Gründe

I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Eheleute und werden zur Einkommensteuer zusammen veranlagt. Die Klägerin erwarb im Streitjahr (1996) von der A-GmbH & Co. eine im November 1996 fertig gestellte Eigentumswohnung nebst Inventar in einer Seniorenwohnanlage für „betreutes„ Wohnen. Die Wohnung verfügt über zwei Zimmer, eine Küche, ein Bad und eine Diele; aufgrund der Nutzung als Seniorenwohnanlage für „betreutes„ Wohnen beinhaltet das Objekt außerdem sehr aufwendige und kostenintensive Gemeinschaftsflächen, insbesondere Aufenthaltsräume, Pflegebäder, Abstellräume, PKW-Einstellplätze, eine Krankenpflegestation und ein Restaurant. Die Wohnung der Klägerin hat eine Wohnfläche von 39,63 qm und eine anteilige Nutzfläche von 41,1263 qm.

Die Eigentumswohnung war bereits vor Erwerb durch die Klägerin von der A-GmbH & Co. als Teil der gesamten Anlage für die Dauer von 20 Jahren an die B-GmbH vermietet. Nach den Angaben der B-GmbH wird den Bewohnern gegen Zahlung einer Pauschale u.a. ein obligatorischer Grund-Service geboten, der ein Notrufsystem, die 24-stündige Präsenz von vollexaminierten Fachkräften des C-e.V. im Haus, die soziale und kulturelle Betreuung der Bewohner sowie persönliche Hilfen durch den C-e.V., die außerordentliche Nutzung aller Gemeinschaftseinrichtungen der Wohnanlage nach Absprache mit der Hausleitung (z.B. für private Feiern) sowie die Zusicherung der Pflege in der Wohnung bis zum Tod beinhaltet. Sollte jedoch ärztlich und pflegerisch festgestellt werden, dass eine optimale Pflege in der Wohnung nicht mehr gewährleistet werden kann, besteht ein Vorzugsrecht bei der Belegung eines Pflegeapartments in einem Pflegeheim der B-GmbH. Daneben kann der Bewohner Wahlleistungen in Anspruch nehmen.

In ihrer Einkommensteuererklärung für das Streitjahr machten die Kläger bei den Einkünften der Klägerin aus Vermietung und Verpachtung eine Absetzung für Abnutzung (AfA) nach § 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 Buchst. b des Einkommensteuergesetzes (EStG) in Höhe von 5 v.H. der Anschaffungskosten der Eigentumswohnung als Werbungskosten geltend. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt —FA—) berücksichtigte dagegen bei den Einkünften der Klägerin aus Gewerbebetrieb zeitanteilig für zwei Monate AfA nach § 7 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG in Höhe von 2 v.H. der Anschaffungskosten, da die Eigentumswohnung nicht Wohnzwecken diene.

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab. Es vertrat in seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2002, 1084 veröffentlichten Urteil die Ansicht, die Wohnung der Klägerin gehöre zwar nicht zu einem Betriebsvermögen. Die Seniorenwohnanlage, die baulich so gestaltet sei, dass sie neben der Unterbringung auch der Pflege und Versorgung der Heimbewohner diene und dementsprechend genutzt werde, diene jedoch nicht reinen Wohnzwecken.

Mit der Revision rügen die Kläger die Verletzung des § 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 Buchst. b EStG.

Die Kläger beantragen, das Urteil des FG aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid des FA für 1996 vom 9. März 1999 in Gestalt des Änderungsbescheids vom 8. Mai 2002 dahin gehend zu ändern, dass eine Gebäude-AfA in Höhe von 5 v.H. der Anschaffungskosten der Eigentumswohnung zu gewähren ist.

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Die neben der Überlassung der Wohnung von der B-GmbH erbrachten Leistungen gäben der Nutzungsüberlassung ein derartiges Gepräge, dass die Wohnung nicht mehr Wohnzwecken diene. Es handele sich um eine Betreuung im weitesten Sinne, was in der Bezeichnung „betreutes„ Wohnen zum Ausdruck komme. Insbesondere dem Recht, auch bei Pflegebedürftigkeit möglichst lange in der Wohnung verbleiben zu dürfen und später in eine angemessene andere Unterkunft verlegt zu werden, komme hierbei besondere Bedeutung zu. Dies zeige auch der Mietpreis, der nach den örtlichen Verhältnissen bei reinem Wohnen zur Unvermietbarkeit der Wohnung führen würde.

II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung des Rechtsstreits an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung —FGO—). Das FG hat zu Unrecht angenommen, dass die in der Wohnform für „betreutes„ Wohnen vermietete Eigentumswohnung der Klägerin nicht Wohnzwecken i.S. des § 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 Buchst. b, Abs. 5 a EStG diene. Die Feststellungen des FG reichen allerdings nicht aus, um zu beurteilen, ob auch der Miteigentumsanteil der Kläger am gemeinschaftlichen Eigentum (§ 1 Abs. 2, Abs. 5 des Wohnungseigentumsgesetzes) insgesamt diesen Wohnzwecken dient.

1. Das FG ist zunächst zutreffend davon ausgegangen, dass die Eigentumswohnung der Klägerin nicht zu einem Betriebsvermögen eines gewerblichen Vermietungsbetriebes gehört.

a) Die Vermietung oder Verpachtung eines bebauten Grundstücks erfüllt für sich genommen regelmäßig nicht die Voraussetzungen, die an einen Gewerbebetrieb zu stellen sind, vielmehr handelt es sich in der Regel um eine vermögensverwaltende Tätigkeit i.S. des § 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG, § 14 Satz 3 der Abgabenordnung —AO 1977— (Urteil des Bundesfinanzhofs —BFH— vom 1. Oktober 1986 I R 96/83, BFHE 148, 32, BStBl II 1987, 113). Ein Gewerbebetrieb kann bei dieser Tätigkeit nur angenommen werden, wenn im Einzelfall besondere Umstände hinzutreten, hinter denen die bloße Nutzung des Mietobjekts als Vermögensanlage zurücktritt (BFH-Urteil vom 24. Oktober 2000 IX R 58/97, BFH/NV 2001, 752, m.w.N.; vom 11. Juli 1984 I R 182/79, BFHE 141, 282, BStBl II 1984, 722). Jedoch nimmt nicht jede Sonderleistung über die bloße Zurverfügungstellung von Wohnraum hinaus der Betätigung den Charakter als Vermietungsleistung und führt zu gewerblicher Tätigkeit (BFH-Urteile vom 9. April 2003 X R 21/00, BFHE 201, 525, BStBl II 2003, 520 unter II. 2. c; vom 6. März 1992 III R 84/90, BFHE 168, 496, BStBl II 1992, 1044 unter 1. a.E.).

b) Gemessen daran erzielt die Klägerin keine Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Nach den tatsächlichen Feststellungen des FG, die mit zulässigen und begründeten Verfahrensrügen nicht angegriffen sind und damit den Senat nach § 118 Abs. 2 FGO binden, überlässt sie der B-GmbH lediglich ihre Eigentumswohnung nebst Inventar zum Betrieb einer Seniorenwohnanlage. Besondere Umstände hat das FG insoweit nicht festgestellt. Insbesondere erbringt die Klägerin danach weder gegenüber der B-GmbH als (Zwischen-)Mieter noch gegenüber dem jeweiligen Endnutzer irgendwelche Sonderleistungen, die bei einer Nutzungsüberlassung i.S. des § 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG untypisch sind und damit ihrer Vermietungstätigkeit ein gewerbliches Gepräge geben.

2. Das FG hat indes zu Unrecht für die Eigentumswohnung der Klägerin keine AfA nach § 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 Buchst. b EStG gewährt. Die Wohnung der Klägerin dient entgegen der Auffassung des FG Wohnzwecken.

a) Der Senat hat durch das zur Veröffentlichung vorgesehene Urteil vom 30. September 2003 IX R 9/03 entschieden, dass eine Eigentumswohnung, die in der Wohnform des „betreuten Wohnens„ genutzt wird, regelmäßig Wohnzwecken i.S. des § 7 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 Buchst. a EStG i.V.m. § 7 Abs. 5 a EStG, § 9a Satz 1 Nr. 2 EStG a.F. dient und dies auch für den Miteigentumsanteil am gemeinschaftlichen Eigentum gilt, soweit er in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang steht. Zur Vermeidung von Wiederholungen nimmt der Senat auf die Ziffer 1 der Gründe des Urteils IX R 9/03 Bezug.

b) Nach diesen Grundsätzen ist das FG zu Unrecht davon ausgegangen, dass die Wohnung der Klägerin nicht Wohnzwecken dient.

Sie weist nach den Feststellungen des FG die notwendige Mindestausstattung auf. Das FG hat zwar nicht festgestellt, ob die Wohnung im Streitjahr genutzt wurde und welchen genauen Inhalt der Mietvertrag mit dem Bewohner hat. Jedoch sind Anhaltspunkte dafür, dass ausnahmsweise der Bewohner nicht die tatsächliche Sachherrschaft über die Wohnung hat, nicht ersichtlich.

Das FG hat den Streitfall dahin gehend gewürdigt, die Wohnung der Klägerin diene wegen der Grund-Serviceleistungen der B-GmbH nicht reinen Wohnzwecken. Diese führen —entgegen der Auffassung des FG— jedoch nicht dazu, dass die Eigentumswohnung in der Wohnform des „betreuten Wohnens„ nicht Wohnzwecken dient.

3. Da die Vorentscheidung diesen Grundsätzen nicht entspricht, ist sie aufzuheben. Die Sache ist nicht spruchreif. Die Feststellungen des FG reichen nicht aus, um zu entscheiden, ob und inwieweit der Miteigentumsanteil der Klägerin am gemeinschaftlichen Eigentum ebenfalls Wohnzwecken dient.

Ausgehend von seiner Rechtsauffassung hat das FG keine Feststellungen dazu getroffen, auf welche Räume sich das gemeinschaftliche Eigentum der Klägerin erstreckt und ob dieses in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit der Wohnung steht. Die gesamte Wohnanlage enthält u.a. Aufenthaltsräume, Pflegebäder, Abstellräume, PKW-Einstellplätze, Räumlichkeiten für eine häusliche Krankenpflegestation und ein Restaurant. Diese Räume dienen möglicherweise nicht Wohnzwecken der Bewohner, sondern dem Betrieb als solchem (vgl. BFH-Urteil vom 30. April 1982 III R 33/80, BFHE 136, 293, BStBl II 1982, 671 unter 5. zu § 5 des Grundsteuergesetzes, § 19 Abs. 4 des Bewertungsgesetzes) und können damit in einem anderen Nutzungs- und Funktionszusammenhang stehen. Daher kann nicht beurteilt werden, ob auch der Miteigentumsanteil der Klägerin am gemeinschaftlichen Eigentum insgesamt Wohnzwecken dient. Der Rechtsstreit ist deshalb insoweit nach § 126 Abs. 3 Nr. 2 FGO zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen.