Gründe

1 I. Streitig ist die einkommensteuerliche Anerkennung von Kosten einer doppelten Haushaltsführung als Werbungskosten.

2 Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) wohnt seit seiner Geburt im Jahr 1966 in X. Seit dem 1. August 1991 geht er —unterbrochen durch kurze Zeiten der Erwerbslosigkeit— in Z und Umgebung verschiedenen beruflichen Tätigkeiten nach. Seit 1. August 2001 ist er bei der Stadt Z im gehobenen nichttechnischen Dienst beschäftigt. In Z und Umgebung unterhält der Kläger seit dem 15. März 1992 wechselnde Wohnsitze.

3 Der Kläger machte in seinen Einkommensteuererklärungen für die Jahre 2000 bis 2005 Mehraufwendungen für die am Beschäftigungsort unterhaltene Wohnung sowie Fahrten zwischen Z und X im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung als Werbungskosten geltend.

4 Der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt) ließ die Kosten unberücksichtigt. Im Klageverfahren berief sich der Kläger darauf, dass sich sein Lebensmittelpunkt in den Streitjahren in X und nicht am Beschäftigungsort in Z befunden habe. Der Kläger hat für diese Behauptung mit Schriftsätzen vom 25. Juli, 31. August und 25. Oktober 2006 Beweis angeboten durch Vernehmung seiner Lebensgefährtin, die mit ihm zusammen in X wohnt. Auf mündliche Verhandlung wurde verzichtet.

5 Das Finanzgericht (FG) wies die Klage mit Urteil vom 29. Oktober 2008  2 K 889/06 ab. Bei einem ledigen Arbeitnehmer spreche, je länger die Auswärtstätigkeit dauere, immer mehr dafür, dass der Mittelpunkt der Lebensinteressen an den Beschäftigungsort verlagert wurde und die Heimatwohnung nur noch für Besuchszwecke vorgehalten werde. Aus den Gesamtumständen ergäbe sich, dass der Lebensmittelpunkt sich in Z und nicht in X befunden habe. Das FG würdigte dabei, dass nach den Daten der Einwohnermeldeämter zumindest zeitweise der Hauptwohnsitz in Z bzw. A gemeldet gewesen, der Wohnsitz in Z bzw. A auch während der Zeiten ohne Beschäftigung aufrechterhalten worden und in der 2-Zimmer-Wohnung in Z bzw. A das Raumangebot im Ergebnis größer gewesen sei, da der Kläger die 2-Zimmer-Wohnung in X gemeinsam mit seiner Lebensgefährtin bewohnte. In Anbetracht dieser Gesichtspunkte sei es für eine Begründung des Lebensmittelpunktes in X nicht hinreichend, dass der Kläger dort seine Lebensgefährtin habe und diese am Wochenende regelmäßig besuche. Das FG unterließ eine Vernehmung der Lebensgefährtin, da es die Anzahl der Fahrten nach X als wahr unterstellte.

6 Mit der Nichtzulassungsbeschwerde rügt der Kläger eine unzureichende Sachaufklärung und insbesondere eine trotz mehrfachen Beweisantritts unterbliebene Beweiserhebung dazu, dass der Lebensmittelpunkt des Klägers in X gewesen sei. Die Zeugenaussage hätte bestätigt, dass sich der Lebensmittelpunkt des Klägers in X befunden habe.

7 II. Die Beschwerde ist begründet. Die Vorentscheidung beruht auf einem Verfahrensmangel i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Das angefochtene finanzgerichtliche Urteil wird gemäß § 116 Abs. 6 FGO aufgehoben und der Rechtsstreit zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen.

8 1. Das FG hat den entscheidungserheblichen Sachverhalt nicht vollständig aufgeklärt und damit gegen § 76 Abs. 1 Satz 1 FGO verstoßen.

9 a) Nach § 76 Abs. 1 Satz 1 FGO hat das FG den Sachverhalt von Amts wegen zu erforschen und gemäß § 81 Abs. 1 Satz 2 FGO die erforderlichen Beweise zu erheben. Dabei hat es den entscheidungserheblichen Sachverhalt so vollständig wie möglich und bis zur Grenze des Zumutbaren, d.h. unter Ausnutzung aller verfügbaren Beweismittel aufzuklären. Von den Verfahrensbeteiligten angebotene Beweise muss das FG grundsätzlich erheben, wenn es einen Verfahrensmangel vermeiden will (vgl. auch Beschluss des Bundesfinanzhofs —BFH— vom 21. Dezember 2005 I B 249/04, BFH/NV 2006, 780). Auf die beantragte Beweiserhebung kann es im Regelfall nur verzichten, wenn das Beweismittel für die zu treffende Entscheidung unerheblich ist, wenn die in Frage stehende Tatsache zugunsten des Beweisführenden als wahr unterstellt werden kann, wenn das Beweismittel unerreichbar ist oder wenn das Beweismittel unzulässig oder absolut untauglich ist (ständige Rechtsprechung, z.B. Senatsentscheidungen vom 13. November 2007 VI B 100/07, BFH/NV 2008, 219; vom 1. Februar 2007 VI B 124/06, BFH/NV 2007, 956; vom 16. November 2005 VI R 71/99, BFH/NV 2006, 753; jeweils m.w.N.). Ferner ist das FG nicht verpflichtet, unsubstantiierten Beweisanträgen nachzugehen (z.B. BFH-Beschlüsse vom 2. August 2006 IX B 58/06, BFH/NV 2006, 2117; vom 2. März 2006 XI B 79/05, BFH/NV 2006, 1132; vom 10. März 2005 X B 66/04, BFH/NV 2005, 1339; BFH-Urteil vom 21. Juni 1988 VII R 135/85, BFHE 153, 393, BStBl II 1988, 841).

10 b) Nach diesem Rechtsmaßstab hätte das FG den schriftsätzlich mehrfach angebotenen Zeugenbeweis zu der Frage erheben müssen, ob der Kläger seinen Lebensmittelpunkt noch in X hatte.

11 aa) Eine doppelte Haushaltsführung liegt nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes vor, wenn der Arbeitnehmer außerhalb des Ortes, in dem er einen eigenen Hausstand unterhält, beschäftigt ist und auch am Beschäftigungsort wohnt. Zwischen dem Wohnen in einer Zweitwohnung am Beschäftigungsort und dem Unterhalten eines eigenen Hausstandes außerhalb dieses Ortes ist zu unterscheiden. Mit dem „Hausstand” ist der Ersthaushalt (Hauptwohnung) umschrieben, an dem sich der Arbeitnehmer —abgesehen von den Zeiten der Arbeitstätigkeit und ggf. Urlaubsfahrten— regelmäßig aufhält, den er fortwährend nutzt und von dem aus er sein Privatleben führt, also seinen Lebensmittelpunkt hat. Das Vorhalten einer Wohnung außerhalb des Beschäftigungsortes für gelegentliche Besuche oder für Ferienaufenthalte ist dagegen nicht als Unterhalten eines Hausstandes zu werten.

12 bb) Ob die außerhalb des Beschäftigungsortes liegende Wohnung des Arbeitnehmers als dessen Lebensmittelpunkt anzusehen ist und deshalb seinen Hausstand darstellt, ist anhand einer Gesamtwürdigung aller Umstände des Einzelfalls festzustellen (ständige Rechtsprechung, vgl. Senatsurteile vom 22. Februar 2001 VI R 192/97, BFH/NV 2001, 1111; vom 9. August 2007 VI R 10/06, BFHE 218, 380, BStBl II 2007, 820; jeweils m.w.N.). Bei nicht verheirateten Arbeitnehmern spricht, je länger die Auswärtstätigkeit dauert, immer mehr dafür, dass die eigentliche Haushaltsführung und auch der Mittelpunkt der Lebensinteressen an den Beschäftigungsort verlegt wurden und die Heimatwohnung nur noch für Besuchszwecke vorgehalten wird (vgl. BFH-Urteil vom 10. Februar 2000 VI R 60/98, BFH/NV 2000, 949). Eine besondere Prüfung, ob der Lebensmittelpunkt gewechselt hat, ist daher angezeigt. Indizien können sein, wie oft und wie lange sich der Arbeitnehmer in der einen und der anderen Wohnung aufhält, wie beide Wohnungen ausgestattet und wie groß sie sind. Von Bedeutung sind auch die Dauer des Aufenthalts am Beschäftigungsort, die Entfernung beider Wohnungen sowie die Zahl der Heimfahrten. Erhebliches Gewicht hat ferner der Umstand, wo sich Bezugspersonen des Arbeitnehmers überwiegend aufhalten; dies gilt auch, soweit ein alleinstehender Arbeitnehmer mit einer Lebensgefährtin zusammenlebt (vgl. BFH-Urteil in BFHE 218, 380, BStBl II 2007, 820).

13 cc) Wie sich aus den vorbereitenden Schriftsätzen im finanzgerichtlichen Verfahren ergibt, hatte der Kläger mehrfach schriftsätzlich beantragt, seine Lebensgefährtin unter Angabe einer ladungsfähigen Anschrift darüber zu vernehmen, dass der Kläger in den Streitjahren seinen Lebensmittelpunkt in X gehabt habe. Im Ergebnis ist das FG diesem Beweisantrag ohne nähere Begründung nicht nachgekommen. Das FG hat dezidiert lediglich einen weiteren schriftsätzlich vorgetragenen Beweisantritt zur Anzahl der Fahrten zwischen Z und X mit der Begründung abgelehnt, seitens des Gerichts werde die Anzahl der Fahrten als wahr unterstellt. Damit blieb aber gerade die entscheidungserhebliche Frage ungeklärt, ob die Beziehungen und Bindungen zu Bezugspersonen in X noch derart qualifiziert waren, dass sie die Würdigung rechtfertigen, der Kläger habe seinen Lebensmittelpunkt in X beibehalten.

14 c) Der Beweisantritt des Klägers war auch hinreichend substantiiert bzw. bestimmt.

15 Die Entscheidung über den Lebensmittelpunkt erfordert eine tatrichterliche Würdigung aller Umstände des Einzelfalles, die sich aus einer Zusammenschau mehrerer Einzeltatsachen ergibt (u.a. Verhältnisse des Steuerpflichtigen, Art und Intensität der sozialen Kontakte, Vereinszugehörigkeiten und andere Aktivitäten). Eine Pflicht zur Angabe aller dieser Einzeltatsachen in einem Beweisantrag würde eine überspitzte Anforderung an die Zulässigkeit des Beweisantrags darstellen (vgl. hierzu ausführlich zuletzt BFH-Beschluss vom 1. Februar 2007 VI B 118/04, BFHE 216, 409, BStBl II 2007, 538, m.w.N.). Die Angaben des Klägers waren mithin konkret genug, um dem Gericht eine Grundlage für seine Beweiserhebung zu geben bzw. den „Gegenstand der Vernehmung” (§ 377 Abs. 2 Nr. 2 der Zivilprozessordnung) hinreichend zu bestimmen.

16 d) Der vom Kläger gestellte Beweisantrag war auch entscheidungserheblich. Es kann nicht ausgeschlossen werden, dass das FG bei ordnungsgemäßer Behandlung des Beweisantrags zu einem anderen Ergebnis in der Sache gelangt wäre.

17 2. Der Kläger hat sein Rügerecht nicht verloren. Für die schlüssige Rüge des Verfahrensverstoßes kann auf Darlegungen zum Gebrauch des Rügerechts verzichtet werden, wenn das FG im Einverständnis mit den Beteiligten ohne mündliche Verhandlung entschieden hat (BFH-Urteil vom 10. Dezember 1992 XI R 13/91, BFH/NV 1993, 483). Der Vortrag des Klägers erfüllt im Übrigen die Voraussetzungen für eine ordnungsgemäße Rüge des Verstoßes gegen § 76 FGO.

18 3. Der Senat hält es für angezeigt, im Rahmen des vorliegenden Beschwerdeverfahrens gemäß § 116 Abs. 6 FGO zu verfahren. Er hebt deshalb das Urteil der Vorinstanz auf und verweist die Sache an das FG zurück, damit dieses die erforderlichen Feststellungen nachholen kann.