Einkommensteuer/DBA UK | Einkünftequalifizierung einer britischen General Partnership (FG)

Unternehmensgewinne i. S. von Art. 7 Abs. 1 DBA-UK setzen bei einer Personengesellschaft voraus, dass diese selbst ein „originär“ gewerbliches Unternehmen i. S. von § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG betreibt. Eine gewerbliche Prägung nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG hat als innerstaatlich normierte fiktive Umqualifikation auf die abkommensrechtliche Einkünftequalifikation keinen Einfluss (FG Baden-Württemberg, Urteil v. 14.12.2023 - 3 K 2355/20; NZB anhängig, BFH-Az. I B 11/24).

Sachverhalt: Der Kläger und die Beigeladenen sind ehemalige, in Deutschland wohnhafte Gesellschafter einer nach britischem Recht gegründeten General Partnership (XY GP). Die XY GP hatte ihren Verwaltungssitz in England und erzielte Einkünfte aus dem Kauf und Verkauf von Turbinen. Die im Streitjahr 2012 erworbenen und für die deutsche Betriebsstätte (Lager) der XY GP in das Inland eingeführten Turbinen wurden im Streitjahr 2013 veräußert. In ihrer Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Besteuerungsgrundlagen erklärte die XY GP Einkünfte aus Gewerbebetrieb, die in Deutschland steuerfrei seien und dem Progressionsvorbehalt unterlägen.

Dieser Auffassung folgte das beklagte Finanzamt (FA) nach Durchführung einer Außenprüfung nicht. Die Einkünfte der XY GP seien keine Unternehmensgewinne im Sinne des DBA UK. Der Turbinenhandel der XY GP sei nicht gewerblich im Sinne des § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG. Alle Turbinen seien in einem Rechtsakt von einem Lieferanten gekauft und in nur einem Rechtsakt an nur einen Verkäufer verkauft worden. Das FA stellte daher weder im Streitjahr 2012 negative noch im Streitjahr 2013 positive Einkünfte aus Gewerbebetrieb fest. Für das Streitjahr 2013 stellte das FA stattdessen Gewinne aus privaten Veräußerungsgeschäften im Sinne des § 23 EStG gesondert und einheitlich fest.

Die Richter des FG Baden-Württemberg wiesen die Klage ab:

• Nach dem Ergebnis der Beweisaufnahme sowie den vorliegenden Unterlagen hat die XY GP in den Streitjahren keine in Deutschland steuerfreien und dem Progressionsvorbehalt unterliegenden Unternehmensgewinne im Sinne des Art. 7 Abs. 1 DBA UK erzielt. Die vom Kläger (und den Beigeladenen) aus seiner Beteiligung an der XY GP erzielten Einkünfte sind keine Einkünfte aus Gewerbebetrieb, sondern Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften.

• Die XY GP ist eine General Partnership, die in Großbritannien als steuerlich transparent behandelt wird und auf Grund des Rechtstypenvergleichs ihrer Struktur nach auch in Deutschland mit einer Personengesellschaft deutschen Rechts vergleichbar ist.

• Da Personengesellschaften keine Gesellschaften im Sinne von Art. 3 Abs. 1 Buchst. e DBA UK sind, sind die an der Personengesellschaft beteiligten Gesellschafter abkommensberechtigt nach Art. 1 DBA UK. Der an der XY GP beteiligte Kläger sowie die ebenfalls beteiligten Beigeladenen sind aufgrund ihres Wohnsitzes (unstreitig) in Deutschland ansässig (Art. 4 Abs. 1 DBA UK). Für Zwecke der Abkommensanwendung liegt deshalb insoweit nach Art. 3 Abs. 1 Buchst. h DBA UK ein deutsches Unternehmen vor.

• Nach Art. 7 Abs. 1 DBA UK könnten die Gewinne eines Unternehmens eines Vertragsstaats nur in diesem Staat (dem Ansässigkeitsstaat) besteuert werden, es sei denn, das Unternehmen übt seine Geschäftstätigkeit im anderen Vertragsstaat durch eine dort gelegene Betriebsstätte aus. Übt das Unternehmen seine Geschäftstätigkeit auf diese Weise aus, können seine Gewinne im anderen Staat besteuert werden, jedoch nur insoweit, als sie dieser Betriebsstätte zugerechnet werden können.

• Demgegenüber können nach Art. 13 Abs. 5 DBA UK Gewinne aus der Veräußerung von in den Absätzen 1, 2 und 3 nicht genanntem Vermögen nur in dem Vertragsstaat besteuert werden, in dem der Veräußerer ansässig ist. Unter den Auffangtatbestand des Art. 13 Abs. 5 DBA UK fällt insbesondere bewegliches Vermögen, das nicht Betriebsvermögen ist.

• Nach Art. 3 Abs. 1 Buchst. f DBA UK bezieht sich der Ausdruck „Unternehmen“ auf die Ausübung einer Geschäftstätigkeit. „Geschäftstätigkeit“ schließt die Ausübung einer freiberuflichen oder sonstigen selbständigen Tätigkeit ein (Art. 3 Abs. 1 Buchst. g DBA UK).

• Eine gewerbliche Prägung nach § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG hat als innerstaatlich normierte fiktive Umqualifikation auf die abkommensrechtliche Einkunftsqualifikation keinen Einfluss. Abkommensrechtlich ausschlaggebend ist allein die tatsächlich verwirklichte Einkunftsart. Deshalb werden Unternehmensgewinne im Sinne von Art. 7 Abs. 1 DBA UK bei einer Personengesellschaft voraussetzen, dass diese Personengesellschaft selbst ein „originär“ gewerbliches Unternehmen betreibt.

• Die Gesellschafter in ihrer gesamthänderischen Verbundenheit im Rahmen der XY GP sind nicht nachhaltig tätig geworden. Diese Betätigung hat den Rahmen der privaten Vermögensverwaltung nicht überschritten.

• Nach dem Gesamtbild der Verhältnisse ist der Senat nicht davon überzeugt, dass die Betätigung der XY GP als nachhaltig anzusehen ist. Denn die wenigen Geschäftsabschlüsse der XY GP mit ihrer einzigen Kundin beruhen jeweils auf einzelnen, unmittelbar vor dem Vertragsschluss getroffenen und mithin jeweils neuen Investitionsentscheidungen der Gesellschafter.

• Trotz des Vorliegens von Turbinenverkäufen sowie des Abschlusses eines – vor der Durchführung einvernehmlich aufgehobenen – Sale-and-lease-back-Vertrages ist die Tätigkeit der XY GP in den Streitjahren nicht auf Wiederholung angelegt und damit nicht nachhaltig gewesen. Vielmehr beruhen die einzelnen Verträge nach Überzeugung des Senats auf erst später gefassten neuen Investitionsentscheidungen der Gesellschafter, mit denen jeweils eine weitere Geschäftsgelegenheit ergriffen worden ist.

• Ob es weitere Geschäfte geben wird oder nicht, ist nach den gesellschaftsvertraglichen Regelungen und der tatsächlichen Geschäftsführung der XY GP offen und von den Gesellschaftern von Einzelfall zu Einzelfall entschieden worden, ohne dass von vornherein weitere Geschäfte geplant gewesen sind. Die XY GP hat die einzelnen Geschäfte stets aufgrund eines neuen Entschlusses und nicht aufgrund einer von vornherein bestehenden Wiederholungsabsicht getätigt.

• Der Senat ist auch nicht überzeugt, dass das (nicht realisierte) Sale-and-lease-back-Geschäft mit der FF über ein Flugzeug auf eine gewerbliche Tätigkeit gerichtet gewesen ist. Die Vermietung des Flugzeugs hat nach dem Ergebnis der Beweisaufnahme zu Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geführt. Die verbleibenden zwei der XY GP zuzurechnenden Veräußerungsgeschäfte, nämlich der zweimalige Verkauf von Turbinen an die FF, überschreiten ebenfalls nicht die Grenze zur privaten Vermögensverwaltung.

• Die Turbinen sind zwar keine typischen Wirtschaftsgüter für eine private Vermögensanlage, sind als Wirtschaftsgüter für die Anlage von Kapitalvermögen aber auch nicht ungeeignet.

• Da die Turbinen strengen Wartungsregelungen unterliegen, sind sie langlebige und (relativ) wertstabile Wirtschaftsgüter. Aufgrund der hohen Anschaffungskosten im Verhältnis zum Gesamtpreis eines Flugzeugs und der teilweise langen Lieferzeiten der Hersteller gibt es sowohl für das Leasing von Turbinen als auch für den Handel einen Markt.

Quelle: FG Baden-Württemberg, Newsletter 1/2025 (il)