Die vor Bestellung zum Leiter einer Beratungsstelle eines Lohnsteuerhilfevereins abzuleistende praktische Tätigkeit auf dem Gebiet der von den Bundes- oder Landesfinanzbehörden verwalteten Steuern wird in der Regel nicht durch Fertigung von Monatsabschlüssen eines Unternehmens, die als Grundlage für die Prüfung von dessen Kreditwürdigkeit diene, erfüllt
Leitsatz
Die Fertigung von Monatsabschlüssen eines Unternehmens als Grundlage für die Prüfung von dessen Kreditwürdigkeit stellt in der Regel keine Tätigkeit auf dem Gebiet der von den Bundes- oder Landesfinanzbehörden verwalteten Steuern dar, wie sie als Voraussetzung für die Bestellung des Leiters einer Beratungsstelle eines Lohnsteuerhilfevereins verlangt wird.
Gesetze: EStG § 4StBerG § 23 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2
Instanzenzug: FG München (Verfahrensverlauf),
Tatbestand
I.
Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger), ein Lohnsteuerhilfeverein, hat Frau G gegenüber der Beklagten und Revisionsklägerin (der Oberfinanzdirektion - OFD -) als Leiterin einer von ihm neu eingerichteten Beratungsstelle benannt. G hatte die Prüfung als staatlich geprüfte Betriebswirtin an einer Wirtschaftsfachschule abgelegt und war vom bis zum als Leiterin des Rechnungswesens in Vollzeit (39 Stunden) tätig. Zu insgesamt 44 % ihrer Tätigkeit beschäftigte sie sich mit der Erstellung von Umsatzsteuervoranmeldungen (3 %), der Einrichtung der Buchführung (3 %), der Mitwirkung bei der Erstellung von Steuererklärungen (8 %) sowie der Vorbereitung, Erstellung und Überprüfung des steuerlichen Jahresabschlusses (30 %). Letztere Tätigkeit umfasste zu einem wesentlichen Teil auch die Fertigung von - wie Frau G in ihrem vom Kläger der OFD vorgelegten Schreiben vom ausgeführt hat - sehr genauen Monatsabschlüssen zur Vorlage bei den Banken ihres in wirtschaftliche Schwierigkeiten geratenen Arbeitgebers. Der damit verbundene Aufwand sei aufgrund der jeweils erforderlichen ,,Bewertung der Inventur sowie des Inventars'' dem für einen Jahresabschluss erforderlichen gleichgekommen.
Die OFD lehnte den Antrag auf Eintragung der G als Beratungsstellenleiterin ab, weil sie nicht über die notwendige Qualifikation verfüge. Die Monatsabschlüsse hätten keinen steuerlichen, sondern einen betriebswirtschaftlichen Charakter und könnten deshalb bei der Berechnung der erforderlichen praktischen Tätigkeit als Voraussetzung für die Eintragung nicht berücksichtigt werden. Nach erfolglosem Einspruch hatte die Klage Erfolg.
Das Finanzgericht (FG) hielt die Erstellung von Monatsabschlüssen für bei der Berechnung der nach § 23 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 des Steuerberatungsgesetzes (StBerG) erforderlichen praktischen Tätigkeit berücksichtigungsfähig, weil nach der Art der Tätigkeit kein Unterschied vorliege, ob es sich um eine Monats- oder Jahresbilanz handele. Die Gründe sind in Entscheidungen der Finanzgerichte 2002, 640 veröffentlicht.
Mit ihrer Revision macht die OFD einen Verstoß des angefochtenen Urteils gegen § 23 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 StBerG in der Fassung des 7. Gesetzes zur Änderung von Vorschriften über die Tätigkeit der Steuerberater (7. StBÄndG) vom (BGBl. I 2000, 874) geltend. Das darin genannte Erfordernis der praktischen Tätigkeit auf dem Gebiet der von den Bundes- oder Landesfinanzbehörden verwalteten Steuern sei eng auszulegen. Zwar erfasse es nicht nur die Hilfeleistung in Steuersachen im engeren Sinne, sondern allgemein die beruflich aktive Anwendung der erlernten Kenntnisse. Der Begriff sei aber eng dahin auszulegen, dass eine ständige und regelmäßige Auseinandersetzung mit steuerlichen Fragen bei gleichzeitigem Überwiegen anderer Tätigkeiten nach dem Sinn und Zweck der Vorschrift die Voraussetzung der Tätigkeit auf dem Gebiet der von den Bundes- oder Landesfinanzbehörden verwalteten Steuern nicht erfülle. Eine solche Tätigkeit werde vielmehr nur dann ausgeübt, wenn sie sich tatsächlich auf den Kernbereich der Berufstätigkeit eines Steuerberaters beziehe. Die Erstellung von Monatsabschlüssen sei demnach keine anrechenbare Tätigkeit, weil diese nicht aufgrund steuerlicher Vorschriften erstellt würden.
Die OFD beantragt, die Klage unter Aufhebung der Vorentscheidung abzuweisen.
Der Kläger beantragt, die Revision zurückzuweisen.
Er meint, dass Frau G die Voraussetzungen des § 23 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 StBerG erfülle, weil sie nach Abschluss ihrer Ausbildung mehr als drei Jahre in einem Umfang von mindestens 16 Wochenstunden auf dem Gebiet der von den Bundes- oder Landesfinanzbehörden verwalteten Steuern praktisch tätig gewesen sei. Es reiche aus, dass wie bei Frau G, die Leiterin des Rechnungswesens bei ihrem früheren Arbeitgeber war, die Befassung mit dem Steuerrecht Schwerpunkt der beruflichen Tätigkeit gewesen sei. Dies sei aus der Aufgliederung ihrer Gesamttätigkeit zu entnehmen. Danach entfielen 44 % ihrer Tätigkeit von 39 Wochenstunden = 17,16 Wochenstunden auf Tätigkeiten, die den Angehörigen der steuerberatenden Berufe vorbehalten seien. Zu diesen Tätigkeiten gehörte auch die Erstellung der Monatsabschlüsse, die keine rein betriebswirtschaftliche Tätigkeit darstellt. Die Abschreibung für Fahrzeuge, Gebäude und Betriebsausstattung sei nach steuerlichen Vorschriften zu berechnen und die vorhandenen Baustoffe nach den steuerlichen Vorschriften zu bewerten gewesen. Auf der Grundlage dieser monatlichen Abschlüsse sei später der Jahresabschluss erstellt worden. Die Anfertigung der monatlichen Abschlüsse habe die Anwendung steuerlicher Kenntnisse erfordert. Die hierauf entfallende Arbeitszeit sei damit anrechenbar.
Gründe
II.
Die Revision der OFD ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).
Gemäß § 23 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 StBerG setzt die Bestellung als Leiter einer Beratungsstelle eines Lohnsteuerhilfevereins voraus, dass die betreffende Person eine Abschlussprüfung in einem kaufmännischen Ausbildungsberuf bestanden hat oder eine andere gleichwertige Vorbildung besitzt und nach Abschluss der Ausbildung drei Jahre in einem Umfang von mindestens 16 Wochenstunden auf dem Gebiet der von den Bundes- oder Landesfinanzbehörden verwalteten Steuern praktisch tätig gewesen ist. Das FG hat zu Unrecht auch die Tätigkeiten von Frau G bei der Erstellung der Monatsabschlüsse als praktische Tätigkeit auf dem Gebiet der von den Bundes- oder Landesfinanzbehörden verwalteten Steuern berücksichtigt.
Das Erfordernis der praktischen Vorbildung, die darin besteht, dass die praktische Tätigkeit während eines bestimmten Zeitraums in einem Umfang von mindestens 16 Wochenstunden auf dem Gebiet der von den Bundes- oder Landesfinanzbehörden verwalteten Steuern ausgeübt sein muss, entspricht den für die Zulassung zur Prüfung als Steuerberater vorausgesetzten Anforderungen (§ 36 Abs. 3 StBerG). Hierzu hat der Senat bereits ausgeführt, dass es sich bei dieser Tätigkeit um eine solche gehandelt haben muss, die sich auf den Kernbereich der Berufstätigkeit des späteren Steuerberaters bezieht und Tätigkeiten auf den Randgebieten des Steuerrechts, die dieses nur mittelbar berühren, nicht ausreichen. Die praktische Tätigkeit auf dem Gebiet der Steuern, d. h. die Befassung mit dem Steuerrecht, muss vielmehr den Hauptinhalt (Schwerpunkt) der Berufstätigkeit der zu bestellenden Person ausgemacht haben. Das folgt aus der gesetzgeberischen Zielsetzung, sicherzustellen, dass die praktische Vorbildung sich tatsächlich auf den Kernbereich der Tätigkeit des späteren Steuerberaters, d. h. auf die Hilfeleistung in Steuerangelegenheiten i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 StBerG bezieht (, BFHE 176, 201, BStBl II 1995, 210, und vom VII R 58/95, BFHE 178, 524, BStBl II 1996, 331). Eine Berufstätigkeit, deren Schwerpunkt auf dem Gebiet der Betriebswirtschaft oder des betrieblichen Rechnungswesens liegt, erfüllt daher die Anforderungen an die praktische Vorbildung selbst dann nicht, wenn in ihrem Rahmen auch steuerrechtliche Fragen eine Rolle gespielt haben (vgl. BFH in BFHE 178, 524, BStBl II 1996, 331).
Hinzu kommt, dass der Gesetzgeber die Voraussetzung der praktischen Vorbildung zusätzlich durch Art. 1 Nr. 16 des 7. StBÄndG dadurch konkretisiert hat, dass nicht mehr eine ,,hauptberufliche'' praktische Tätigkeit, sondern eine praktische Tätigkeit in einem Umfang von mindestens 16 Wochenstunden auf den genannten Gebieten verlangt wird. Damit wird deutlich, dass die praktische Tätigkeit regelmäßig in diesem Umfang über die gesamte Dauer des festgelegten Zeitraums erbracht worden sein muss. Die vom Senat in seinem Urteil in BFHE 178, 524, BStBl II 1996, 331 verneinte Frage, ob es erforderlich ist, dass die praktische Tätigkeit auf den genannten Gebieten die übrigen Tätigkeiten (zeitlich) überwogen hat, stellt sich nach der Änderung der Vorschrift durch das 7. StBÄndG nicht mehr. Für die Qualifizierung der Tätigkeit als auf dem Gebiet der von den Bundes- oder Landesfinanzbehörden verwalteten Steuern geleistet kann es daher letztlich nicht mehr allein auf die Stellung der betreffenden Person als Leiterin des Rechnungswesens, sondern nur darauf ankommen, was sie tatsächlich an Tätigkeiten in welchem zeitlichen Umfang erbracht hat.
In Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall kommt der Senat zu dem Ergebnis, dass das FG zu Unrecht aus dem Vortrag des Klägers den Schluss gezogen hat, dass die von Frau G im Zusammenhang mit der Fertigung von Monatsabschlüssen erbrachten Tätigkeiten die Anforderungen an eine auf dem Gebiet der von den Bundes- oder Landesfinanzbehörden verwalteten Steuern zu erbringende Tätigkeit erfüllen. Denn üblicherweise entspricht ein Monatsabschluss, der zu anderen Zwecken als steuerrechtlichen erstellt wird, nicht den an einen steuerrechtlich erforderlichen Jahresabschluss (Vermögensübersicht) i. S. von § 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) gestellten Anforderungen (vgl. dazu im Einzelnen , BVerfGE 54, 301, BStBl II 1980, 706), weil die steuerlichen Gewinnermittlungsvorschriften (§§ 4 ff. EStG), die zum Teil von den handelsrechtlichen (§§ 242 ff. des Handelsgesetzbuchs) abweichen, bei einem Monatsabschluss regelmäßig nicht zu beachten sind. Das ergibt sich aus dem unterschiedlichen Zweck des jeweiligen Abschlusses. Während die in § 4 EStG geregelte Vermögensübersicht der Ermittlung des steuerlich relevanten Gewinns dient, wurden die Monatsabschlüsse, wie sich aus dem Schreiben der Frau G vom ergibt, gefertigt, um die Überprüfung der Kreditwürdigkeit des Unternehmens durch die Kredit gebenden Banken zu ermöglichen. Diese Abschlüsse folgen daher vornehmlich betriebswirtschaftlichen Kriterien. Wenn daneben auch steuerliche Gesichtspunkte bei der Bewertung des Inventars zu berücksichtigen waren, wie in dem genannten Schreiben der Frau G behauptet wird, so liegt in dieser eingeschränkten Beachtung steuerlicher Vorschriften jedenfalls typischerweise nicht der Schwerpunkt bei der Anfertigung solcher Monatsabschlüsse. Dass dies im Streitfall ausnahmsweise anders gewesen ist, lässt sich den insoweit unergiebigen Feststellungen des FG nicht entnehmen; es ist auch unzutreffend, dass die Monatsabschlüsse in die Jahresbilanz eingehen. Die vollständige steuerliche Auswertung der Geschäftsvorfälle zum Zwecke der Gewinnermittlung wird vielmehr grundsätzlich erst bei der Erstellung des Jahresabschlusses vorgenommen. Da das FG eine andere Auffassung vertreten hat, ist die Vorentscheidung aufzuheben.
Die Sache ist auch spruchreif. Mangels entsprechenden Vortrags des Klägers oder irgendwelchen sonstiger Anhaltspunkte, wonach weitere Feststellungen ergeben könnten, dass die von Frau G gefertigten Monatsabschlüsse den gleichen Anforderungen gerecht wurden wie die zu steuerlichen Zwecken erstellten Jahresabschlüsse, sieht der Senat keine Veranlassung, die Sache zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen, sondern entscheidet durch Abweisung der Klage in der Sache selbst (§ 126 Abs. 3 Nr. 1 FGO).
Auf diese Entscheidung wird Bezug genommen in folgenden Gerichtsentscheidungen:
Fundstelle(n):
BStBl 2003 II Seite 421
BB 2003 S. 622 Nr. 12
BFH/NV 2003 S. 577
BFH/NV 2003 S. 577 Nr. 4
BFHE S. 479 Nr. 201
BStBl II 2003 S. 421 Nr. 8
DB 2003 S. 594 Nr. 11
DStRE 2003 S. 506 Nr. 8
NAAAB-04323