Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin), ein Institut des Bankwesens mit ca. ... Zweigstellen, bot im Streitjahr (1984) ihren -- auch den in den Zweigstellen tätigen -- Mitarbeitern gegen Entgelt ein tägliches einheitliches Mittagessen an. Diejenigen Mitarbeiter, die von dem Angebot Gebrauch machen wollten, gaben gegenüber der Personalstelle eine widerrufliche Anmeldung ab. Die Essenszubereitung fand in der von der Klägerin betriebenen zentralen Küche in den frühen Morgenstunden statt. Die Küche wurde von den Zweigstellen bis spätestens ... Uhr unterrichtet, falls eine geringere oder größere Anzahl von Essensportionen im Verhältnis zum Vortage benötigt wurde. Die Küche füllte dementsprechend die für jede einzelne Zweigstelle erforderliche Menge an Speisen in warmen, verzehrfertigem, aber nicht portioniertem Zustand in Essenskübel ab (Thermo-Transportgefäße) und übergab die Gefäße sodann dem zentralen Fahrdienst der Klägerin. Dieser transportierte die Kübel vormittags zu den Zweigstellen, wo er sie in der Nähe der Eingangstür absetzte. Von dort wurden sie durch Mitarbeiter der Zweigstelle in die im Regelfall als Speiseräume benutzen Aufenthaltsräume gebracht, die mit Tischen und Stühlen sowie einer Pantryküche mit entsprechenden Vorrichtungen und mit Zubehör (Geschirr, Besteck, Spüleinrichtungen usw.) ausgestattet waren. In der Mittagspause füllten die Mitarbeiter die Speisen sich selbst auf die Teller und nahmen das Essen zu sich. Nach dessen Verzehr sammelten sie das Geschirr wieder ein und, sofern kein Geschirrspülautomat vorhanden war, reinigten es von den gröbsten Speiseresten. All dies geschah in Eigenorganisation der Mitarbeiter. Irgendwelche Anweisungen, Direktiven oder sonstige Regularien schriftlicher oder mündlicher Art bestanden hierüber seitens der Klägerin nicht. Im Streitjahr wurden ... Essensportionen an die Zweigstellen ausgeliefert. Bei einem Kostenbeitrag der Mitarbeiter von ... DM pro Essen ergab sich eine Bruttosumme von ... DM. Der entsprechende Nettobetrag wurde durch die Klägerin dem ermäßigten Steuersatz von 7 v. H. gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) 1980 unterworfen, so daß die errechnete Umsatzsteuer ... DM ausmachte. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt -- FA --) setzte durch einen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Umsatzsteuerbescheid 1984 vom 5. März 1986 die Umsatzsteuer -- aus hier nicht streitigen Gründen -- höher fest, wogegen die Klägerin Einspruch einlegte. Durch die Einspruchsentscheidung vom 3. März 1987 erhöhte das FA -- nach einem Hinweis auf die Möglichkeit der Verböserung -- die Umsatzsteuer 1984 weiter. Hierbei vertrat das FA die Ansicht, die Essenslieferungen an die Mitarbeiter in den Zweigstellen seien mit dem Regelsteuersatz von 14 v. H. zu erfassen, so daß die diesbezügliche Umsatzsteuer ... DM betrage. Mit der Klage hatte die Klägerin Erfolg. Das Finanzgericht (FG) setzte mit seinem -- in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1990, 39 veröffentlichten -- Urteil die Umsatzsteuer 1984 auf ... DM herab, indem es als anteilige Umsatzsteuer für die Lieferung des Mittagessens statt der -- vom FA angenommenen -- ... DM die -- durch die Klägerin errechneten -- ... DM zugrunde legte. Das FG führte zur Begründung aus, das FA habe die Essenslieferungen zu Unrecht dem Regelsteuersatz unterworfen. Denn es liege keine Lieferung von Speisen zum Verzehr an Ort und Stelle vor (§ 12 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 UStG 1980), weil im vorliegenden Fall nicht nur die der Anwendung des ermäßigten Steuersatzes entgegenstehenden Tatbestandsmerkmale aus § 29 der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung (UStDV) 1980 nicht verwirklicht seien, sondern auch die die Vergünstigung ausschließenden Tatbestandsmerkmale des § 12 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 UStG 1980. Demzufolge könne dahinstehen, ob der zur Vorgängervorschrift des § 29 UStDV 1980 -- nämlich zu § 5 der Dritten Verordnung zur Durchführung des Umsatzsteuergesetzes -- Mehrwertsteuer -- (3. UStDV) -- ergangenen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) zu folgen sei (Hinweis auf die BFH-Urteile vom 16. Dezember 1982 V R 81/78, BFHE 137, 507, BStBl II 1983, 349, und V R 46/82, BFHE 137, 516, BStBl II 1983, 354; vom 27. Januar 1983 V R 94/78, BFHE 137, 515, BStBl II 1983, 353, und vom 6. Oktober 1983 V R 74/78, BFHE 140, 324, BStBl II 1984, 349). Bei den Essenslieferungen handele es sich nicht um Lieferungen von Speisen zum Verzehr an Ort und Stelle, so daß auch der räumliche Zusammenhang zwischen den Orten der Lieferung und des Verzehrs i. S. von § 29 UStDV 1980 nicht vorhanden sei. Denn gemäß § 3 Abs. 6 und 7 UStG 1980 hätten die Lieferungen in der Zentralküche, nicht etwa in den einzelnen Zweigstellen stattgefunden. Die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes scheitere ebenfalls nicht etwa daran, daß die Klägerin ihren Mitarbeitern am Ort des Verzehrs etwas anderes geliefert habe (Gegenstand anderer Marktgängigkeit) als dasjenige, was zu Beginn der Belieferung vorlag. Dies gelte unbeschadet dessen, daß die Mitarbeiter die Speisen vor Ort noch selbst zu portionieren hatten und daß gelegentlich durch einen Mitarbeiter in Eigenorganisation die Speisen nochmals aufgewärmt oder mit Gewürzen abgeschmeckt wurden. Mit der -- vom FG zugelassenen -- Revision beantragt das FA sinngemäß, unter Aufhebung der Vorentscheidung die Klage abzuweisen. Das FA rügt Verletzung des § 12 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 UStG 1980 und macht geltend, die Lieferungen von Mittagsmenüs durch die Klägerin an ihre Mitarbeiter in den Zweigstellen unterlägen dem Regelsteuersatz, da insoweit Lieferungen von Speisen zum Verzehr an Ort und Stelle stattgefunden hätten. Das vom FG angenommene Erfordernis eines räumlichen Zusammenhangs zwischen dem Ort der Lieferung und dem Ort des Verzehrs werde vom Gesetz nicht gedeckt und verenge nach höchstricherlicher Rechtsprechung (Hinweis auf das BFH-Urteil in BFHE 140, 324, BStBl II 1984, 349) überdies das Auslegungsverständnis des § 12 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 UStG 1980. Bei der Interpretation der zitierten Vorschrift sei der Wille des Gesetzgebers zu beachten, jegliche Verabreichung von Lebensmitteln zum Verzehr im Gastronomiebereich einem einheitlichen Steuersatz zu unterwerfen. Von der Vergünstigung des ermäßigten Steuersatzes sollten diejenigen Lieferungen von Speisen und Getränken ausgeschlossen werden, die über die reine Warenlieferung hinausgehen und mit einem besonderen Dienstleistungsanteil verbunden sind. Für diesen Bereich sei wesensbestimmend, daß der Unternehmer über die Verteilerfunktion des Lebensmittelhandels und -handwerks hinaus Dienstleistungen erbringt, die einen sofortigen Verzehr der Speisen und Getränke durch Zubereitung aus handelsfertigen Lebensmitteln verschiedener Art und/oder durch die Art und Weise der Darreichung zum bestimmungsgemäßen Verzehr an Ort und Stelle ermöglichen. Jede dieser Dienstleistungsarten werde durch die Überschreitung der begünstigten Handels- und Verteilerfunktion gekennzeichnet und verweise die dem Regelsteuersatz unterliegenden Leistungen in den Bereich der gaststättenmäßigen oder -ähnlichen Betätigungen (Hinweis auf das BFH-Urteil in BFHE 137, 507, BStBl II 1983, 349). Die Fiktion des § 3 Abs. 7 UStG 1980 finde im Rahmen des § 12 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 UStG 1980 keine Anwendung. Zur Bestimmung des Zweckes, an Ort und Stelle verzehrt zu werden, komme es allein auf den Ort der Speisenabgabe an. Aber selbst wenn § 3 Abs. 7 UStG 1980 im Rahmen des § 12 Abs. 2 UStG 1980 Anwendung finden sollte, dürfte im Streitfall der ermäßigte Steuersatz nicht angesetzt werden, da es an einer Beförderung im Sinne der zitierten Vorschrift fehle. Bei der zentralen Küche der Klägerin handele es sich um eine firmeneigene, d. h. unselbständige, Einrichtung der Klägerin. Der Essenstransport stelle sich mithin als betriebsinterner Vorgang innerhalb des Unternehmens der Klägerin dar. Adressat des Transportes sei die Klägerin selbst. Eine Lieferung werde erst in der jeweiligen Zweigstelle ausgeführt. Außerdem würden in den Transportbehältern keine fertigen Menüs befördert, wie sie von der Klägerin ihren Mitarbeitern geschuldet würden, sondern Beilagen, getrennt von Fleisch und Gemüse. Während des Revisionsverfahrens hat das FA einen geänderten Umsatzsteuerbescheid 1984 vom 31. Juli 1990 -- mit nochmals heraufgesetzter Umsatzsteuer und Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung -- erlassen. Der Änderungsbescheid ist von der Klägerin gemäß § 68 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zum Gegenstand des Verfahrens gemacht worden. Der diesbezüglichen Erklärung der Klägerin ging eine entsprechende Anregung des FA voraus.
