Degressive AfA nach § 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 EStG bei Alten- und Pflegeheimen;
Anwendung der , IX R 2/00 und IX R 7/03
Der BFH hat sich in drei Urteilen vom IX R 9/03 (BStBl 2004 II S. 225), IX R 2/00 (BStBl 2004 II S. 221) und IX R 7/03 (BStBl 2004 II S. 223) mit der Frage befasst, ob auch Immobilien, die in der Wohnform des sog. „betreuten Wohnens für Senioren”, als Pflegezimmer oder als Pflegeheim genutzt werden, im Sinne von § 7 Abs. 5 S. 1 Nr. 3 EStG „Wohnzwecken dienen”, so dass für sie ein erhöhter Abschreibungssatz in Anspruch genommen werden kann. Die Finanzämter hatten dies in allen Fällen verneint, weil die Wohnnutzung von den daneben erbrachten Betreuungs- oder Pflegeleistungen überlagert werde und das Wohnen daher von nur untergeordneter Bedeutung sei.
1. Umfang der Betreuungs- oder Pflegeleistungen unerheblich
Der BFH ist der Auffassung der Finanzverwaltung nicht gefolgt. Nach dem Zweck des § 7 Abs. 5 S. 1 Nr. 3 EStG, das Angebot von Mietwohnungen auf dem Wohnungsmarkt zu verstärken, sei es unerheblich, ob und in welchem Umfang der Bewohner in dem als förderungswürdig eingestuften Objekt neben dem Wohnen noch weitere Betreuungs- oder Pflegeleistungen in Anspruch nehme. Dies gelte nicht nur in dem Fall, dass solche Leistungen erst im Zuge sich verändernder Lebensbedürfnisse im bisherigen Wohnumfeld in Anspruch genommen würden, sondern auch im Falle des Umzugs in eine Einrichtung für „betreutes Wohnen” oder eine Pflegeeinrichtung.
Die bisher hiervon abweichende Auffassung der Finanzverwaltung (H 42a „Wohnzwecke” EStH 2003), wonach zur Beurteilung des jeweiligen Sachverhalts in erster Linie auf die vom Betreiber angebotenen (und zu bezahlenden) Grundleistungen abzustellen war, ist damit überholt.
2. Maßgeblichkeit des Wohnungsbegriffs und der tatsächlichen Sachherrschaft
Gleichzeitig hat der BFH jedoch die Anforderungen an Räume, die Wohnzwecken dienen, präzisiert: Erforderlich ist, dass die Räume eine eigenständige Haushaltsführung zulassen und der Bewohner über sie die tatsächliche und rechtliche Sachherrschaft hat. Ferner müssen mindestens eine Heizung, eine Kochgelegenheit, ein Bad und eine Toilette vorhanden sein.
Dementsprechend hat der BFH im Urteil IX R 9/03 entschieden, dass eine Eigentumswohnung, die in der Wohnform des „betreuten Wohnens” genutzt wird, regelmäßig Wohnzwecken dient.
Im Urteilsfall hatten die Kläger eine solche Eigentumswohnung an eine Betreibergesellschaft vermietet, die die Wohnung an die Endnutzer untervermietete.
Nach dem Urteil IX R 2/00 diente hingegen ein an eine Betreibergesellschaft vermietetes Pflegeheim nicht Wohnzwecken, weil den Heimbewohnern nach dem Heimvertrag kein Anspruch auf ein bestimmtes Zimmer zustand, sondern der Heimbetreiber sich die Verlegung der Heimbewohner vorbehalten hatte. In diesem Fall fehlt die erforderliche Sachherrschaft der Heimbewohner über ihre Unterkunft.
Ferner diente nach dem Urteil IX R 7/03 ein an einen Heimbetreiber vermietetes möbliertes Pflegedoppelzimmer nicht Wohnzwecken, weil mangels einer eigenen Kochgelegenheit keine eigenständige Haushaltsführung möglich war und auch in diesem Fall die Heimbewohner keine Sachherrschaft über das Zimmer hatten.
Gegen das Urteil IX R 7/03 ist Verfassungsbeschwerde eingelegt worden (2 BvR 2273/03). Mit einem weiteren Urteil vom , IX R 8/03, BFH/NV 2004 S. 186 wurde ein vergleichbarer Sachverhalt entschieden, auch gegen dieses Urteil ist eine Verfassungsbeschwerde anhängig (2 BvR 2272/03). Wird ein Einspruch auf diese Verfahren gestützt, ruht das Einspruchsverfahren insoweit nach § 363 Abs. 2 S. 2 AO.
3. Besonderheit für im Gemeinschaftseigentum stehende Räume
Nach dem Urteil IX R 9/03 muss ferner geprüft werden, ob die für die Eigentumswohnung (Sondereigentum) zu gewährende AfA nach § 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 EStG auch für die im gemeinschaftlichen Eigentum (an der Wohnanlage) stehenden Räume (Mehrzweckraum, Cafeteria, Gruppenräume, Werkraum, Gästeappartement) in Betracht kommt. Sollten diese Räume nicht Wohnzwecken der Bewohner, sondern in erster Linie dem Betrieb der Anlage als solchem dienen (z.B. auf Grund eines außergewöhnlichen Umfangs der sonstigen Einrichtungen oder wenn diese regelmäßig durch andere Personengruppen neben den Bewohnern oder deren Besuchern genutzt werden), stehen sie in einem anderen Nutzungs- und Funktionszusammenhang als die ETW (vgl. , BStBl 1982 II S. 671 unter 5.). Sie bilden damit ein eigenständiges Wirtschaftsgut, für das AfA nach § 7 Abs. 4 bzw. Abs. 5 EStG gesondert zu prüfen ist.
OFD Berlin v. - S 2196 - 2/04
Fundstelle(n):
SAAAB-42154