Gründe

I. Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) wendet sich mit seiner Beschwerde gegen den Beschluss vom 19. März 2007, durch den das Finanzgericht (FG) seinen Antrag abgelehnt hat, das Protokoll über den vor dem FG durchgeführten Erörterungstermin vom 4. Juli 2002, in dem neben dem Kläger dessen damaliger rechtskundiger Prozessvertreter anwesend war, zu berichtigen.

Ausweislich dieser Niederschrift hatte der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt —FA—) zugesagt, die streitigen Einkommensteuer- und Umsatzsteuerbescheide 1992 bis 1996 zu ändern und hierbei insbesondere die hinzugeschätzten Beträge auf die in der Niederschrift genannten Beträge zu ermäßigen. Diese Erklärungen wurden vorgelesen und genehmigt. Im Anschluss hieran ist in der Niederschrift vermerkt: „Die Beteiligten erklären sowohl die Klageverfahren sowie die Verfahren betreffend die Aussetzung der Vollziehung in der Hauptsache für erledigt (Az: ...). Die PKH-Anträge werden zurückgenommen.” Auch diese Äußerung der Beteiligten wurde vorgelesen und genehmigt.

Mit Schriftsatz vom 12. November 2003 beantragte der frühere Prozessbevollmächtigte des Klägers, das Protokoll über den Erörterungstermin vor der Erledigungserklärung um folgenden Absatz zu ergänzen:

„Klägervertreter erklärt, er könne weder die vorgenannten Bemessungsgrundlagen noch die steuerlichen Auswirkungen des Verlustrücktrags aus der Rückstellung von DM 1 300 000,00 noch die Auswirkungen der Berücksichtigung der Umsatzsteuerverbindlichkeiten sowie der Gewerbesteuerrückstellung in dem jeweiligen Kalenderjahr überprüfen.

Beklagtenvertreter erklärt daraufhin, er sei bereit, kurzfristig Termin an Amtsstelle anzuberaumen, um das Zahlenwerk vor Erteilung der Berichtigungsbescheide mit dem Kläger und dessen Prozessbevollmächtigten sowie —unter Hinzuziehung der Strafsachenstelle— den weiteren Fortgang des gegen den Kläger anhängigen Steuerstrafverfahrens zu erörtern.”

Zur Begründung dieses Antrags wird in dem Schriftsatz ausgeführt, die nachträglich einzufügende Erklärung sei bei zutreffender Auslegung als ein dem Kläger nachgelassener Widerrufsvorbehalt betreffend die tatsächliche Verständigung und damit auch betreffend die Erledigungserklärung zu werten.

Durch Beschluss vom 19. März 2007 lehnte das FG den Antrag auf Protokollberichtigung ab. Es führte aus, die in dem Erörterungstermin erzielte tatsächliche Verständigung sei ohne Vorbehalt erfolgt. Die beantragte Ergänzung stelle objektiv keinen wesentlichen Vorgang der Verhandlung dar, zumal die Erklärung in der dargestellten Weise allenfalls sinngemäß im Laufe der Erörterung erfolgt sei. Auch habe es dem fachkundig vertretenen Kläger freigestanden, die von ihm für wesentlich gehaltenen Erklärungen protokollieren zu lassen, wovon er bzw. sein Bevollmächtigter auch tatsächlich Gebrauch gemacht habe.

Mit seiner Beschwerde macht der Kläger geltend, der Beschwerde sei zu entsprechen. Die gegen die Ablehnung einer Protokollberichtigung gerichtete Beschwerde sei nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung jedenfalls bei Vorliegen schwerwiegender Verfahrensmängel statthaft. Im Streitfall habe das FG nicht zeitnah durch eine unverzügliche Beweisaufnahme geklärt, ob die behauptete Protokollfälschung tatsächlich vorgelegen habe. Gegen die Richtigkeit und Vollständigkeit des Protokolls habe der damalige Prozessbevollmächtigte des Klägers bereits am 8. Juli 2002, dem Tag, an dem dieser das Protokoll erhalten habe, Einwendungen erhoben. Auch sei das FG gehalten gewesen, dessen am 17. Juli 2002 abgegebene Erklärung, wonach die im Erörterungstermin abgegebene Erledigungserklärung widerrufen werde, als Antrag auf Protokollberichtigung auszulegen. Die behauptete Protokollfälschung liege vor. In dem angefochtenen Beschluss räume das FG selbst ein, dass die behauptete Erklärung jedenfalls sinngemäß abgegeben worden sei. Zudem habe das FG ihm handschriftliche Aufzeichnungen über den Erörterungstermin per Fax am 5. April 2007 übersandt. Diese stammten nicht vom schriftführenden Berichterstatter, sie seien jedenfalls aber nicht am 4. Juli 2002 gefertigt worden. Dieser Berichterstatter habe dem jetzigen Prozessbevollmächtigten des Klägers auf Nachfrage mitgeteilt, er habe die ursprünglichen handschriftlichen Aufzeichnungen durch eine maschinenschriftliche Fassung ersetzt. Die handschriftlichen Äußerungen habe er vernichtet, weil diese für Dritte unleserlich gewesen seien.

An den Nachweis der Protokollfälschung seien nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung (Beschluss des Bundesgerichthofs —BGH— vom 3. März 2004 VIII ZB 121/03, BGHReport 2004, 979) keine allzu strengen Anforderungen zu stellen. Über die Beschwerde sei nach Durchführung einer Beweisaufnahme, bei der die von ihm benannten Personen zu vernehmen seien, zu entscheiden.

Ergänzend bringt der Kläger in seinen in den Verfahren X S 32/07 (PKH) und X S 6/08 (PKH) eingereichten Schriftsätzen vom 26. Oktober 2007 und vom 25. Januar 2008 vor, bei interessengerechter Auslegung enthalte die im Protokollberichtigungsantrag genannte sinngemäße Äußerung, dass der Kläger die Besteuerungsgrundlagen, die den vom FA zugesagten Änderungsbescheiden zugrunde lägen, nicht überprüfen könne, einen protokollierungspflichtigen Widerrufsvorbehalt der Erledigungserklärung. Auch sei in dem Protokoll über den Erörterungstermin keine wirksame tatsächliche Verständigung niedergelegt. Insbesondere sei eine solche nicht in der erforderlichen Weise dokumentiert. Am Schluss des Erörterungstermins seien von den Beteiligten auch keine Prozesserklärungen abgegeben worden. Vielmehr hätten diese den vom Richter vorgelesenen vorläufigen Protokollaufzeichnungen lediglich nicht widersprochen. Dass der Rechtsstreit in dem Erörterungstermin nicht abschließend beigelegt worden sei, belege auch das Schreiben des früheren Steuerberaters des Klägers an das FA vom 11. Juli 2002.

II. Die Beschwerde hat keinen Erfolg. Sie ist jedenfalls unbegründet.

1. Nach § 94 der Finanzgerichtsordnung (FGO) i.V.m. § 164 Abs. 1 der Zivilprozessordnung (ZPO) können Unrichtigkeiten des Protokolls jederzeit berichtigt werden. Als unvertretbare Verfahrenshandlung kann eine solche Berichtigung jedoch nur durch den Instanzrichter, der das Protokoll unterschrieben hat, und gegebenenfalls den hinzugezogenen Protokollführer vorgenommen werden. Nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) ist daher die gegen die Ablehnung einer Protokollberichtigung gerichtete Beschwerde (§ 128 Abs. 1 FGO) grundsätzlich unstatthaft. Ausnahmen hiervon gelten dann, wenn die Berichtigung zu Unrecht als verfahrensrechtlich unzulässig abgelehnt wird, die Entscheidung über den Berichtigungsantrag von einer nichtberechtigten Person vorgenommen wird oder sonst ein schwerwiegender Verfahrensmangel gegeben ist (BFH-Beschluss vom 12. September 2005 VII B 183/05, BFH/NV 2006, 102).

2. Im Streitfall wurde der Berichtigungsantrag aus sachlichen Gründen von dem zuständigen Instanzrichter abgelehnt, der die Niederschrift über den Erörterungstermin vom 4. Juli 2002 unterschrieben hatte. Es liegen auch keine durchgreifenden schwerwiegenden Verfahrensmängel vor.

a) Der angerufene Senat kann offenlassen, ob der Umstand, dass das FG über den Antrag auf Protokollberichtigung erst mit erheblicher zeitlicher Verzögerung entschieden hat, einen schwerwiegenden Verfahrensmangel begründet. Hierfür spricht, dass infolge des Zeitablaufs das Erinnerungsvermögen über den tatsächlichen Ablauf der Verhandlung, auf die sich der Protokollberichtigungsantrag bezieht, verblasst sein kann. Im Streitfall kommt es hierauf allerdings nicht an. Denn die vorliegend angefochtene Entscheidung des FG beruht hierauf nicht, weil die Erklärungen, die nach dem Vortrag des Klägers sein damaliger Prozessbevollmächtigter und im Anschluss hieran das FA abgegeben haben, nicht protokollierungspflichtig waren. Das beanstandete Protokoll ist daher nicht unrichtig i.S. von § 164 Abs. 1 ZPO.

b) Der angerufene Senat ist nicht gehindert, hierüber zu entscheiden. Der Senat entscheidet nicht an Stelle des Instanzrichters, ob in dem Erörterungstermin die vom Kläger behaupteten Äußerungen seines damaligen Prozessbevollmächtigten und des FA tatsächlich erfolgt sind. Vielmehr ist die Rechtsfrage zu entscheiden, ob die angefochtene Entscheidung auf dem geltend gemachten Verfahrensfehler beruht. Dies ist zu verneinen.

Das Protokoll braucht nur den äußeren Ablauf der Verhandlung wiederzugeben, nicht deren gesamten Inhalt (BFH-Beschluss vom 22. September 1992 VIII S 10/92, BFH/NV 1993, 543). Hierzu gehören die in § 160 Abs. 1 ZPO bezeichneten Formalien, die in Abs. 3 dieser Vorschrift benannten Vorgänge sowie die wesentlichen Vorgänge der Verhandlung i.S. von § 160 Abs. 2 ZPO. Wesentlich i.S. von § 160 Abs. 2 ZPO sind alle entscheidungs- und ergebniserheblichen Vorgänge, damit sich die Rechtsmittelinstanz im Einzelfall von der Ordnungsmäßigkeit des Verfahrens effektiv überzeugen kann (BGH-Urteil vom 26. April 1989 I ZR 220/87, Neue Juristische Wochenschrift 1990, 121; Wieczorek/Schütze/Smid, 3. Aufl., § 160 ZPO Rz 16). Hingegen ist nicht notwendig die Aufnahme dessen, was nur theoretisch möglicherweise von Bedeutung werden könnte (Baumbach/ Lauterbach/Albers/Hartmann, Zivilprozessordnung, 66. Aufl., § 160 Rz 7), zumal die Beteiligten es gemäß § 160 Abs. 4 Satz 1 ZPO in der Hand haben, bis zum Schluss der Verhandlung den Antrag zu stellen, bestimmte Vorgänge oder Äußerungen in das Protokoll aufzunehmen.

Zu den gemäß § 94 FGO i.V.m. § 160 Abs. 2 ZPO protokollierungspflichtigen Vorgängen rechnen die von den Beteiligten abgegebenen Erklärungen über die Erledigung des Rechtsstreits in der Hauptsache (Schallmoser in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 94 FGO Rz 19). Gleiches gilt für einen in diesem Zusammenhang erklärten Widerrufsvorbehalt (Wieczorek/Schütze/Smid, a.a.O., § 160 ZPO Rz 31, zum Vergleich unter Widerruf).

c) Unter Zugrundelegung dieser Maßstäbe gelangt der angerufene Senat zu dem Ergebnis, dass die vom Kläger behauptete Äußerung seines damaligen Prozessbevollmächtigten auch unter Berücksichtigung der ebenfalls behaupteten Äußerung des FA kein protokollierungspflichtiger Vorgang, insbesondere kein Widerrufsvorbehalt ist. Wie eine Prozesserklärung zu verstehen ist, bestimmt sich nicht danach, welche Bedeutung der Erklärende (möglicherweise irrig) seiner Erklärung beimisst. Vielmehr ist eine Prozesserklärung, soweit sie der Auslegung bedarf, in entsprechender Anwendung von § 133 des Bürgerlichen Gesetzbuchs so auszulegen, wie sie der Erklärungsempfänger aus objektiver Sicht verstehen musste (BFH-Beschluss vom 6. Juni 2006 V R 8/06, BFH/NV 2006, 1852).

Danach stellt die behauptete Äußerung des damaligen Prozessbevollmächtigten des Klägers, mit der er sinngemäß zum Ausdruck bringt, er könne die steuerlichen Bemessungsgrundlagen, die den vom FA in diesem Erörterungstermin zugesagten Änderungsbescheiden zugrunde lägen, nicht überprüfen, keinen Widerrufsvorbehalt dar. Die Äußerung bringt nach ihrem objektiven Gehalt nicht zum Ausdruck, die nachfolgend abgegebene Erklärung, wonach die Streitsachen in der Hauptsache erledigt seien, solle nur Bestand haben, sofern eine spätere Überprüfung ergebe, dass die zugesagten Änderungsbescheide nicht zu beanstanden seien.

Überdies hat der rechtskundig vertretene Kläger nicht nur den Rechtsstreit für erledigt erklärt, sondern er hat zugleich seine beim FG gestellten Anträge auf Prozesskostenhilfe (PKH) zurückgenommen. Soweit der Kläger geltend macht, von den Beteiligten seien am Schluss des Erörterungstermins keine Prozesserklärungen abgegeben worden, vielmehr hätten diese lediglich den vom Richter vorgelesenen vorläufigen Protokollaufzeichnungen nicht widersprochen, widerspricht dies dem Inhalt der Niederschrift über diesen Erörterungstermin. Danach wurden die in dieser Niederschrift enthaltenen Prozesserklärungen von den Beteiligten genehmigt.

Eine Rücknahme der PKH-Anträge wäre nur schwer verständlich, wenn die Streitsachen wegen eines Widerrufsvorbehalts noch nicht endgültig abgeschlossen gewesen wären. Nicht plausibel ist der Vortrag des Klägers, dem sei deshalb keine Bedeutung beizumessen, weil er, der Kläger, der Überzeugung gewesen sei, auch die vom FA zu erlassenden Änderungsbescheide seien rechtswidrig, weil überhaupt keine Zuschätzungen berechtigt seien. Denn in einem solchen Fall würde jedenfalls ein rechtskundig vertretener Kläger, ungeachtet der Frage eines Widerrufsvorbehalts, sich auf die Abgabe einer Erklärung betreffend die Erledigung der Hauptsache und die Rücknahme der PKH-Anträge nicht einlassen.

Gegenteiliges lässt sich auch nicht aus der behaupteten Äußerung des FA herleiten, wonach es bereit sei, kurzfristig mit dem Kläger und dessen Prozessbevollmächtigten noch vor der Erteilung geänderter Bescheide das Zahlenwerk zu erörtern. Diese Äußerung ist als bloße Zusicherung zu verstehen, das Zahlenwerk zu erläutern. Gegen eine Auslegung, wonach das FA hierdurch habe zum Ausdruck bringen wollen, es werde mit dem Kläger noch nach dem Erörterungstermin über die in den Änderungsbescheiden anzusetzenden Beträge verhandeln, spricht nicht nur der Umstand, dass die Beteiligten nachfolgend nicht mit Vorbehalten versehene Erledigungserklärungen abgegeben haben und der Kläger seine PKH-Anträge zurückgenommen hat. Hinzu kommt, dass es auch ungewöhnlich wäre, wenn sich das FA in dem Termin zum Erlass konkret bestimmter Änderungsbescheide verpflichtet hätte, umgekehrt aber allein dem Kläger der Widerruf seiner Erledigungserklärung vorbehalten gewesen wäre und ein solcher Widerruf zudem von diesem zeitlich unbefristet hätte erklärt werden können.

Die vom Kläger behaupteten Äußerungen sind schließlich auch nicht deshalb protokollierungspflichtig, weil dieser nach dem Erörterungstermin vorgetragen hat, diese Äußerungen seien für die Auslegung der von ihm abgegebenen Prozesserklärung von Bedeutung. Denn für die Frage, ob ein Protokoll unrichtig ist, kommt es darauf an, ob aus der Sicht des Verhandlungstermins, auf den sich das Protokoll bezieht, der Vorgang protokollierungspflichtig ist. Hieran vermögen danach abgegebene Erklärungen eines Verfahrensbeteiligten nichts zu ändern.

d) Die vom Kläger behauptete Protokollfälschung (§ 94 FGO i.V.m. § 165 ZPO) liegt nicht vor. Eine solche Fälschung ist die wissentlich falsche Beurkundung oder die nachträgliche Verfälschung (Zöller/Stöber, ZPO, 26. Aufl., § 165 Rz 5). Es ist dem Kläger einzuräumen, dass der Nachweis einer solchen Fälschung auch mittels Indizien erfolgen kann (BGH-Urteil in BGHReport 2004, 979). Entscheidend ist indessen, dass ungeachtet der vom Kläger behaupteten Ungereimtheiten eine Falschbeurkundung in objektiver Hinsicht voraussetzt, dass eine falsche Tatsache beurkundet wird, die rechtlich erheblich ist (Tröndle/Fischer, Strafgesetzbuch, 54. Aufl., § 348 Rz 5). Durch die fehlende Aufnahme der vom Kläger behaupteten Äußerungen in das Protokoll liegt eine Falschbeurkundung in diesem Sinn jedoch bereits deshalb nicht vor, weil die Äußerungen wie dargelegt nicht zwingend in das Protokoll aufzunehmen waren. Es fehlt mithin an der Rechtserheblichkeit.