§ 180 AO; Gesonderte und einheitliche Feststellungen der Grundlagen für die erhöhte Absetzung für Abnutzung, der Sonderbehandlung von Erhaltungsaufwendungen und des wie Sonderausgaben abziehbaren Betrages nach §§ 7h, 7i, 10f, 11a, 11b EStG nach der Verordnung zu § 180 Abs. 2 AO bei der Sanierung von Gesamtobjekten
1. Allgemeines
Nach den §§ 7h, 7i, 10f, 11a, 11b EStG sind bestimmte Modernisierungs- bzw. Instandsetzungsarbeiten bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen sowie bei Baudenkmalen begünstigt. Im Fall der Anschaffung ist Voraussetzung, dass die Baumaßnahmen zeitlich nach dem rechtswirksamen Abschluss des obligatorischen Kaufvertrages oder eines gleichstehenden Rechtsaktes durchgeführt worden sind. In diesen Fällen sind nur die Modernisierungs- bzw. Instandsetzungsarbeiten begünstigt, die nach Abschluss des obligatorischen Kaufvertrages oder eines gleichstehenden Rechtsaktes durchgeführt worden sind; Aufwendungen, die auf die Zeit vor Abschluss des obligatorischen Kaufvertrages oder eines gleichstehenden Rechtsaktes entfallen sind der Altbausubstanz zuzurechnen.
Insbesondere bei größeren Altobjekten erfolgt die Sanierung häufig im Rahmen von sog. Erwerbermodellen. Hierbei wird ein renovierungsbedürftiges Objekt vom Bauträger aufgekauft und in Eigentumswohnungen aufgeteilt. Zwischen dem Erwerber der einzelnen Eigentumswohnung und dem Bauträger wird in der Regel ein vorformuliertes Vertragswerk abgeschlossen, das den Kaufvertrag, die Durchführung der Bauarbeiten, die Finanzierung usw. beinhaltet. Für diese Gesamtleistung wird ein Festpreis vereinbart. Die Besitzübergabe der Eigentumswohnung an den Erwerber erfolgt regelmäßig erst nach Beendigung der Sanierungsmaßnahmen.
2. Feststellungsverfahren
Gemäß Tz. 3.1.1. des (BStBl 2001 I S. 256) können bei Gesamtobjekten die Besteuerungsgrundlagen für die Steuern vom Einkommen nach der Verordnung zu § 180 Abs. 2 AO gesondert festgestellt werden, soweit sie sich aus dem vertraglichen Gesamtaufwand ergeben. Neben den sofort abziehbaren Werbungskosten können danach insbesondere auch die Grundlagen zur Bemessung der AfA, der Sonderbehandlung von Erhaltungsaufwendungen und des wie Sonderausgaben abziehbaren Betrags (z. B. nach §§ 7h, 7i, 10f, 11a, 11b EStG) gesondert festgestellt werden, sofern ein Bauträger/Initiator mehrere zu sanierende Wohnungen veräußert.
Nach dem Ergebnis der Erörterungen der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder ist in Fällen, in denen ein Bauträger/Initiator Baumaßnahmen (Sanierungsmaßnahmen) an einem Gesamtobjekt durchgeführt hat und die Erwerber eine Steuerermäßigung nach §§ 7h, 7i, 10f, 11a, 11b EStG beantragen, ein gesondertes Feststellungsverfahren bei dem für den Bauträger/Initiator zuständigen FA (Betriebsfinanzamt) durchzuführen (§ 2 der Verordnung zu § 180 Abs. 2 AO). Dadurch soll eine Mehrfachbelastung durch gleichgerichtete Sachverhaltsermittlungen bei verschiedenen Wohnsitzfinanzämtern vermieden sowie eine einheitliche Rechtsanwendung und sachgerechte Besteuerung sichergestellt werden.
Ein Gesamtobjekt liegt vor, wenn die Wirtschaftsgüter mehreren Personen getrennt zuzurechnen sind und die Personen zu demselben Bauträger/Initiator gleichartige Rechtsbeziehungen (z.B. Treuhand-, Baubetreuungs-, Bewirtschaftungs- oder Verwaltungsverträge) unterhalten.
Ein Feststellungsverfahren ist nicht durchzuführen, wenn
ein Gebäude nur von einem Anspruchsberechtigten erworben wird,
oder
eine Neubauwohnung angeschafft wird,
Zur Durchführung der Feststellungsverfahren werden folgende UNIFA-Word-Vorlagen in den Ordner „OFD und Finanzamt/Veranlagung/Feststellungsverfahren„ eingestellt
§§ 7i_7h Anforderung Wohnsitz_FA
Anschreiben des Wohnsitzfinanzamts an das Feststellungsfinanzamt mit der Bitte um Durchführung des Feststellungsverfahrens
§§ 7i_7h Erklärungsanforderung Bauträger
Anforderung der Feststellungserklärung beim Bauträger§§ 7i_7h Erklärung-DRUCK
Erklärungsvordruck als Anlage zur Anforderung der Feststellungserklärung§§ 7i_7h Anlage zur Erklärung_DRUCK
Anlage zum Erklärungsvordruck als Anlage zur Feststellungserklärung§§ 7i_7h Bescheid Bekanntgabe Bevollmächtigter
Feststellungsbescheid bei Bekanntgabe an den Bauträger oder andere Person als Bevollmächtigter der Beteiligten§§ 7i_7h Bescheid Einzelbekanntgabe Bauträger
Feststellungsbescheid an den Bauträger in Fällen in denen kein Bevollmächtigter bestellt ist§§ 7i_7h Anlage zum Bescheid_Serie
Anlage zum Feststellungsbescheid bei Bekanntgabe an Bevollmächtigten oder Bauträger in Fällen in denen kein Bevollmächtigter bestellt ist; Anlage wird aus dem Adressbuch Serienbrief befüllt.§§ 7i_7h Bescheid Einzelbekanntgabe_Serie
Feststellungsbescheid im Serienbriefverfahren an die Beteiligten in Fällen in denen kein Bevollmächtigter bestellt ist§§ 7i_7h Bescheid Einzelbekanntgabe_Serie Verfüg
Verfügungsteil für die Einzelbekanntgabe als Teil des Bescheidentwurfs; ist gesondert aufzurufen und auszudrucken.§§ 7i_7h Mitteilung_Serie
Mitteilung an die Wohnsitzfinanzämter im Serienbriefverfahren§§ 7i_7h Adressbuch
Im Einzelfall anzulegendes Adressbuch für Zwecke der Einzelbekanntgabe und der Versendung der Mitteilungen
Im Rahmen der Einzelbekanntgabe im Serienbriefverfahren ist als Bescheidausfertigung für die Akten den „Bescheid Einzelbekanntgabe_Serie„ und das zugehörige Adressbuch vor der Serienbrieferstellung über das Druckersymbol auszudrucken. Der Verfügungsteil ist gesondert aufzurufen, auszudrucken (ebenfalls über das Druckersymbol) und zum Bescheid zu nehmen.
Der Ausdruck eines Entwurfs zum Zwecke der Aktenablage für jeden einzelnen im Serienbriefverfahren erzeugten Bescheid (an die Beteiligten) ist nicht erforderlich. Die aus dem Adressbuch erzeugten Serienbriefe sind über das Druckersymbol auszudrucken.
3. Verfahrensablauf beim Wohnsitzfinanzamt
In den angesprochenen Fällen ist das Betriebsfinanzamt unter Verwendung der Vorlage §§ 7i_7h Anforderung Wohnsitz_FA zu bitten, ein Feststellungsverfahren durchzuführen.
Das Wohnsitzfinanzamt wird regelmäßig aus der Einkommensteuererklärung (Anlage V oder FW) und den beigefügten Kauf- und Sanierungsverträgen erkennen können, ob es sich um einen Fall handelt, für den eine einheitliche und gesonderte Feststellung durchzuführen ist. Die vorliegenden Unterlagen sind der Anforderung in Ablichtung beizufügen.
Nach Eingang der Mitteilung über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Grundlagen für die erhöhte Absetzung für Abnutzung, der Sonderbehandlung von Erhaltungsaufwendungen und des wie Sonderausgaben abziehbaren Betrages nach §§ 7h, 7i, 10f, 11a, 11b EStG sind die Steuerfestsetzungen unter Berücksichtigung der festgestellten Besteuerungsgrundlagen zu überprüfen und ggf. zu ändern.
4. Verfahren beim Betriebsfinanzamt des Bauträgers/Initiators
Im Rahmen des Feststellungsverfahrens ist der Bauträger/Initiator als Verfahrensbeteiligter (§ 180 Abs. 2 AO i.V.m. § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 der VO zu § 180 Abs. 2 AO) nach Aufforderung durch das Betriebsfinanzamt verpflichtet, eine Feststellungserklärung abzugeben und die für die Aufteilung des Kaufpreises erforderlichen Unterlagen dem Finanzamt vorzulegen, weil er bei Planung, Herstellung, Erhaltung, Erwerb, Betreuung, Geschäftsführung oder Verwaltung für die Erwerber handelt bzw. gehandelt hat.
Wird das Objekt durch den Veräußerer saniert, ist dieser regelmäßig als Verfahrensbeteiligter anzusehen. Für die Durchführung des Feststellungsverfahrens ist das Finanzamt des Veräußerers zuständig.
Die gesonderte und einheitliche Feststellung ist in der Veranlagungsstelle für Personengesellschaften („OH-Bereich„) durchzuführen.
Das zuständige Finanzamt des erklärungspflichtigen Bauträgers, Initiators, Veräußerers usw. hat diesen zur Abgabe einer Feststellungserklärung aufzufordern (Vorlage §§ 7i_7h Erklärungsanforderung Bauträger). Zusammen mit dem Anschreiben ist dem Bauträger ein Erklärungsvordruck sowie eine Anlage zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung (Vorlagen §§ 7i_7h Erklärung_DRUCK und §§ 7i_7h Anlage zur Erklärung_DRUCK) zuzusenden.
Neben den Erklärungsvordrucken sind, soweit noch nicht vorhanden, folgende Unterlagen anzufordern:
notarielle Kaufverträge/Sanierungs-/Modernisierungsverträge mit den einzelnen Erwerbern der Wohnungs-/Teileigentumseinheiten
Vertriebsunterlagen (Prospekt oder Projektbeschreibung)
zeitliche Übersicht der durchgeführten Sanierungsarbeiten.
Die Feststellungen erfolgen in sinngemäßer Anwendung der Regelungen zu den entsprechenden Fällen beim Fördergebietsgesetz (S 1988b – 8 St 413 vom ) und bei der Investitionszulage (InvZ 1050 – 10 St 414 vom ).
Darüber hinaus sind die sog. Bescheinigungsrichtlinien zu beachten (S 2198a – 8 St 41 vom = § 7h Karte 3.1 ESt-Kartei).
Wird keine Feststellungserklärung abgegeben, sind die Grundlagen für die gesonderte und einheitliche Feststellung gem. § 162 AO zu schätzen. Zu diesem Zweck sind die Bewertungsstellen/Grunderwerbsteuerstellen der Lagefinanzämter im Wege der Amtshilfe (§ 111 AO) zu bitten, die Namen und Anschriften der Feststellungsbeteiligten mitzuteilen und die ihnen vorliegenden Unterlagen (insbes. Verträge) zu übersenden.
Die Schätzung soll grundsätzlich im Hinblick auf die nachfolgende Betriebsprüfung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 AO) auf der Grundlage der Kaufpreisaufteilung in den Kaufverträgen erfolgen.
Ist die Bauträgergesellschaft im Handelsregister gelöscht worden oder läuft ein Insolvenzverfahren, ist festzustellen, wer als ehemaliger Geschäftsführer oder Liquidator noch die steuerlichen Pflichten der Gesellschaft zu erfüllen hat (vgl. § 3 Satz 2 der VO zu § 180 Abs. 2 AO). Der Insolvenzverwalter ist nicht zur Abgabe der Feststellungserklärung verpflichtet. Können keine ausreichenden Unterlagen mehr vorgelegt werden, sind die Besteuerungsgrundlagen unter Heranziehung der Unterlagen des Lagefinanzamts und der Feststellungsbeteiligten zu schätzen.
Nach Tz. 3.3.1 und 3.3.2 des (BStBl 2001 I S. 256) sind die Feststellungen auf den Teil der Bemessungsgrundlage zu beschränken, der sich aus dem vertraglichen Gesamtaufwand ergibt.
Darüber hinausgehende Aufwendungen des einzelnen Erwerbers (Anschaffungsnebenkosten, Finanzierungskosten, usw.) sind nicht in das Feststellungsverfahren einzubeziehen.
Umfang und Zeitraum der gesonderten Feststellung sind im Feststellungsbescheid genau zu bezeichnen. Dies ist für die Bestimmung des Umfangs der Bindungswirkung des Feststellungsbescheids von entscheidender Bedeutung (§ 182 Abs. 1 S. 1 AO).
Für Feststellungen nach der VO zu § 180 Abs. 2 AO gilt die Anlaufhemmung nach § 170 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 AO. Die Anlaufhemmung entfaltet jedoch nur dann Wirkung, wenn der Erklärungspflichtige vor Eintritt der Feststellungsverjährung zur Abgabe der Feststellungserklärung aufgefordert wurde.
Das Feststellungsverfahren ist nach § 181 Abs. 5 S. 1 AO grds. auch dann durchzuführen, wenn die Feststellungsfrist bereits abgelaufen ist, soweit bei einzelnen Feststellungsbeteiligten die Festsetzungsfrist noch nicht abgelaufen ist. In diesen Fällen ist im Feststellungsbescheid und in den Mitteilungen auf die einschränkende Wirkung durch folgende Erläuterung hinzuweisen:
„Der Feststellungsbescheid ist nach Ablauf der Feststellungsfrist ergangen. Nach § 181 Abs. 5 AO kann er deshalb nur solchen Einkommensteuerfestsetzungen zu Grunde gelegt werden, deren Festsetzungsfrist im Zeitpunkt der gesonderten Feststellung noch nicht abgelaufen war.„
Die Bekanntgabe des Feststellungsbescheids soll gem. § 6 der VO zu § 180 Abs. 2 AO an den gemeinsamen Empfangsbevollmächtigten erfolgen. Wird im Vordruck §§ 7i_7h Erklärung_DRUCK ein Empfangsbevollmächtigter angegeben, ist dieser als gemeinsamer Empfangsbevollmächtigter zu behandeln.
Liegt keine gemeinsame Empfangsvollmacht der Feststellungsbeteiligten vor, so kann das Finanzamt die Feststellungsbeteiligten zur Vorlage einer solchen Vollmacht auffordern und gleichzeitig einen Empfangsbevollmächtigten (z.B. Bauträger/Initiator) vorschlagen. Äußern sich die Beteiligten nicht oder nicht gegenteilig zum Vorschlag des Finanzamts, so gilt der Vorgeschlagene als Empfangsbevollmächtigter. Sofern einzelne Feststellungsbeteiligte widersprechen und für sich einen anderen Empfangsbevollmächtigten benennen, ist insoweit an diesen bekannt zu geben.
Ist Einzelbekanntgabe erforderlich, sind nur diejenigen Besteuerungsgrundlagen für die Festsetzung bekannt zu geben, die den jeweiligen Feststellungsbeteiligten unmittelbar betreffen (§ 6 Abs. 4 der VO). Hierfür ist die Vorlage §§ 7i_7h Bescheid Einzelbekanntgabe_Serie zu verwenden.
Bei Gesamtobjekten ist gem. § 6 Abs. 2 der VO darüber hinaus den in § 3 Abs. 1 Nr. 2 der VO genannten Personen ein Feststellungsbescheid mit sämtlichen getroffenen Feststellungen zu erteilen, wenn diese die Feststellungserklärung abgegeben haben, aber nicht zum Empfangsbevollmächtigten bestellt worden sind (Vorlage §§ 7i_7h Bescheid Einzelbekanntgabe Bauträger + §§ 7i_7h Anlage zum Bescheid_Serie).
Die Feststellungen sind grds. gem. § 164 AO unter dem Vorbehalt der Nachprüfung durchzuführen und der Betriebsprüfung zu melden, die darüber befindet, ob eine Prüfung für notwendig erachtet wird.
Die Einstufung derartiger Modelle in der Bp-Kartei erfolgt entsprechend der Behandlung von Verlustzuweisungsgesellschaften mit dem Wert „Z„ in der Kennzahl 25022 (Unternehmensart).
Zur Bekanntgabe der Prüfungsanordnung s. Tz. 9.2 des (BStBl 2001 I S. 256).
Haben die Feststellungsbeteiligten den Erklärungspflichtigen oder eine andere Person zum Empfang des Feststellungsbescheids mit Wirkung für und gegen alle Feststellungsbeteiligten ermächtigt, ist nur dieser einspruchsbefugt, wenn die Feststellungsbeteiligten hierüber belehrt worden sind (vgl. § 352 Abs. 2 S. 3 AO). Eine Hinzuziehung der Feststellungsbeteiligten zum Einspruchsverfahren ist in diesem Fall nicht geboten (vgl. § 360 Abs. 3 Satz 2 AO). Von der Vornahme der Belehrung durch den Unterzeichner der Feststellungserklärung ist auszugehen, wenn in der Feststellungserklärung ein Empfangsbevollmächtigter genannt wurde.
Wurden hingegen Einzelbekanntgaben durchgeführt, sind sämtliche Feststellungsbeteiligte und auch der Erklärungspflichtige einspruchsbefugt. Legt ein Feststellungsbeteiligter bzw. der Erklärungspflichtige Einspruch ein, sind die übrigen einspruchsbefugten Personen zum Einspruchsverfahren notwendig hinzuzuziehen (§ 360 Abs. 3 AO).
5. Bescheinigungen/Aufgabenabgrenzung zwischen Bescheingungsbehörde und Finanzamt
Die den Erwerbern von den Gemeindebehörden oder dem Landesamt für Denkmalpflege erteilten Bescheinigungen bitte ich dem Feststellungsfinanzamt zu übersenden.
Ergänzend zu R 83a und 83b EStR wird auf Folgendes hingewiesen:
Durch die Gemeindebehörde bzw. das Landesamt für Denkmalpflege sind nur die Aufwendungen für die begünstigten Maßnahmen zu bescheinigen. Die Aufteilung des Kaufpreises – der ggf. eine Gewinnmarge des Bauträgers enthält – auf Grund und Boden, Altbau und begünstigte Aufwendungen nach dem Verhältnis der Verkehrswerte erfolgt durch das Finanzamt. Die Ausführungen in Randziffer 10 des (BStBl 2003 I S. 546) sind dabei zu beachten. Ebenfalls durch das Finanzamt zu prüfen ist, inwieweit die Maßnahmen nach Abschluss des obligatorischen Erwerbsvertrag oder gleichstehenden Rechtsakts (§ 7h Abs. 1 Satz 3, § 7i Abs. 1 Satz 5 EStG) durchgeführt worden sind.
Oberfinanzdirektion München v. - S 2198a - 10 St 416
Fundstelle(n):
CAAAB-17084