Gründe

I. Die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin) ist eine Steuerberater-GbR (GbR). Streitig ist, ob der Veräußerungsgewinn, der bei der Übertragung eines weiteren Anteils an der GbR von dem einen auf den anderen Sozius angefallen war, gemäß § 18 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) begünstigt nach §§ 16, 34 EStG zu besteuern ist. Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab. Bei einer zweistufigen Sozietätsgründung komme ein Missbrauch von rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten dann in Betracht, wenn entweder zwischen dem Abschluss der beiden Verträge die Zeit zur Erprobung des Eintretenden zu kurz sei oder wenn bereits bei Abschluss des ersten Vertrages festgestanden habe, dass es zur Aufstockung der Beteiligung kommen werde. Die Aufnahme des neuen Partners in die bisher als Einzelpraxis betriebene Steuerberaterkanzlei in zwei kurz aufeinander folgenden Schritten —zunächst in Höhe von 10 v.H. und binnen eines halben Jahres in Höhe weiterer 23 1/3 v.H.— stelle einen solchen Missbrauch steuerrechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten dar. Mit ihrer Beschwerde verfolgt die Klägerin die Zulassung der Revision. Der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt —FA—) tritt der Beschwerde entgegen.

II. Die Beschwerde ist teils unzulässig, teils unbegründet und damit insgesamt unbegründet.

Gemäß § 115 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) ist die Revision nur zuzulassen, wenn die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat, die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) erfordert oder ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann. Die Voraussetzungen für die Zulassung der Revision müssen innerhalb von zwei Monaten nach der Zustellung des Urteils dargelegt werden (§ 116 Abs. 3 FGO).

1. Die Beschwerde ist unbegründet, soweit die Klägerin vorbringt, das FG habe verfahrensfehlerhaft nicht den Akteninhalt ausgeschöpft und damit gegen § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO verstoßen. Die Rüge eines Verstoßes gegen den klaren Inhalt der Akten kann nur Erfolg haben, wenn das FG seiner Entscheidung einen Sachverhalt zugrunde gelegt hat, der dem schriftlichen oder protokollierten Vorbringen der Beteiligten nicht entspricht, oder es eine nach den Akten klar feststehende Tatsache unberücksichtigt gelassen hat und die Entscheidung darauf beruhen kann —vgl. § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO— (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 17. November 1964 VI 319/63 U, BFHE 82, 35, BStBl III 1965, 260; BFH-Beschlüsse vom 20. August 1997 I B 128/96, BFH/NV 1998, 353, und vom 21. November 2002 X B 86/02, BFH/NV 2003, 337, jeweils m.w.N.; Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 5. Aufl., § 115 Rz. 80, m.w.N.).

a) Die von der Klägerin angeführte Tatsache, dass der in die Kanzlei als Sozius aufgenommene Partner X bereits seit langem in der Kanzlei gearbeitet hatte, hat das FG ausweislich des Tatbestandes des FG seiner Entscheidung zugrunde gelegt. Mit ihrem weiteren Vortrag, das FG habe unberücksichtigt gelassen, dass aufgrund der langjährigen Mitarbeit eine Probezeit von einem halben statt einem ganzen Jahr ausgereicht habe, um eine weitere Aufstockung des Anteils vorzunehmen, wendet sich die Klägerin nicht gegen die Ermittlung und Kenntnisnahme des Sachverhalts, sondern gegen dessen Würdigung durch das FG. Damit wird die Anwendung des materiellen Rechts gerügt und kein Verfahrensfehler i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO (vgl. zur fehlerhaften Tatsachenwürdigung Gräber/Ruban, a.a.O., § 115 Rz. 82 ff; zur Vertragsauslegung BFH-Beschluss in BFH/NV 1998, 353). Die Rüge fehlerhafter Rechtsanwendung vermag die Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO jedoch grundsätzlich nicht zu begründen (vgl. BFH-Beschlüsse vom 18. August 2003 X S 5/03 (PKH), BFH/NV 2004, 66; vom 17. Januar 2002 V B 88/01, BFH/NV 2002, 748, und vom 10. Juli 2001 XI B 73/99, BFH/NV 2002, 17).

Die Aufnahme eines dritten Sozius im Jahre 2004 ist nicht geeignet, die in 1997 abgeschlossenen Vorgänge anderweitig zu beurteilen.

2. Die Revision ist auch nicht gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 2. Alternative FGO wegen eines Abweichens des FG von der Rechtsprechung des BFH zuzulassen.

Die Klägerin macht hierzu geltend, das sog. Zwei-Stufen-Modell liege nicht vor, denn es sei nicht eine Minimalbeteiligung, sondern sogleich 10 v.H. der GbR-Anteile übertragen worden und der zweite Anteilserwerb sei mit 23 1/3 v.H. vergleichsweise gering. Das FG habe weiter die Angemessenheit des Erprobungszeitraums nicht geprüft und § 18 des Sozietätsvertrages falsch ausgelegt. Insgesamt weiche es dadurch von der Rechtsprechung des BFH ab, dass es die Grundsätze des BFH-Urteils vom 16. September 2004 IV R 11/03 (BFHE 207, 274, BStBl II 2004, 1068) auf eine andere Fallgestaltung anwende und das Merkmal des „unzureichenden Zeitraums” abweichend würdige.

Damit rügt die Klägerin wiederum nur eine fehlerhafte Rechtsanwendung und keine Abweichung im Rechtsgrundsätzlichen. Zur Zulässigkeit einer auf Divergenz gestützten Nichtzulassungsbeschwerde hätte die Klägerin vielmehr dartun müssen, dass das vorinstanzliche Gericht dem angefochtenen Urteil einen abstrakten Rechtssatz zugrunde gelegt hat, der von einem —ebenfalls tragenden— abstrakten Rechtssatz einer Entscheidung des BFH abweicht. Das setzt voraus, dass die betreffenden Rechtssätze der Vorentscheidung und des BFH so genau bezeichnet werden, dass die behauptete Abweichung erkennbar wird (vgl. Gräber/ Ruban, a.a.O., § 115 Rz. 48 ff. und § 116 Rz. 42 f.). Der Umstand, dass die Sachverhalte in der Entscheidung des FG und der des BFH in BFHE 207, 274, BStBl II 2004, 1068 nach Auffassung der Klägerin voneinander abweichen, begründet noch nicht, dass das FG vom BFH abweichende Rechtsgrundsätze aufgestellt hat.