Ertragsteuerliche Behandlung von Verbindlichkeiten in Fällen der Unternehmensinsolvenz
Kurzinformation Einkommensteuer Nr. 27/2005
Es ist gefragt worden, ob und ggf. zu welchem Zeitpunkt in den Fällen, in denen über das Vermögen eines Unternehmens das Insolvenzverfahren eröffnet wurde, Verbindlichkeiten des Insolvenzschuldners abweichend vom Nennwert mit dem niedrigeren Wert zu bewerten sind. Ein geänderter Wertansatz würde dann zu einem entsprechenden Gewinnausweis führen.
Grundsätzliche Passivierungspflicht wegen wirtschaftlicher Belastung
Die gemäß § 155 Abs. 1 InsO unberührt bleibenden handels- und steuerrechtlichen Pflichten zur Buchführung im Rahmen des Insolvenzverfahrens umfassen auch die Verpflichtung zur ordnungsmäßigen Bilanzaufstellung und Bewertung. Somit sind die grundsätzlichen Bilanzierungs- und Bewertungsvorschriften des Handels- und Steuerrechts im Insolvenzverfahren unverändert anzuwenden.
Der BFH hat zwar in ständiger Rechtsprechung entschieden, dass Verbindlichkeiten nicht (mehr) passiviert werden dürfen, wenn sie keine wirtschaftliche Belastung darstellen. Eine solche wirtschaftliche Belastung fehlt dann, wenn der Schuldner mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit nicht mehr mit einer Inanspruchnahme durch den Gläubiger rechnen muss (vgl. , BStBl 1989 II S. 359).
Der BFH hat weiterhin entschieden, dass allein die Tatsache, dass der Schuldner die Verbindlichkeit mangels ausreichendem Vermögen nicht oder nur teilweise tilgen kann, noch nicht die Annahme einer fehlenden wirtschaftlichen Belastung begründet (vgl. , BStBl 1993 II S. 747).
Daher ist zu dem Zeitpunkt, zu dem das Vorliegen eines Insolvenzgrundes (vgl. § 16 InsO) zu prüfen ist, und auch während des Insolvenzverfahrens von einer wirtschaftlichen Belastung des Schuldners in Höhe des Nennbetrages der Verbindlichkeit auszugehen.
Da der Gläubiger seine Forderung grundsätzlich auch nach Aufhebung des Insolvenzverfahrens noch geltend machen kann (§ 201 InsO), ist eine wirtschaftliche Belastung des Schuldners auch nach Aufhebung des Insolvenzverfahrens weiterhin anzunehmen. Das gilt auch dann, wenn Kapital- oder Personengesellschaften nach der Auflösung und Liquidation im Handelsregister gelöscht werden.
Forderungsverzicht und Erlöschen der Schuld i.S.d. InsO
Das tatsächliche Erlöschen der Schuld im Rahmen des Insolvenzverfahrens ist gewinnwirksam.
Daher kann eine erfolgswirksame Minderung der Verbindlichkeiten erfolgen
wenn ein Gläubiger wirksam auf seine Forderung verzichtet. (Hinweis: bei einem gesellschaftsrechtlich veranlassten Verzicht wird regelmäßig in Höhe des noch werthaltigen Teils der Forderung eine verdeckte Einlage anzunehmen sein, vgl. auch , BStBl 2003 I S. 648)
soweit nach rechtskräftiger Bestätigung des keine abweichenden Regelungen enthaltenden Insolvenzplanes durch das Gericht die Forderungen nachrangiger Gläubiger erlöschen bzw. eine Befreiung gegenüber nicht nachrangigen Gläubigern im gestaltenden Teil des Insolvenzplanes vorgesehen ist.
Restschuldbefreiung nach §§ 286, 300 InsO
Ein Gewinn wirksamer Wegfall betrieblicher Verbindlichkeiten kann sich in Ausnahmefällen auch dann ergeben, wenn die Regelungen über die Restschuldbefreiung für natürliche Personen (§ 286 InsO) greifen.
In diesen Fällen kann es nach Ablauf der sechsjährigen Wohlverhaltensphase zum Erlöschen der Verbindlichkeiten kommen. Die abschließende Entscheidung hierüber obliegt dem Insolvenzgericht (vgl. § 300 Abs. 1 InsO).
Ein bei der Betriebsaufgabe entstandener Gewinn bzw. Verlust ist ggf. in Folge der eingetretenen Befreiung von betrieblichen Verbindlichkeiten zu korrigieren und die entsprechende Steuerfestsetzung gemäß § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO zu ändern (H 139 (9) Verbindlichkeiten EStH 2004). Die Restschuldbefreiung führt jedoch nicht zu einem begünstigten Sanierungsgewinn (Hinweis auf das , BStBl 2003 I S. 240, Tz. 2 S. 2), so dass ein Erlass etwaiger Einkommensteuernachforderungen aus sachlichen Billigkeitsgründen nicht in Betracht kommt. Im Einzelfall kann jedoch ein Erlass aus persönlichen Billigkeitsgründen geboten sein.
OFD Münster v.
Fundstelle(n):
OAAAB-68010