Ablösung von landwirtschaftlichen Altschulden gem.
§ 7 LwAltschG;
Ertragsteuerliche Folgen für
LPG-Nachfolgeunternehmen
Bezug:
Die ertragsteuerliche Behandlung der Ablösung von Altschulden nach § 7 ff. des Landwirtschafts-Altschuldengesetzes vom (LwAltschG, BGBl 2004 I S. 1383) wurde von den obersten Finanzbehörden erörtert. Dazu wird Folgendes mitgeteilt:
1. Allgemeines
Mit dem LwAltschG wurde die Möglichkeit zur Ablösung landwirtschaftlicher Altschulden neu geregelt. Ziel des Gesetzes ist die beschleunigte Ablösung der Altschulden durch die LPG-Nachfolgeunternehmen. Zugleich eröffnet das Gesetz den landwirtschaftlichen Unternehmen die Möglichkeit, freiwillig ihre Altschulden in einem einheitlichen Ablöseverfahren gegen Zahlung eines unternehmensindividuell bestimmten Ablösebetrages vorzeitig zurückzuzahlen.
Das LwAltschG wird durch die Verordnung zur Durchführung des Landwirtschafts-Altschuldengesetzes vom (LwAltschV, BGBl 2004 I S. 2861) ergänzt. Danach können die betroffenen rd. 1.500 landwirtschaftlichen Unternehmen einen Antrag auf Ablösung der Altschulden bei ihrer Bank stellen. Der zu zahlende Ablösebetrag orientiert sich an der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des Schuldners, welche sich nach seiner Ertragslage, seinen Vermögensverhältnissen und seiner Liquidität bemisst.
Die Antragsfrist läuft am ab.
2. Ertragsteuerliche Behandlung der Altschuldenablösung
2.1 Bilanzierung der Altkreditverbindlichkeiten bei Rangrücktritt mit Besserungsschein
Zur Frage der Bilanzierung der Altkreditverbindlichkeiten bei Rangrücktritt mit Besserungsschein in der D-Markeröffnungsbilanz hat das Sächsische Staatsministerium der Finanzen mit Erlass vom Az.: 32b – S 2051 – 10/10 – 40469 (Verfügung vom , S 2140 – 1/6 – St 31) Stellung genommen. Danach sind die im Rang zurückgetretenen Altkreditverbindlichkeiten gemäß §§ 16 Abs. 3 und 36 Abs. 3 Satz 3 DMBilG nicht als Verbindlichkeit anzusetzen, soweit sie nur aus künftigen Jahresüberschüssen oder Liquidationsüberschüssen zu tilgen sind. Soweit die Altkreditverbindlichkeiten aus den Erlösen aus der Veräußerung nicht betriebsnotwendigen Anlagevermögens zu bedienen sind, sind sie als Verbindlichkeit in Höhe der voraussichtlichen Abführungsverpflichtung anzusetzen. Der Ansatz der Zinsen für die Altkreditverbindlichkeiten richtet sich nach der bilanziellen Behandlung der Hauptschuld.
§ 36 Abs. 3 und 4 i. V. m. § 16 Abs. 3 DMBilG wirkt auch für Nachfolgeunternehmen, die selbst keine D-Markeröffnungsbilanz aufgestellt haben (vgl. Verfügung vom , S 2140 – 11/4 – St 21).
2.2 Behandlung der Altschuldenablösung
Zahlungen der Unternehmen zur Ablösung von Altschulden, die aufgrund der Regelungen des D-Markbilanzgesetzes nicht mehr passiviert werden, sind steuerlich aufwandswirksam. Der im Zuge der Ablösung erlassene Teil der ausgebuchten Verbindlichkeiten ist erfolgsneutral.
Hatte das Unternehmen dagegen aufgrund des Rangrücktritts ausnahmsweise nicht die Möglichkeit Altkreditverbindlichkeiten auszubuchen und in eine Rücklage nach § 27 DMBilG einzustellen, führt die Ablösung der Altschulden in Höhe der Differenz zwischen dem Ablösebetrag und den passivierten Altschulden nach den allgemeinen Grundsätzen zu einem außerordentlichen Ertrag.
Ein Sanierungsgewinn i. S. d. ( IV A 6 – S 2140 – 8/03, BStBl 2003 I S. 240, Anh. 16 VIII EStH 2004) entsteht dadurch nicht. Es fehlt an der Bedingung, dass die Schulden zum Zweck der Sanierung des Unternehmens erlassen werden.
Ggf. kommt in solchen Fällen eine Billigkeitsmaßnahme aus persönlichen (nicht sachlichen) Gründen – z. B. eine Stundung – in Betracht. Hierzu kann das betroffene Unternehmen vor Beantragung der Altschulden-Ablösung – z. B. unter Beigabe von Unterlagen zum Nachweis der Stundungsvoraussetzungen – eine verbindliche Auskunft einholen.
2.3 Sonderfall altschuldenbelasteter Personengesellschaften
Scheidet ein Kommanditist gegen Abfindung unter dem Buchwert seines steuerlichen Kapitalkontos aus einer KG aus oder veräußert er seinen Mitunternehmeranteil zu einem unter dem Buchwert des steuerlichen Kapitalkontos liegenden Veräußerungspreis, so sind bei den verbleibenden Gesellschaftern bzw. dem Erwerber die nicht in Geld bestehenden Aktiva grundsätzlich abzustocken. In den Fällen, in denen zum steuerlichen Kapitalkonto Rücklagen nach § 27 DMBilG gehören, die einer Ausschüttung nicht zugänglich sind und die deshalb bei der Bemessung des Kaufpreises/der Abfindung mindernd berücksichtigt wurden, ist nach dem Erlass vom Az.: 32 – S 2151 – 6/11 – 12278 (Verfügung vom , S 2151 – 5/4 – St 21) die Abstockung der Aktiva auf deren Teilwerte begrenzt. Ein ggf. verbleibender Differenzbetrag ist in einen passiven Ausgleichsposten der verbleibenden Gesellschafter/des Erwerbers einzustellen. Beruhen die Rücklagen nach § 27 DMBilG auf nicht auszuweisenden Altkreditverbindlichkeiten mit Rangrücktritt, ist der passive Ausgleichsposten bei Tilgung der Altkreditverbindlichkeiten entsprechend aufzulösen.
Bei der Inanspruchnahme der Ablöseregelung nach §§ 7 ff. LwAltschG bedeutet dies:
Die Tilgung nicht auszuweisender Altkreditverbindlichkeiten (nach Rangrücktritt) wird aufwandswirksam gebucht. Die in diesem Zusammenhang vorzunehmende erfolgswirksame Auflösung des passiven Ausgleichspostens führt insoweit bei den Gesellschaftern, die in der Vergangenheit Mitunternehmeranteile unter deren steuerlichen Kapitalkonto erworben haben, lediglich zur Neutralisierung dieses Aufwands. Eine steuerliche Belastung entsteht nicht.
Löst die Gesellschaft ihre Altkreditverbindlichkeiten ab und liegt der Ablösebetrag unter dem in eine Rücklage nach § 27 DMBilG eingestellten Betrag für Altkreditverbindlichkeiten mit Rangrücktritt, ist bei den Altgesellschaftern, soweit es deren ursprüngliche Mitunternehmeranteile betrifft, ein Aufwand zu buchen, der steuermindernd wirkt. Bei Gesellschaftern, die in der Vergangenheit Mitunternehmeranteile unter deren steuerlichen Kapitalkonto erworben haben, führt dies – abhängig von der Höhe des passiven Ausgleichspostens und der Höhe des Ablösebetrages nach § 7 LwAltschG – unter Umständen zu einem den Aufwand übersteigenden Ertrag. Dies ist gerechtfertigt. Denn wirtschaftlich haben die bei der Gesellschaft verbliebenen Altkreditverbindlichkeiten, die jetzt aber durch die Möglichkeit der Ablösung nach § 7 LwAltschG ggf. in einer geringeren als ursprünglich angenommenen Höhe zu tilgen sind, die Höhe der Abfindung/des Kaufpreises für den/die ausgeschiedenen Gesellschafter beeinflusst.
Sollte die steuerliche Belastung im Einzelfall ausnahmsweise zu einer unbilligen Härte führen, kann der Betroffene, unter Darlegung seiner persönlichen Verhältnisse, einen Antrag auf Stundung oder Erlass (aus persönlichen Gründen) stellen.
Zweifelsfragen, die wegen der Ablöseregelung auftreten, sind mit der Oberfinanzdirektion Chemnitz abzustimmen.
Oberfinanzdirektion
Chemnitz v. - S
2151 - 34/2 - St
21
Auf diese Anweisung wird Bezug genommen in folgenden Verwaltungsanweisungen:
Fundstelle(n):
JAAAB-57671