Veranlagungszeitraumbezogene Betrachtungsweise bei Verlustbeschränkung des § 17 Abs. 2 Satz 6 Buchst. b EStG
Bezug:
Wird ein Veräußerungsverlust nach § 17 Abs. 1 EStG oder ein Auflösungsverlust nach § 17 Abs. 4 EStG geltend gemacht, ist dieser bei entgeltlich erworbenen Anteilen nur zu berücksichtigen, wenn die Anteile innerhalb der gesamten letzten fünf Jahre zu einer Beteiligung im Sinne von § 17 Abs. 1 Satz 1 EStG gehört haben (§ 17 Abs. 2 Satz 6 Buchst. b EStG). Diese Beteiligungsgrenze ist veranlagungszeitraumbezogen zu bestimmen (), d.h. es ist die für den jeweiligen VZ maßgebliche Beteiligungsgrenze anzuwenden.
I. Veräußerungs-/Liquidationsverlust bis VZ 2003
Wird ein Veräußerungs-/Liquidationsverlust im VZ 2003 oder früher geltend gemacht, reicht der maßgebliche Fünfjahreszeitraum mindestens bis in das Jahr 1998 zurück. Soweit der Fünfjahreszeitraum auf 1998 und früher entfällt, muss der Stpfl. in dieser Zeit mit mehr als 25 % an der Kapitalgesellschaft beteiligt gewesen sein. In den Jahren 1999 bis 2001 muss die Beteiligung mindestens 10 % betragen haben, danach mindestens 1 %. Werden diese Beteiligungsgrenzen innerhalb des Fünfjahreszeitraums auch nur kurzfristig unterschritten, gehörten die Anteile nicht innerhalb der gesamten letzten fünf Jahre zu einer Beteiligung i.S.d. § 17 Abs. 1 Satz 1 EStG, sodass der Verlust nicht berücksichtigt werden kann.
Ein Stpfl. ist seit mehr als fünf Jahren mit 20 % an der A-GmbH beteiligt. Am wird der Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens der A-GmbH mangels Masse abgelehnt. Der Stpfl. macht in seiner Einkommensteuererklärung 2003 einen Verlust nach § 17 Abs. 4 EStG geltend.
Im VZ 2003 erfüllt der Stpfl. zwar die Voraussetzungen des § 17 Abs. 1 EStG, da er eine Beteiligung von mehr als 1 % hält. Damit der Verlust berücksichtigt werden kann, muss der Stpfl. jedoch innerhalb der gesamten letzten fünf Jahre ( bis ) Anteile in Höhe der jeweils maßgeblichen Beteiligungsgrenzen gehalten haben. Im Jahr 1998 galt eine Wesentlichkeitsgrenze von mehr als 25 %. Da sich der Fünfjahrszeitraum auch auf den bis erstreckt und der Stpfl. in dieser Zeit nicht i.S.d. § 17 Abs. 1 EStG beteiligt war, ist der im VZ 2003 geltend gemachte Verlust nicht zu berücksichtigen.
II. Veräußerungs-/Liquidationsverlust in den VZ 2004 bis VZ 2006
Wird ein Veräußerungs-/Liquidationsverlust in den VZ 2004 bis 2006 geltend gemacht, reicht der maßgebliche Fünfjahreszeitraum mindestens bis in das Jahr 2001 zurück. Soweit der Fünfjahreszeitraum auf 2001 und früher entfällt, muss der Stpfl. in dieser Zeit mit mindestens 10 % an der Kapitalgesellschaft beteiligt gewesen sein, danach mit mindestens 1 %. Werden diese Beteiligungsgrenzen innerhalb des Fünfjahreszeitraums auch nur kurzfristig unterschritten, gehörten die Anteile nicht innerhalb der gesamten letzten fünf Jahre zu einer Beteiligung i.S.d. § 17 Abs. 1 Satz 1 EStG, sodass der Verlust nicht berücksichtigt werden kann.
Der Stpfl. veräußert am seine 5 %ige Beteiligung an der B-GmbH. Den Verlust aus § 17 Abs. 1 EStG macht er in der Einkommensteuererklärung 2006 geltend. Eine Nachfrage im VTB K der B-GmbH ergibt, dass der Stpfl. im Jahr 2001 noch mit 25 % an der B-GmbH beteiligt war. Einen Anteil von 20 % hat er jedoch am verkauft und den Gewinn nach § 17 Abs. 1 EStG versteuert.
Im VZ 2006 erfüllt der Stpfl. zwar die Voraussetzungen des § 17 Abs. 1 EStG, da er eine Beteiligung von mehr als 1 % hält. Damit der Verlust berücksichtigt werden kann, muss der Stpfl. jedoch innerhalb der gesamten letzten fünf Jahre ( bis ) Anteile in Höhe der jeweils geltenden Beteiligungsgrenzen gehalten haben. Im Jahr 2001 galt eine Beteiligungsgrenze von mindestens 10 %. Da sich der Fünfjahrszeitraum auch auf den bis erstreckt und der Stpfl. vom bis nicht i.S.d. § 17 Abs. 1 EStG beteiligt war, ist der im VZ 2006 geltend gemachte Verlust nicht zu berücksichtigen.
Hat die Kapitalgesellschaft ein abweichendes Wirtschaftsjahr, können hiervon auch Veräußerungs-/Liquidationsverluste im VZ 2007 betroffen sein, da in diesen Fällen teilweise auch noch im VZ 2002 eine Wesentlichkeitsgrenze von 10 % galt. Dies ist im Einzelfall unter Anwendung von § 52 Abs. 34a EStG zu prüfen.
OFD Frankfurt/M. v. - S 2244 A - 25 - St 215
Fundstelle(n):
TAAAD-00268