Gründe

I. Frau A schenkte der Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) durch notariell beurkundeten Vertrag vom 16. Juli 1997 vier Darlehensscheine, denen der B-GmbH gewährte Darlehen über insgesamt 20 000 DM zugrunde lagen. Die Darlehen waren unter Einhaltung einer Frist von 12 Monaten jeweils zum Jahresende kündbar.

Die Klägerin plante auf einem ihr bereits gehörenden Grundstück zusammen mit ihrem damaligen Verlobten die Errichtung eines Zweifamilienhauses. Der auf die Klägerin entfallende Teil der Bauerrichtungskosten betrug 315 000 DM. Die Zuwendung der A sollte „als mittelbare Grundstücksschenkung für das Bauvorhaben in ...” (Ziffer II des Vertrages vom 16. Juli 1997) erfolgen. Die Klägerin ist mit A nicht verwandt.

Die Klägerin kündigte die Darlehen; die B-GmbH stimmte später der (vorzeitigen) Rückzahlung der Darlehen zum 30. Juni 1998 zu. Der Auszahlungsbetrag wurde von der Klägerin für Zwecke der Bauerrichtung verwandt. Das Gebäude wurde im September 1998 fertig gestellt.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt —FA—) setzte durch Bescheid vom 4. Oktober 2000 gegen die Klägerin wegen des Erwerbs vom 16. Juli 1997 Schenkungsteuer in Höhe von 1 700 DM fest. Er vertrat hierbei die Auffassung, dass eine mittelbare Gebäudeschenkung wegen des geringen Anteils der Schenkung gemessen am Gesamtaufwand ausscheide.

Einspruch und Klage, mit denen die Klägerin die Aufhebung der Steuerfestsetzung begehrte, weil Gegenstand der Zuwendung anteilig mittelbar das Gebäude sei, blieben ohne Erfolg. Das Finanzgericht (FG), dessen Urteil in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2003, 1798 veröffentlicht ist, vertrat den Standpunkt, es handele sich wegen der minimalen Beteiligung der A an den Bauerrichtungskosten um einen Finanzierungsbeitrag. Es widerspreche der Lebenserfahrung, bei der schenkweisen Abtretung einer noch nicht fälligen Darlehensforderung von der Zuwendung eines fiktiven Gebäudeteils eines noch nicht fertig gestellten Bauwerks auszugehen.

Mit der Revision macht die Klägerin geltend, das FG habe zu Unrecht keine mittelbare Grundstücksschenkung angenommen. Die Vorgehensweise entspreche der Fallgestaltung, die dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 4. Dezember 2002 II R 75/00 (BFHE 200, 406, BStBl II 2003, 273) zugrunde liege. Der vom FG angewandten Geringfügigkeitsgrenze stehe die strenge Bindung des Erbschaftsteuerrechts an das Zivilrecht entgegen.

Die Klägerin beantragt, das Urteil des FG vom 1. September 2003 sowie die angefochtenen Verwaltungsentscheidungen aufzuheben.

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

II. Die Revision ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung —FGO—). Das FG hat zutreffend erkannt, dass als Gegenstand der Zuwendung an die Klägerin die Kapitalforderungen gegen die B-GmbH anzusehen sind.

Es kann dahinstehen, ob im Streitfall allein der Umstand, dass die Zuwendung der A die von der Finanzverwaltung in R 16 Abs. 3 Satz 2 der Erbschaftsteuer-Richtlinien (ErbStR 2003) angenommene Mindesthöhe von 10 v.H. der auf die Klägerin entfallenden Bauerrichtungskosten nicht erreicht hat, die Annahme rechtfertigen kann, es handele sich dabei lediglich um einen „Geldzuschuss zu einem vom Beschenkten (Klägerin) in vollem Umfang für eigene Rechnung errichteten Gebäude”. Denn die Annahme, es handele sich nicht um eine (anteilige) Gebäudeschenkung, sondern um einen Baukostenzuschuss, ist im Streitfall schon deshalb gerechtfertigt, weil nach den konkreten Umständen nicht angenommen werden kann, die A habe die Klägerin auf die Verwendung der Darlehensscheine bzw. des Rückzahlungsbetrages für die Errichtung des Gebäudes festgelegt.

a) Nach der Rechtsprechung des erkennenden Senats (grundlegend: Urteil vom 13. März 1996 II R 51/95, BFHE 180, 174, BStBl II 1996, 548) kann in der Hingabe von Geld zum Erwerb eines Grundstücks oder zur Errichtung eines Gebäudes auf einem dem Beschenkten bereits gehörenden Grundstück eine Grundstücksschenkung (sog. mittelbare Grundstücksschenkung) gesehen werden (BFH-Urteile vom 12. Dezember 1979 II R 157/78, BFHE 129, 507, BStBl II 1980, 260; vom 3. August 1988 II R 39/86, BFHE 154, 383, BStBl II 1988, 1025). Dies setzt aber voraus, dass der Beschenkte im Verhältnis zum Schenker nicht über das ihm ggf. übergebene Geld, sondern (erst) über das Grundstück verfügen kann, denn in diesem Fall ist der Beschenkte nicht um die Geldsumme, sondern erst um das mit den zur Verfügung gestellten Geldmitteln erworbene Grundstück bzw. errichtete Gebäude bereichert. Entscheidend ist, dass die vom Schenker zur Verfügung gestellten Geldmittel zweckgebunden sind und vom Beschenkten nur grundstücksbezogen verwendet werden dürfen (BFH-Urteil vom 5. Februar 1986 II R 188/83, BFHE 146, 164, BStBl II 1986, 460). An einer derartigen Zweckbindung fehlt es, wenn der Beschenkte das Zugewendete auch ohne grundstücksbezogene Verwendung behalten darf. Die Möglichkeit einer mittelbaren Grundstücksschenkung wird nicht dadurch ausgeschlossen, dass der Schenker nur einen Teil der Kosten einer bestimmten, an einem Grundstück oder einem Gebäude vorzunehmenden Maßnahme trägt (vgl. BFH-Urteile vom 11. Oktober 1978 II R 142/72, BFHE 128, 75, BStBl II 1979, 533; vom 7. April 1976 II R 87-89/70, BFHE 119, 300, BStBl II 1976, 632).

b) Im Streitfall fehlt es an der erforderlichen Zweckbindung der der Klägerin zugewendeten Darlehensscheine. Die A hat zwar erklärt, der Klägerin die Darlehensscheine „als mittelbare Grundstücksschenkung” für ein konkretes Bauvorhaben zuzuwenden. Aus dieser allgemein gehaltenen Formulierung kann aber nicht geschlossen werden, die Klägerin sei hinsichtlich der Verwendung bzw. Verwertung der Darlehensscheine auf die konkrete Gebäudeerrichtung festgelegt und bei Änderung oder Aufgabe ihrer Bauabsichten oder anderweitiger Verwendung der zugewendeten Darlehensscheine verpflichtet gewesen, diese oder den zwischenzeitlich realisierten Geldbetrag an die A herauszugeben. Für eine solche Herausgabepflicht gibt es keinen objektiven Anhaltspunkt oder konkreten Grund, insbesondere ist auch ein nachvollziehbares Interesse der A an einer derartigen Bindung der Klägerin nicht erkennbar. A hat in derselben notariellen Urkunde noch drei weitere Personen, darunter den Verlobten der Klägerin, der zusammen mit ihr das Gebäude errichten wollte, ohne eine entsprechende Bindung bedacht. Dafür, dass A die ihr näher stehende Klägerin insoweit schlechter behandeln wollte als den damaligen Verlobten der Klägerin, gibt es keinerlei Anhaltspunkte.

A musste ferner wegen der längeren Kündigungsfrist der abgetretenen Darlehensforderungen auch in Betracht ziehen, dass es zur tatsächlichen Rückzahlung des Darlehens erst erhebliche Zeit nach Fertigstellung des Bauvorhabens und Bezahlung der Bauhandwerkerrechnungen, nämlich erst nach dem 31. Dezember 1998, kommen werde und der Geldbetrag dann nur noch zu einer wirtschaftlichen Entlastung der Klägerin führen, nicht aber der Gebäudeerrichtung dienen konnte (vgl. hierzu BFH-Urteile vom 10. November 2004 II R 44/02, BFHE 207, 360, BStBl II 2005, 188, und vom 2. Februar 2005 II R 31/03, BFHE 209, 141, BStBl II 2005, 531). Für diesen möglichen Fall kann nicht angenommen werden, die A habe die Klägerin bei der Zuwendung der Darlehensscheine ausschließlich auf eine Verwendung zur Gebäudeerrichtung festlegen wollen. Vielmehr ist davon auszugehen, dass die Klägerin nach dem Willen der A die Darlehensscheine bzw. den Rückzahlungsbetrag auch für den Fall hätte behalten dürfen, dass wegen des Zeitpunkts der Rückzahlung des Darlehens eine Verwendung für die geplante Gebäudeerrichtung nicht mehr in Betracht kommt. Hätten die Beteiligten etwas anderes gewollt, hätten sie dies in der notariellen Urkunde zum Ausdruck gebracht.

Aus den vorstehenden Gründen kommt den Bedenken gegen das Vorliegen einer mittelbaren Gebäudeschenkung wegen der geringen Höhe des zugewendeten Betrages gemessen an den Gesamtaufwendungen für den Streitfall keine Bedeutung mehr zu.