Gründe

I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist Eigentümer eines SB-Autoteilefachmarktes mit Sofortmontagewerkstatt auf einem 4 519 qm großen Grundstück im Beitrittsgebiet. Das eingeschossige, 6,45 m hohe hallenartige Gebäude ist in Stahlskelettbauweise mit Leichtbetonwänden errichtet. Im Verkaufsbereich ist der Fußboden mit Werksteinplatten verlegt; dieser Teil des Gebäudes besitzt Einzelfenster mit Isolierverglasung, während der Werkstattbereich einen Estrichboden und nur eine geringe Anzahl von Fenstern aufweist. Verkaufs- und Montagebereich sind durch eine Abmauerung getrennt. Auf dem Grundstück befindet sich ferner ein Container.

Für dieses Grundstück stellte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt —FA—) durch Bescheid vom 12. Oktober 2000 im Wege einer fehlerbeseitigenden Wertfortschreibung auf den 1. Januar 1999 den Einheitswert auf 95 500 DM fest. Die Wertermittlung erfolgte auf der Grundlage der gleichlautenden Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder Berlin, Brandenburg, Mecklenburg-Vorpommern, Sachsen, Sachsen-Anhalt und Thüringen betreffend die Bewertung von Warenhausgrundstücken, Einkaufszentren sowie Grundstücken mit Großmärkten, SB-Märkten und Verbrauchermärkten und mit Messehallen im Beitrittsgebiet ab 1. Januar 1991 vom 25. Juni 1993 (BStBl I 1993, 528) sowie ferner der Erlasse betreffend die Bewertung von Fabrikgrundstücken, Lagerhausgrundstücken, Grundstücken mit Werkstätten und vergleichbaren Grundstücken (Gewerbegrundstücken) im Beitrittsgebiet ab 1. Januar 1991 vom 21. Mai 1993 (BStBl I 1993, 467). Danach schätzte das FA den Bodenwert auf 7 772 DM (1,72 DM/qm) und den Gebäudewert auf 84 410 DM. Beim Gebäude unterschied es nach der unterschiedlichen Nutzung und legte für die Ladenfläche nach Tz. 4.2.2.2 des Erlasses vom 25. Juni 1993 einen Raummeterpreis von 17 DM/cbm („gute Ausstattung”), für den Werkstattteil nach Tz. 4.2.2.3 des Erlasses vom 21. Mai 1993 unter Berücksichtigung eines Abschlags für überhohe Geschossdecke von 30 v.H. (vgl. Änderungserlass vom 20. Mai 1996, BStBl I 1996, 1118) einen Raummeterpreis von 6,30 DM/cbm („mittlere Ausstattungsgüte”) sowie für den Container einen Raummeterpreis von 6 DM/cbm zugrunde. Für die Außenanlagen berücksichtigte das FA entsprechend Tz. 4.3 des Erlasses vom 21. Mai 1993 pauschal einen Betrag von 4 v.H. des Gebäudewerts.

Einspruch und Klage, mit denen der Kläger die Herabsetzung des Einheitswerts auf 82 300 DM begehrte, weil er den Ansatz eines Raummeterpreises von 17 DM/cbm für die Ladenfläche für überhöht ansah, blieben ohne Erfolg.

Das Finanzgericht (FG) führte aus, es sei insbesondere aus Gründen der gleichmäßigen Bewertung nicht zu beanstanden, dass das FA seiner Schätzung differenzierende Raummeterpreise entsprechend den von den Erlassen vorgesehenen Gebäude- und Nutzungsarten zugrunde gelegt habe. Nur die nach Gebäudeart und -nutzung differenzierenden Raummeterpreise würden dem Erfordernis der Bewertung nach Durchschnittswerten gerecht, da die Zweckbestimmung für die Bewertung prägend sei. Die auf Grund eingehender Ermittlungen und Auswertung des vorhandenen Datenmaterials durch die Finanzbehörden im Beitrittsgebiet gewonnenen Durchschnittswerte seien zum Zwecke einer gleichmäßigen Bewertung grundsätzlich anzuwenden, weil ihr Ansatz dem Zweck des Sachwertverfahrens entspreche, das in seinen Grundzügen auf die Bewertung von bebauten Grundstücken mit einem typisierenden gemeinen Wert (§ 9 des Bewertungsgesetzes —BewG—) ausgerichtet sei (Urteil des Bundesfinanzhofs —BFH— vom 26. Juni 1981 III R 3/79, BFHE 133, 437, BStBl II 1981, 643). Dies schließe einen Abschlag für überhohe Geschossdecken für die Ladenfläche aus.

Anhaltspunkte für eine fehlerhafte Ermittlung der Gebäudenormalherstellungskosten seien nicht zu erkennen. Das FA habe das Gebäude ausgehend von den Nutzungszonen in die richtigen Gebäudeklassen eingeordnet und die dazugehörigen Raummeterpreise ausgehend von der Ausstattung beim Gebäudenormalherstellungswert berücksichtigt. Konkrete Einwendungen gegen die vom FA anhand der baulichen Ausstattungsmerkmale ermittelten Punktwerte oder gegen die Vergleichbarkeit der im Streitfall zu bewertenden Objekte mit den in den gemeinsamen Erlassen beschriebenen Gebäudeklassen habe der Kläger nicht vorgebracht. Die Entscheidung des FG ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2004, 392 veröffentlicht.

Mit seiner Revision verfolgt der Kläger weiterhin eine Herabsetzung der für die Ladenflächen zugrunde gelegten Raummeterpreise auf 12 DM/cbm. Er ist der Auffassung, dass es im Streitfall wegen des besonderen Gebäudetypus an einer Vergleichbarkeit mit den Gebäudearten in den Erlassen der Finanzverwaltung fehle. Das vorliegende Gebäude sei nach einem Rasterprinzip geplant und hergestellt und werde durch seine konstruktionsbedingte Multifunktionalität geprägt, die eine Nutzungsänderung je nach den betrieblichen Anforderungen ermögliche. Dem Typus nach handele es sich weder eindeutig um eine Werkhalle/Werkstatt noch um einen SB-Markt. Die Bauausführung lasse sowohl eine Nutzung als Laden wie auch als Kfz-Werkstatt oder Produktionsstätte zu. Deshalb komme dem anfänglichen Nutzungszweck bzw. der konkreten Nutzung am Bewertungsstichtag für die Ermittlung der Gebäudenormalherstellungskosten nicht die bestimmende Bedeutung zu. Diesen Besonderheiten sei durch den Ansatz niedrigerer Durchschnittswerte Rechnung zu tragen.

Der Kläger beantragt, unter Aufhebung der Vorentscheidung und der Einspruchsentscheidung vom 18. März 2002 die angefochtene Einheitswertfeststellung zu ändern und für die Ladenfläche einen Raummeterpreis von 12 DM/cbm anzusetzen.

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Es ist der Auffassung, dass die den Erlassen zugrunde liegenden Ausstattungstabellen und -merkmale ohne weiteres einen Vergleich mit Bauweise und Ausstattung des zu bewertenden Objekts zuließen. Eine Vergleichbarkeit von Gebäuden erfordere keine völlige Identität, sondern richte sich nach Bauart, Baukonstruktion und Ausstattungsmerkmalen.

II. Die Revision ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung —FGO—). Der Schätzung des gemeinen Werts des streitigen Grundstücks nach den Wertverhältnissen 1. Januar 1935 durch das FG hält einer revisionsrechtlichen Überprüfung stand.

Nach § 129 Abs. 1 BewG gelten für die im Beitrittsgebiet liegenden wirtschaftlichen Einheiten des Grundvermögens und für Betriebsgrundstücke die festgestellten und noch festzustellenden Einheitswerte nach den Wertverhältnissen zum 1. Januar 1935 weiter. Nach den weiter anzuwendenden Bestimmungen des Bewertungsgesetzes der Deutschen Demokratischen Republik (BewG DDR) i.d.F. vom 18. September 1970 (Gesetzblatt der DDR, Sonderdruck Nr. 674) und der Durchführungsverordnung zum Reichsbewertungsgesetz (RBewDV) vom 2. Februar 1935 (RGBl I 1935, 81) sind Geschäftsgrundstücke (vgl. § 32 Abs. 1 Nr. 2 RBewDV) mit dem gemeinen Wert zu bewerten (vgl. § 33 Abs. 2 Satz 1 RBewDV). Diesen beschreibt § 10 Abs. 1 BewG DDR als den Preis, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nach der Beschaffenheit des Wirtschaftsgutes bei einer Veräußerung zu erzielen wäre, wobei alle Umstände, die den Preis beeinflussen, zu berücksichtigen und ungewöhnliche oder persönliche Verhältnisse nicht zu berücksichtigen sind (vgl. § 9 Abs. 2 BewG).

§ 3a RBewDV bestimmt hinsichtlich der maßgeblichen Wertverhältnisse, dass bei Nachfeststellungen der Einheitswerte für Grundbesitz der tatsächliche Zustand des Grundbesitzes (Bestand, bauliche Verhältnisse usw.) vom Nachfeststellungszeitpunkt und die Wertverhältnisse vom 1. Januar 1935 zugrunde zu legen sind. Angesichts fehlender Jahresrohmieten bzw. stichtagsnaher Verkaufsfälle bleibt in diesen Fällen nur die Schätzung des gemeinen Werts (BFH-Urteil vom 28. Oktober 1998 II R 37/97, BFHE 187, 99, BStBl II 1999, 51).

Welche Schätzungsmethode dem Ziel, den gemeinen Wert i.S. von § 10 Abs. 1 BewG DDR möglichst wirklichkeitsnah zu bestimmen, am besten gerecht wird, ist grundsätzlich eine Frage der Tatsachenfeststellung, an die der BFH —gleich der Schätzung in ihrer Gesamtheit— als Revisionsgericht nach § 118 Abs. 2 FGO gebunden ist, sofern diese Feststellungen nicht auf einem Rechtsirrtum oder einem Verfahrensmangel beruhen. Den materiellen Rechtsfehlern stehen dabei Verstöße gegen die angewandte Schätzungsmethode, gegen Denkgesetze, allgemeine Erfahrungssätze und anerkannte Schätzungsgrundsätze gleich (BFH-Beschluss vom 4. Juli 1990 GrS 2-3/88, BFHE 161, 290, 315, BStBl II 1990, 817, 829, m.w.N.).

Derartige Rechtsfehler sind dem FG bei seiner Schätzung nicht unterlaufen. Wie der Senat bereits in seinem Urteil in BFHE 187, 99, BStBl II 1999, 51 entschieden hat, ist es insbesondere aus Rechtsgründen nicht zu beanstanden, dass das FA und ihm folgend auch das FG den gemeinen Wert des Grundstücks auf der Grundlage des Bodenwerts, des Gebäudewerts und des Werts der Außenanlagen ermittelt und den Gebäudewert aus den durchschnittlichen Herstellungskosten durch Wertrückrechnung auf den 1. Januar 1935 abgeleitet haben. Die Herstellungskosten bilden den einzigen objektiven Wertmaßstab, aus dem mit Hilfe des Baupreisindexes oder anderer Rückrechnungsmethoden ein (fiktiver) Gebäudewert auf den 1. Januar 1935 abgeleitet werden kann. Der BFH hat deshalb bereits in seiner Entscheidung in BFHE 187, 99, BStBl II 1999, 51 sowie in seinem Beschluss vom 24. Juli 2002 II B 52/02 (BFH/NV 2003, 8) die in den gleichlautenden Ländererlassen in BStBl I 1993, 467 und 528 angewandte Schätzungsmethode einschließlich der dort niedergelegten Berechnungsgrundlagen für sachgerecht und anwendbar gehalten (vgl. auch BFH-Urteil vom 7. August 2002 I R 2/02, BFHE 200, 197, BStBl II 2004, 131).

Entgegen der Auffassung des Klägers ist die Entscheidung des FG, dass eine ausreichende Vergleichbarkeit der Eigenschaften des streitigen Gebäudes und derjenigen Gebäude vorhanden ist, die von den gleichlautenden Ländererlassen in BStBl I 1993, 467 und 528 erfasst werden, revisionsrechtlich nicht zu beanstanden. Aus der konstruktionsbedingten Multifunktionalität des Gebäudes ergeben sich keine erheblichen Abweichungen, die den Ansatz eines niedrigeren Durchschnittswerts rechtfertigen könnten. Denn für die Frage, welcher Gebäudeart ein Objekt zuzurechnen ist, kommt es weder auf die konkrete Nutzung am Bewertungsstichtag noch auf eine mögliche zukünftige andere Nutzung des Gebäudes an. Entscheidend kann für die Ermittlung der Gebäudenormalherstellungskosten nur die Zweckbestimmung des Gebäudes sein, die sich insbesondere aus der Gebäudeart und -ausstattung ergibt. Dies hat das FG beachtet und ausgeführt, dass die Zweckbestimmung (und nicht die konkrete Nutzung) für die Bewertung prägend sei. Es hat deshalb zutreffend die verschiedenen Nutzungsbereiche anhand der unterschiedlichen Ausstattungen voneinander abgegrenzt und ihnen die entsprechenden Raummeterpreise zugeordnet. Ein revisionsrechtlich beachtlicher Rechtsfehler ist insoweit nicht erkennbar. Diese differenzierende Wertermittlung ist sachgerecht und verstößt nicht gegen die angewandte Schätzungsmethode, gegen Denkgesetze, allgemeine Erfahrungssätze und anerkannte Schätzungsgrundsätze.

Soweit das FG für den Verkaufsbereich einen Abschlag wegen Überhöhe abgelehnt hat, entspricht dies der angewandten Schätzungsmethode bzw. den vom FG verwendeten, dem Erlass vom 25. Juni 1993 entnommenen Schätzungsgrundlagen, bei denen u.a. SB-Märkte bis zu einer Traufhöhe von bis zu 8 Metern (vgl. Tz. 2.3 des Erlasses vom 25. Juni 1993) berücksichtigt und wertmäßig erfasst wurden. Tz. 4.2.2.3 der gleichlautenden Erlasse vom 21. Mai 1993 i.d.F. der Änderungserlasse vom 20. Mai 1996 sieht zwar u.a. für Werkstätten einen Abschlag wegen Überhöhe bereits bei einer Geschosshöhe von mehr als 4 Metern vor; dies rechtfertigt aber im Streitfall keinen solchen Abschlag wegen Überhöhe für die Verkaufsflächen, weil es sich insoweit um eine andere Nutzungs- und Ausstattungsart handelt. Angesichts der Bedeutung, die den Verwaltungsvorschriften für die Gewährleistung einer möglichst gleichmäßigen Besteuerung, für die Rechtssicherheit sowie für die —sowohl im Interesse der Finanzverwaltung als auch in dem der Steuerpflichtigen gebotenen— Praktikabilität des Bewertungsverfahrens zukommt, kommt eine Abweichung von den Durchschnittswerten nur unter engen Voraussetzungen in Betracht (vgl. BFH-Urteile in BFHE 133, 437, BStBl II 1981, 643, und vom 12. Juni 2002 II R 15/99, BFH/NV 2002, 1282).

Soweit der Kläger grundsätzliche Zweifel an der Richtigkeit der in den o.g. Erlassen ausgewiesenen Raummeterpreise sowie des einheitlichen Zuschlags für die Außenanlagen äußert und deren Offenlegung beantragt, könnte er hiermit im Revisionsverfahren nur dann gehört werden, wenn er —was nicht geschehen ist— in Bezug auf diese Schätzungsgrundlagen, bei denen es sich um Tatsachenfeststellungen handelt, an die der BFH als Revisionsgericht gebunden ist (§ 118 Abs. 2 FGO), schlüssig begründete Verfahrensfehler, insbesondere Aufklärungsmängel geltend machte. Sachlich begründete Zweifel an der Richtigkeit der von den Finanzbehörden ermittelten Schätzungsgrundlagen (rückgerechnete Raummeterpreise) bestehen nicht und werden vom Kläger auch nicht geltend gemacht. Unter diesen Umständen konnte sich das FG verfahrensrechtlich unbedenklich mit der Feststellung begnügen, dass die Finanzbehörden im Beitrittsgebiet die Raummeterpreise auf Grund eingehender Ermittlungen und Auswertung vorhandenen Datenmaterials gewonnen haben. Darüber hinaus haben sich die Vorderrichter in einem anderen Verfahren (vgl. Urteil vom 16. November 2000 II 273/99, EFG 2001, 411) auf Grund einer Beweisaufnahme davon überzeugt, dass die Ableitung und Rückrechnung der Raummeterpreise korrekt erfolgte und mit den Erlassen grundsätzlich geeignete Schätzungsgrundlagen zur Verfügung stehen.