Gründe

I. Die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) betrieb für die Versorgung ihrer Produktionsstätten mit Prozessdampf und Strom im Jahr 1999 an verschiedenen Standorten Sammelschienenkraftwerke. In den Kesseln dieser Kraftwerke wurde durch Verbrennen von Erdgas Dampf erzeugt, der zum Antrieb von Turbinen zur Stromerzeugung und als Prozessdampf genutzt wurde. Aus einigen Kesseln wurde der erzeugte Dampf unmittelbar in das Rohrsystem für Prozessdampf eingespeist, ohne dass er zuvor eine Turbine zur Stromerzeugung durchlaufen hatte. Antragsgemäß wurde der Klägerin für das im Jahr 1999 in ihren Kraftwerken verwendete Erdgas eine Vergütung in Höhe des in § 25 Abs. 3 Nr. 4.1 des Mineralölsteuergesetzes (MinöStG 1993) in der Fassung des Art. 2 des Gesetzes zum Einstieg in die ökologische Steuerreform vom 24. März 1999 (BGBl I, 378) festgelegten Betrages gewährt. Aufgrund der Ergebnisse einer bei der Klägerin durchgeführten Außenprüfung forderte der Beklagte und Beschwerdegegner (das Hauptzollamt —HZA—) mit Bescheid vom 3. Dezember 2002 die nach § 25 Abs. 3 Nr. 4.1 MinöStG 1993 gewährte Vergütung zurück, soweit sie für Erdgas gewährt worden war, das zur Erzeugung von unmittelbar genutztem Prozessdampf verwendet worden ist, und gewährte stattdessen insoweit eine Vergütung nach § 25 Abs. 3 Nr. 4.2 MinöStG 1993.

Mit ihrem Einspruch wandte sich die Klägerin gegen die Rückforderung des verbleibenden Differenzbetrages. Dabei vertrat sie die Auffassung, dass ein Kraftwerk als einheitliche Anlage angesehen werden müsse, so dass eine Aufteilung in Teilanlagen und die Anwendung unterschiedlicher Vergütungssätze nicht in Betracht komme.

Die nach erfolglos durchgeführtem Einspruchsverfahren erhobene Klage wies das Finanzgericht (FG) als unbegründet ab. Es führte aus, dass ein Teil des in den Kraftwerken verwendeten Erdgases nicht in Anlagen der Kraft-Wärme-Kopplung mit einem Nutzungsgrad von mindestens 70 v.H. verwendet worden sei, wie dies der Entlastungstatbestand des § 25 Abs. 3 Nr. 4.1 MinöStG 1993 erfordere. Nach § 25 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 i.V.m. § 3 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 MinöStG 1993 müsse das Erdgas in ortsfesten Anlagen zum Antrieb von Turbinen und Verbrennungsmotoren verwendet werden. Auch aus § 3 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 MinöStG 1993 ergebe sich das Erfordernis, dass das eingesetzte Mineralöl vollständig sowohl zur Erzeugung von Wärme als auch zur Erzeugung von Kraft verwendet werden müsse. Dies schließe eine steuerliche Begünstigung nach § 3 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 und § 25 Abs. 3 Nr. 4.1 MinöStG 1993 von Teilmengen aus, die nur zur Erzeugung von Wärme oder nur zur Erzeugung von Kraft eingesetzt würden. Da allein auf die konkrete Verwendung des Mineralöls abzustellen sei, komme es nicht darauf an, ob ein Sammelschienenkraftwerk als einheitliche Anlage anzusehen sei oder in Teilanlagen unterteilt werden könne. Etwas anderes sei den Gesetzesmaterialien zur ökologischen Steuerreform nicht zu entnehmen.

Mit ihrer Beschwerde begehrt die Klägerin die Zulassung der Revision zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 2. Alternative der Finanzgerichtsordnung —FGO—) und wegen Verletzung des Anspruchs auf Gewährung rechtlichen Gehörs (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO). Zur Begründung trägt sie vor, dass das erstinstanzliche Urteil auf einer dem Wortlaut und dem Gesetzeszweck offensichtlich widersprechenden Gesetzesanwendung beruhe, da das FG die einschlägige Vorschrift des § 3 Abs. 2 Nr. 3 Buchst. a MinöStG 1993 übersehen habe. Stattdessen habe es die Entscheidung auf § 25 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 i.V.m. § 3 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 MinöStG 1993 gestützt und dabei verkannt, dass die letztgenannte Vorschrift nur bei einer Verwendung des eingesetzten Mineralöls als Kraftstoff in Gasturbinen und Verbrennungsmotoren Anwendung finde. Im Streitfall werde das eingesetzte Erdgas jedoch verheizt. Die falsche Rechtsanwendung laufe der Zielsetzung des Gesetzgebers zuwider.

Da das FG seine Entscheidung auf eine Verwendung des Erdgases als Kraftstoff gestützt habe, liege auch eine gehörsverletzende Überraschungsentscheidung vor. Denn zu keinem Zeitpunkt habe das FG darauf hingewiesen, dass im Streitfall von einer Verwendung des Erdgases als Kraftstoff auszugehen sei. Wäre ein solcher Hinweis erfolgt, hätte das FG auf die zutreffende Rechtsvorschrift des § 3 Abs. 2 Nr. 3 Buchst. a MinöStG 1993 aufmerksam gemacht werden können. In diesem Fall hätte es zu einer für die Klägerin günstigeren Entscheidung gelangen müssen.

Das HZA weist darauf hin, dass das Urteil auch bei zutreffender Rechtsanwendung nicht anders ausgefallen wäre, denn der Frage, ob das Erdgas als Kraftstoff oder als Heizstoff verwendet worden sei, komme keine entscheidungserhebliche Bedeutung zu.

II. Die Beschwerde hat keinen Erfolg.

1. Die Revision ist nicht nach § 115 Abs. 2 Nr. 2 2. Alternative FGO zuzulassen, denn die Klägerin hat nicht schlüssig dargelegt, dass dem FG ein schwerwiegender Fehler bei der Anwendung und Auslegung revisiblen Rechts unterlaufen ist, der die erstinstanzliche Entscheidung als objektiv willkürlich und unter keinem denkbaren Gesichtspunkt vertretbar erscheinen lässt. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) liegt ein schwerwiegender —zur Zulassung der Revision führender— Rechtsfehler nur vor, wenn die Entscheidung des FG objektiv willkürlich oder jedenfalls in einem Maße greifbar gesetzwidrig ist, dass das Vertrauen in die Rechtsprechung nur durch eine höchstrichterliche Korrektur der finanzgerichtlichen Entscheidung wieder hergestellt werden könnte (Senatsbeschlüsse vom 21. März 2003 VII B 197/02, BFH/NV 2003, 1103, und vom 14. Februar 2002 VII B 141/01, BFH/NV 2002, 798). Eine Entscheidung kann auch dann in dem dargelegten Sinne greifbar gesetzwidrig sein, wenn das FG eine offensichtlich einschlägige und für den Streitfall entscheidungserhebliche Rechtsvorschrift übersehen hat (BFH-Beschluss vom 28. Juli 2003 V B 72/02, BFH/NV 2003, 1597). Die finanzgerichtliche Entscheidung muss jedoch auch im Ergebnis falsch sein. Dies folgt aus der gebotenen entsprechenden Anwendung des § 126 Abs. 4 FGO (vgl. die bei Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 6. Aufl., § 116 Rz 56 angeführte Rechtsprechung des BFH).

Die Beschwerde, die sich auf eine solche falsche Rechtsanwendung durch das FG beruft, legt nicht schlüssig dar, dass das FG bei Anwendung von § 3 Abs. 2 Nr. 3 Buchst. a MinöStG 1993 zu einem für die Klägerin günstigeren Ergebnis gekommen wäre und dass das FG seine Entscheidung entscheidungserheblich darauf gestützt hat, dass das Erdgas im Streitfall als Kraftstoff eingesetzt worden ist. Ausweislich der Urteilsbegründung kam es dem Gericht auf diese Unterscheidung offensichtlich nicht an, denn es hat nur darauf abgestellt, dass die Klägerin das Erdgas in den von ihr betriebenen Kraftwerken nicht ausschließlich zur gekoppelten Erzeugung von Wärme und Kraft verwendet hat. Als Ausgangspunkt der Überlegungen hat das FG seiner Entscheidung zutreffend den Entlastungstatbestand des § 25 Abs. 3 Nr. 4.1 MinöStG 1993 zugrunde gelegt, der nach seinem Wortlaut nicht zwischen einer Verwendung des eingesetzten Mineralöls als Kraft- oder als Heizstoff unterscheidet. Dabei hat das FG allerdings nicht hinreichend beachtet, dass die Verweisung in § 25 Abs. 3 Nr. 4.1 MinöStG 1993 auf § 25 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 Buchst. a oder b MinöStG 1993 allein der Definition des Kreises der Entlastungsberechtigten (Betreiber von Kraft-Wärme-Kopplungs-Anlagen) dient.

Entgegen der Behauptung der Klägerin lässt sich dem Urteil des FG nicht die Aussage entnehmen, dass Kraft-Wärme-Kopplungs-Anlagen, in denen Erdgas verheizt wird, von einer Begünstigung ausgeschlossen seien. Der Hinweis auf die BTDrucks 14/440 vermag darüber hinaus nicht zu belegen, dass das Urteil des FG bei Beachtung von § 3 Abs. 2 Nr. 3 Buchst. a MinöStG 1993 anders ausgefallen wäre, so dass angenommen werden könnte, das FG habe in der Sache falsch entschieden. Insbesondere geht die Beschwerde nicht auf die Ausführungen des FG ein, dass der aus den Gesetzesmaterialien (BTDrucks 14/40 und 14/440) ersichtliche Förderungszweck eine teleologische Extension des Anwendungsbereichs des § 25 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 MinöStG 1993 —in der von der Klägerin gewünschten Richtung— nicht rechtfertige. Das FG wäre daher auch nach Kenntnisnahme der BTDrucks 14/440 (S. 17) nicht zwingend zu der Erkenntnis gelangt, dass die Betreiber von Kraft-Wärme-Kopplungs-Anlagen für den gesamten Energieeinsatz, also auch für den Teil, der nur der Wärmeerzeugung dient, zu entlasten seien.

2. Entgegen der Auffassung der Klägerin liegt auch keine Überraschungsentscheidung vor, die eine Zulassung der Revision unter dem Gesichtspunkt der Gehörsverletzung rechtfertigen könnte. Nach der Rechtsprechung des BFH kann von einer solchen Entscheidung nur dann ausgegangen werden, wenn das Gericht einen bis dahin nicht erörterten rechtlichen (oder tatsächlichen) Gesichtspunkt zur Grundlage seiner Entscheidung gemacht und damit dem Rechtsstreit eine Wendung gegeben hat, mit der auch ein kundiger Beteiligter nach dem bisherigen Verlauf des Verfahrens nicht zu rechnen brauchte (vgl. BFH-Beschluss vom 1. Juli 2004 IV B 187/02, BFH/NV 2004, 1421, m.w.N.). Die Verwendung des von der Klägerin eingesetzten Erdgases als Kraftstoff hat das FG, wie bereits ausgeführt, nicht zur entscheidenden Grundlage seines Urteils gemacht. Im Vordergrund der Überlegungen stand der Umstand, dass das Erdgas nicht ausschließlich dazu verwendet wurde, sowohl Kraft als auch Wärme zu erzeugen. Der konkrete Einsatz des Erdgases als Kraft- oder Heizstoff trat damit in den Hintergrund. Die Klägerin kann sich somit nicht darauf berufen, von den Ausführungen des FG-Urteils überrascht worden zu sein. Denn den Kern der finanzgerichtlichen Erörterungen bildete der Umstand, dass ein Teil des mit Hilfe der Erdgasverbrennung erzeugten Dampfes im Streitjahr ohne Kraftnutzung ausgekoppelt worden ist.