Verzicht des Gesellschafter-Geschäftsführers auf eine finanzierbare Pensionszusage (§ 8 Abs. 3 Satz 2 KStG)
Von den obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder wurde die Frage, wie der Verzicht eines Gesellschafter-Geschäftsführers auf eine noch finanzierbare Pensionszusage zu werten ist, mit folgendem Ergebnis diskutiert:
Im (BStBl 1999 I S. 512) war in Tz. 2 geregelt, dass der Verzicht auf eine Pensionszusage, die nicht mehr finanzierbar ist, betrieblich veranlasst ist. Eine Nichtfinanzierbarkeit war nach der damaligen Verwaltungsauffassung bereits dann gegeben, wenn nach dem sog. Worst-Case-Szenario bei einem unmittelbar nach dem Bilanzstichtag eintretenden Versorgungsfall (Bilanzsprungrisiko) der Barwert der künftigen Pensionsverpflichtungen zu einer bilanziellen Überschuldung geführt hätte. Aufgrund der Anwendung der BFH-Rechtsprechung zur Finanzierbarkeit kommt es zu einer Verschiebung des Zeitpunktes, zu dem eine Pensionszusage nicht mehr als finanzierbar gewertet wird. Nach Aufhebung der Tz. 2 des stellte sich deshalb die Frage, unter welchen Voraussetzungen ein Verzicht auf eine Pensionszusage – insbesondere ein Verzicht bereits vor Eintritt der insolvenzrechtlichen Überschuldung – betrieblich veranlasst ist.
Es bestand Einvernehmen, dass bei einer nach den Urteilen des (BStBl 2005 II S. 653), vom (BStBl 2005 II S. 657), vom (BStBl 2005 II S. 659) und vom (BStBl 2005 II S. 662) nicht finanzierbaren Pensionszusage ein Verzicht im Regelfall als betrieblich veranlasst zu werten ist.
Bei der Prüfung der gesellschaftsrechtlichen bzw. betrieblichen Veranlassung einer unterbliebenen Anpassung einer Pensionszusage und eines Verzichts auf eine Pensionszusage sind die nämlichen Kriterien anzuwenden. Daraus folgt, dass ein Verzicht auf eine Pensionszusage vor dem Zeitpunkt, in dem sie nicht mehr finanzierbar ist, grundsätzlich als gesellschaftsrechtlich veranlasst anzusehen ist. Etwas anderes kann nur dann gelten, wenn im Ausnahmefall weitere Umstände hinzutreten, die den Rückschluss erlauben, dass auch ein fremder dritter Geschäftsführer auf seine Pensionszusage verzichtet hätte.
Die Sitzungsteilnehmer erklärten ihr Einverständnis mit dieser Auffassung und einigten sich auf folgende Handhabung:
Der Verzicht (Widerruf oder Einschränkung im Wege eines Erlass-, Schuldaufhebungs- oder Änderungsvertrages) des Gesellschafter-Geschäftsführers ist regelmäßig als im Gesellschaftsverhältnis veranlasst anzusehen. Von einer betrieblichen Veranlassung des Verzichts ist hingegen auszugehen, wenn die Pensionszusage im Verzichtszeitpunkt nach der Rechtsprechung des BFH in den Urteilen vom (BStBl 2005 II S. 653), vom (BStBl 2005 II S. 657), vom (BStBl 2005 II S. 659) und vom (BStBl 2005 II S. 662) nicht finanzierbar ist. Dient der Verzicht der Vermeidung einer drohenden Überschuldung der Gesellschaft im insolvenzrechtlichen Sinne und steht er im Zusammenhang mit weiteren die Überschuldung vermeidenden Maßnahmen (wie insbesondere einer Absenkung des Aktivgehaltes) ist er entsprechend den allgemeinen Grundsätzen nur dann betrieblich veranlasst, wenn sich auch ein Fremdgeschäftsführer zu einem Verzicht bereit erklärt hätte.
Bayerisches Landesamt für Steuern v. - S 2742 - 26 St 31 N
Fundstelle(n):
DStR 2007 S. 993 Nr. 23
OAAAC-38776