung befindet, besteht nach § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG ein Anspruch auf Kindergeld nur, wenn das Kind Einkünfte und Bezüge, die zur Bestreitung des Unterhalts oder der Berufsausbildung bestimmt oder geeignet sind, von nicht mehr als 7.680 € im Kalenderjahr hat. Der Begriff der Einkünfte entspricht dem in § 2 Abs. 2 EStG gesetzlich definierten Begriff und ist je nach Einkunftsart als Gewinn oder als Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu verstehen. Erzielt das Kind Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, sind daher von den Bruttoeinnahmen die Werbungskosten abzuziehen (ständige Rechtsprechung, z.B. Senatsurteil vom 29. Mai 2008 III R 33/06, BFH/NV 2008, 1664).

9 2. Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 1 EStG sind Werbungskosten auch Aufwendungen des Arbeitnehmers für die Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte. Hat ein Arbeitnehmer mehrere Wohnungen, so sind die Wege von einer Wohnung, die nicht der Arbeitsstätte am nächsten liegt, nur zu berücksichtigen, wenn sie den Mittelpunkt der Lebensinteressen des Arbeitnehmers bildet und nicht nur gelegentlich aufgesucht wird (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 6 EStG).

10 a) Der Begriff „Wohnung” in § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG ist weit auszulegen. Unter die Vorschrift fallen grundsätzlich Fahrten von Unterkünften jeglicher Art, die von einem Arbeitnehmer zur Übernachtung genutzt werden und von denen aus er seinen Arbeitsplatz aufsucht (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteil vom 26. August 1988 VI R 92/85, BFHE 155, 61, BStBl II 1989, 144).

11 b) Nach der Vorstellung des Gesetzgebers ist eine Wohnung i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG aber grundsätzlich nur eine eigene Wohnung des Steuerpflichtigen. Aufwendungen für Fahrten von einer anderen Stelle zur Arbeitsstätte sind nur in Ausnahmefällen zu berücksichtigen. Das ist der Fall, wenn die eigene Wohnung des Steuerpflichtigen aus objektiven Gründen überhaupt nicht benutzbar ist, so z.B. beim Übernachten in der Wohnung des Freundes, weil die eigene Wohnung renoviert wird, oder wenn die eigene Wohnung speziell zur Erreichung der Arbeitsstätte nicht geeignet ist, so z.B. bei Übernachtung im Hotel, weil die Wohnung vom Arbeitsort zu weit entfernt liegt und der Arbeitnehmer eine Zweitwohnung am Arbeitsort noch nicht gefunden hat (BFH-Urteil in BFHE 155, 61, BStBl II 1989, 144). Eigene Wohnung i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG kann auch ein Zimmer im Haus der Eltern sein (vgl. BFH-Urteile vom 13. Dezember 1985 VI R 7/83, BFHE 145, 386, BStBl II 1986, 221; vom 5. Oktober 1994 VI R 34/94 BFH/NV 1995, 501, und in BFHE 196, 159, BStBl II 2002, 12).

12 c) Danach kann T im Streitjahr 2004 eine eigene Wohnung i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG in der Wohnung der Klägerin gehabt haben, wenn sie diese, wie die Klägerin vorträgt, weiterhin nutzen konnte und sie nicht nur gelegentlich auch von dort ihren Ausbildungsort in B bzw. C aufsuchte.

13 Etwas anderes ergibt sich entgegen der Auffassung des FG nicht aus dem BFH-Urteil in BFHE 155, 61, BStBl II 1989, 144. Der BFH hatte in diesem Urteil zu entscheiden, unter welchen Voraussetzungen einem Steuerpflichtigen mit einer eigenen Wohnung die Wohnung eines Dritten, in der er zuvor noch nicht gelebt hat, als eigene zugerechnet werden kann. Nur hierauf beziehen sich die Ausführungen des BFH, Aufwendungen für Fahrten zwischen einer gemeinschaftlichen Wohnung und der Arbeitsstätte seien (nur) abziehbar, wenn der Steuerpflichtige selbst keine eigene Wohnung habe oder er zwar noch keine eigene Wohnung besitze, in der gemeinschaftlichen Wohnung aber nachweislich seit längerer Zeit ständig lebe und übernachte. Die Ausführungen des BFH treffen jedoch keine Aussage darüber, ob ein Kind, das —wie T— bislang bei seinen Eltern gewohnt hat, dort nach dem ausbildungsbedingten Bezug einer eigenen Wohnung am Ausbildungsort weiterhin eine (eigene) Wohnung haben kann.

14 3. Die Sache ist nicht spruchreif. Das FG hat —aus seiner Sicht zu Recht— nicht festgestellt, ob die Wohnung der Klägerin, die T i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG als eigene zugerechnet werden kann, im Streitjahr 2004 noch den Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen gebildet hat und nicht nur gelegentlich aufgesucht wurde. Dies ist anhand einer Gesamtwürdigung aller Umstände des Einzelfalls festzustellen (vgl. BFH-Urteil vom 5. März 2009 VI R 23/07, BFHE 224, 420, BFH/NV 2009, 1176, m.w.N.).