Absetzungen für Substanzverringerung – AfS – bei Veräußerung von Bodenschätzen an eine (eigene) Personengesellschaft
Bezug:
Zu der Frage, ob AfS (§ 7 Abs. 6 EStG) in den Fällen in Betracht kommt, in denen ein Bodenschatz (Kiesvorkommen) im Privatvermögen des Steuerpflichtigen entstanden und anschließend zusammen mit dem Grundstück in eine gewerbliche Personengesellschaft (z. B. GmbH & Co. KG) gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten oder gegen sonstiges Entgelt eingebracht worden ist, nimmt das BayLfSt nach Erörterung mit den obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder wie folgt Stellung:
Nach dem Beschluss des Großen Senats beim ; BStBl 2007 II S. 508) ist ein im Privatvermögen entdecktes und in das Betriebsvermögen eingelegtes Kiesvorkommen mit dem Teilwert anzusetzen. Beim Abbau des Kiesvorkommens dürfen AfS aber nicht aufwandswirksam vorgenommen werden. Begründet wird das Verbot von AfS mit Sinn und Zweck der einkommensteuerrechtlichen Regelungen zur Besteuerung von Abbauerträgen (§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG, § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG, § 11d Abs. 2 EStDV), die eine „Brutto”besteuerung sicherstellen sollen. Eine Zulassung von AfS in Einlagefällen würde zu einer „Entsteuerung” führen und damit den einkommensteuerrechtlichen Wertungen zuwider laufen.
Diese Grundsätze sind nach dem Ergebnis der Erörterung mit den obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder auch auf die Fälle der Einbringung des Bodenschatzes in eine Personengesellschaft gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten oder gegen sonstiges Entgelt anzuwenden, soweit die Einkünfte aus dem Abbau des Bodenschatzes auch nach der Einbringung dem einbringenden Gesellschafter zuzurechnen sind. § 11d Abs. 2 EStDV stellt schon seinem Wortlaut nach auf den „Steuerpflichtigen” ab. Steuerpflichtiger im Sinne des Einkommensteuergesetzes ist auch in den Fällen der Beteiligung an einer Personengesellschaft der Gesellschafter. Bei ihm darf sich nach der Intention des Gesetzes, insbesondere von § 11d Abs. 2 EStDV, keine „Entsteuerung” einstellen, soweit er am Bodenschatz und damit auch an den Abbauerträgen beteiligt ist. Das gilt unabhängig davon, welche Gestaltung er wählt – auch wenn er in die Gestaltung eine Personengesellschaft einbezieht (durch Einlage in das Betriebsvermögen der Personengesellschaft, durch Einbringung gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten oder durch sonstige Veräußerung an die Personengesellschaft, deren Mitunternehmer er ist).
Dieser rechtlichen Beurteilung steht auch das (IV R 37/06; BFH/NV 2008, 854) nicht entgegen, in dem das Gericht entschieden hat, eine Einbringung von Wirtschaftsgütern des Privatvermögens in eine gewerbliche Personengesellschaft gegen Gewährung von Mitunternehmeranteilen begründe keine Einlage i. S. von § 7 Abs. 1 Satz 5 EStG. In der für diese Entscheidung maßgebenden Gesetzesbestimmung (§ 7 Abs. 1 Satz 5 EStG) wird ausdrücklich das Wort „Einlage” verwendet und der BFH hat es abgelehnt, über diesen eindeutigen Wortlaut hinauszugehen. Anders aber ist die Lage im Hinblick auf § 11d Abs. 2 EStDV. Diese Vorschrift ist seinem Wortlaut nach nicht auf Einlagefälle beschränkt. Sie besagt ganz allgemein – wenn auch zunächst bezogen auf den Bereich des Privatvermögens –, dass bei Bodenschätzen, die der Steuerpflichtige auf einem ihm gehörenden Grundstück entdeckt hat, Absetzungen für Substanzverringerung nicht zulässig sind. Dass diese Wertung auch für den Bereich des Betriebsvermögens Bedeutung hat, hat der Große Senat in dem o. g. Beschluss vom (GrS 1/05) anerkannt.
Zusatz BayLfSt:
Zur bilanzmäßigen Behandlung des Bodenschatzes vgl. Niederschrift ESt-HSL-Besprechung 2008 – Nordbayern – (Seite 35) und Niederschrift ESt-HSL-Besprechung 2007 – Nordbayern – (Seiten 52 und 53).
Es ist sicherzustellen, dass entsprechend dem Substanzverzehr die Bilanzposition Bodenschatz gewinnneutral vermindert wird.
Bayerisches Landesamt für Steuern v. - S 2134.1.1-3/5 St 32/St 33
Auf diese Anweisung wird Bezug genommen in folgenden Gerichtsentscheidungen:
Fundstelle(n):
TAAAD-05579