In den letzten Jahren hat die Union entscheidende Maßnahmen ergriffen, um stärker gegen aggressive Steuerplanung im Binnenmarkt vorzugehen. Mit den Richtlinien zur Bekämpfung von Steuervermeidung wurden Regeln gegen die Gewinnkürzung im Binnenmarkt und die Gewinnverlagerung aus dem Binnenmarkt festgelegt. Damit wurden die Empfehlungen der Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (OECD) im Zusammenhang mit der Initiative zur Bekämpfung der Gewinnverkürzung und Gewinnverlagerung (base erosion and profit shifting, im Folgenden „BEPS”) in Unionsrecht übertragen, um sicherzustellen, dass Gewinne multinationaler Unternehmen dort besteuert werden, wo die wirtschaftlichen Tätigkeiten, mit denen diese Gewinne erzielt werden, stattfinden und wo die Wertschöpfung erfolgt.

Im ständigen Bestreben, den auf die Gewinnverlagerung in Steuerhoheitsgebiete ohne oder mit sehr niedriger Besteuerung abzielenden Steuerpraktiken multinationaler Unternehmen ein Ende zu setzen, hat die OECD eine Reihe internationaler Steuervorschriften weiterentwickelt, um zu gewährleisten, dass multinationale Unternehmen unabhängig davon, wo sie tätig sind, einen angemessenen Steuerbeitrag leisten. Mit dieser weitreichenden Reform, die die Einführung einer globalen Mindestbesteuerung vorsieht, soll der Wettbewerb um immer niedrigere Körperschaftsteuersätze nach unten hin begrenzt werden. Im Zuge der Reform zur Einführung einer globalen Mindeststeuer soll ein Großteil der Vorteile, die eine Gewinnverlagerung in Steuerhoheitsgebiete ohne oder mit sehr niedriger Besteuerung mit sich bringt, abgeschafft werden, wodurch gleiche Wettbewerbsbedingungen für Unternehmen weltweit geschaffen und Steuerhoheitsgebiete in die Lage versetzt werden sollen, ihre Steuereinnahmen besser zu sichern.

Seinen Niederschlag hat dieses politische Ziel in den „Steuerliche Herausforderungen im Zusammenhang mit der Digitalisierung der Wirtschaft – Mustervorschriften zur weltweiten Bekämpfung von Gewinnverkürzung (zweite Säule)” (Tax Challenges Arising from the Digitalisation of the Economy – Global Anti-Base Erosion Model Rules (Pillar Two)) (im Folgenden „OECD-Mustervorschriften”) gefunden, die der inklusive Rahmen gegen Gewinnverkürzung und Gewinnverlagerung (BEPS) von OECD und G20 am 14. Dezember 2021 gebilligt hat und zu deren Umsetzung sich die Mitgliedstaaten verpflichtet haben. In dem Bericht des Rates an den Europäischen Rat zu Steuerfragen, den der Rat am 7. Dezember 2021 gebilligt hat, bekräftigte er sein klares Bekenntnis zu der Reform zur Einführung einer globalen Mindeststeuer und sagte zu, die Reform durch Unionsrecht rasch umzusetzen. Es ist in diesem Zusammenhang äußerst wichtig, dass die Mitgliedstaaten ihrer Zusage zur Einführung einer globalen Mindestbesteuerung wirksam nachkommen.

In einer Union mit eng verflochtenen Volkswirtschaften ist es von maßgeblicher Bedeutung, dass die Reform zur Einführung einer globalen Mindeststeuer auf eine hinreichend kohärente und koordinierte Weise umgesetzt wird. Angesichts des Umfangs, der Detailliertheit und der technischen Einzelheiten dieser neuen internationalen Steuervorschriften kann nur ein gemeinsamer Unionsrahmen eine Fragmentierung des Binnenmarkts bei deren Umsetzung verhindern. Zudem würde ein gemeinsamer Unionsrahmen, der mit den durch den Vertrag über die Arbeitsweise der Europäischen Union garantierten Grundfreiheiten vereinbar ist, den Steuerpflichtigen Rechtssicherheit bei der Umsetzung dieser Vorschriften bieten.

Es müssen Vorschriften festgelegt werden, die einen effizienten und kohärenten Rahmen für die globale Mindestbesteuerung auf Unionsebene schaffen. Dieser Rahmen schafft ein System, das aus zwei zusammenhängenden Regeln – gemeinsam auch „GloBE-Regeln (Global Anti-Base Erosion-Regeln)” – besteht und in Fällen, in denen ein multinationales Unternehmen in einem Steuerhoheitsgebiet effektiv weniger als 15 % Steuern zahlt, die Erhebung eines zusätzlichen Steuerbetrags, („Ergänzungssteuer”) vorsieht. In diesen Fällen sollte das Steuerhoheitsgebiet als niedrig besteuert gelten. Diese beiden zusammenhängenden Regeln sind die „Primärergänzungssteuerregelung” (PES) und die „Sekundärergänzungssteuerreglung” (SES) („Income Inclusion Rule” und „Undertaxed Profit Rule”). Nach diesem System sollte die in einem Mitgliedstaat gelegene Muttergesellschaft eines multinationalen Unternehmens verpflichtet sein, die PES auf ihren Anteil an der Ergänzungssteuer für jedwede niedrig besteuerte Einheit der Gruppe anzuwenden, unabhängig davon, ob diese Einheit innerhalb oder außerhalb der Union gelegen ist. Die SES sollte als Auffangmechanismus für die PES dienen, indem ein etwaiger Restbetrag der Ergänzungssteuer in Fällen neu zugerechnet wird, in denen der gesamte Betrag der Ergänzungssteuer für niedrig besteuerte Einheiten von Muttergesellschaften mittels der PES nicht eingezogen werden konnte.

Die von den Mitgliedstaaten vereinbarten OECD-Mustervorschriften müssen so umgesetzt werden, dass sie der globalen Einigung möglichst getreu entsprechen, um sicherzustellen, dass die von den Mitgliedstaaten nach Maßgabe dieser Richtlinie umgesetzten Vorschriften anerkannte Vorschriften im Sinne der OECD-Mustervorschriften sind. Die vorliegende Richtlinie orientiert sich eng an Inhalt und Struktur der OECD-Mustervorschriften. Um die Vereinbarkeit mit dem Primärrecht der Union, insbesondere mit dem Grundsatz der Niederlassungsfreiheit zu gewährleisten, sollten die Bestimmungen dieser Richtlinie sowohl auf in einem Mitgliedstaat gelegene Einheiten als auch auf gebietsfremde Einheiten einer in diesem Mitgliedstaat gelegenen Muttergesellschaft Anwendung finden. Diese Richtlinie sollte auch auf große rein inländische Gruppen Anwendung finden. Auf diese Weise würde gewährleistet, dass jegliches Risiko einer Diskriminierung zwischen grenzüberschreitenden und inländischen Sachverhalten vermieden wird. Alle in einem niedrig besteuerten Mitgliedstaat gelegenen Einheiten, einschließlich der die PES anwendenden Muttergesellschaft, sollten der Ergänzungssteuer unterliegen. Ebenso sollten die in einem anderen niedrig besteuerten Mitgliedstaat gelegenen Geschäftseinheiten dieser Muttergesellschaft der Ergänzungssteuer unterliegen.

Zwar muss sichergestellt werden, dass Negativanreize für Steuervermeidungspraktiken bestehen, doch sollten negative Auswirkungen auf kleinere multinationale Unternehmen im Binnenmarkt vermieden werden. Zu diesem Zweck sollte die vorliegende Richtlinie nur auf in der Union gelegene Einheiten Anwendung finden, die multinationalen Unternehmensgruppen oder großen inländischen Gruppen angehören, welche konsolidierte Umsatzerlöse von jährlich mindestens 750 000 000 EUR erzielen. Dieser Schwellenwert stünde im Einklang mit dem in der Richtlinie 2011/16/EU des Rates [3] festgelegten, durch die Richtlinie (EU) 2016/881 des Rates [4] eingeführten Schwellenwert bestehender internationaler Steuervorschriften, wie etwa der länderbezogenen Berichterstattung. Einheiten, die in den Anwendungsbereich der vorliegenden Richtlinie fallen, werden als Geschäftseinheiten bezeichnet. Bestimmte Einheiten sollten aufgrund ihres besonderen Zwecks und Status vom Anwendungsbereich der vorliegenden Richtlinie ausgenommen werden. Dazu gehören Einheiten, die im Allgemeinen keine Handels- oder Geschäftstätigkeiten ausüben bzw. im Allgemeininteresse liegende Tätigkeiten ausüben, etwa im Bereich der Gesundheitsversorgung, Bildung oder Errichtung öffentlicher Infrastruktur, und aus diesen Gründen in dem Mitgliedstaat, in dem sie gelegen sind, möglicherweise nicht steuerpflichtig sind. Es ist daher notwendig, staatliche Einheiten, internationale Organisationen, Pensionsfonds und Organisationen ohne Erwerbszweck, einschließlich Organisationen für Zwecke wie die öffentliche Gesundheitsversorgung, vom Anwendungsbereich der vorliegenden Richtlinie auszunehmen. Organisationen ohne Erwerbszweck sollten auch Krankenversicherungsträger einzuschließen können, die keine anderen Gewinne als für die öffentliche Gesundheitsversorgung erforderlich anstreben oder erzielen. Auch Investmentfonds und Immobilieninvestmentvehikel, die an der Spitze der Beteiligungskette stehen, sollten vom Anwendungsbereich der vorliegenden Richtlinie ausgenommen werden, da die erzielten Erträge dieser Einheiten auf der Ebene ihrer Eigentümer besteuert werden.

Im Mittelpunkt des Systems steht die oberste Muttergesellschaft einer multinationalen Unternehmensgruppe oder einer großen inländischen Gruppe, in der diese Muttergesellschaft direkt oder indirekt eine die Kontrolle begründende Beteiligung an allen anderen Geschäftseinheiten der multinationalen Unternehmensgruppe oder der großen inländischen Gruppe hält. Da die oberste Muttergesellschaft in der Regel verpflichtet ist, die Abschlüsse aller Einheiten der multinationalen Unternehmensgruppe oder der großen inländischen Gruppe zu konsolidieren, oder – falls dies nicht der Fall ist – nach einem anerkannten Rechnungslegungsstandard dazu verpflichtet wäre, verfügt sie über entscheidende Informationen und wäre am besten in der Lage, dafür zu sorgen, dass die Besteuerungshöhe je Steuerhoheitsgebiet für die Gruppe dem vereinbarten Mindeststeuersatz entspricht. Ist die oberste Muttergesellschaft in der Union gelegen, so sollte sie daher nach dieser Richtlinie vorrangig dazu verpflichtet sein, die PES auf ihren zuzurechnenden Anteil an der Ergänzungssteuer für alle niedrig besteuerten Geschäftseinheiten der multinationalen Unternehmensgruppe anzuwenden, unabhängig davon, ob diese Geschäftseinheiten innerhalb oder außerhalb der Union gelegen sind. Die oberste Muttergesellschaft einer großen inländischen Gruppe sollte die PES auf den gesamten Betrag der Ergänzungssteuer für ihre niedrig besteuerten Geschäftseinheiten anwenden.

In bestimmten Fällen sollte diese Verpflichtung, die PES anzuwenden, auf andere in der Union gelegene untergeordnete Geschäftseinheiten der multinationalen Unternehmensgruppe übertragen werden. Erstens sollten in Fällen, in denen die oberste Muttergesellschaft eine ausgenommene Einheit ist oder in einem Drittstaat oder -gebiet gelegen ist, der bzw. das die OECD-Mustervorschriften oder gleichwertige Vorschriften nicht umgesetzt hat und somit keiner anerkannten PES unterliegt, zwischengeschaltete Muttergesellschaften, die sich in der Beteiligungskette unterhalb der obersten Muttergesellschaft befinden und in der Union gelegen sind, nach der vorliegenden Richtlinie verpflichtet sein, die PES bis zu ihrem zuzurechnenden Anteil an der Ergänzungssteuer anzuwenden. Wenn jedoch eine zwischengeschaltete Muttergesellschaft, die zur Anwendung der PES verpflichtet ist, eine die Kontrolle begründende Beteiligung an einer anderen zwischengeschalteten Muttergesellschaft hält, sollte die PES von der erstgenannten zwischengeschalteten Muttergesellschaft angewandt werden.

Zweitens sollten unabhängig davon, ob die oberste Muttergesellschaft in einem Steuerhoheitsgebiet gelegen ist, das über eine anerkannte PES verfügt, in Teileigentum stehende in der Union gelegene Muttergesellschaften, die zu mehr als 20 % im Eigentum von Anteilseignern außerhalb der Gruppe stehen, nach dieser Richtlinie verpflichtet sein, die PES bis zu ihrem zuzurechnenden Anteil an der Ergänzungssteuer anzuwenden. Solche in Teileigentum stehenden Muttergesellschaften sollten die PES hingegen nicht anwenden, wenn sie sich vollständig im Eigentum einer anderen in Teileigentum stehenden Muttergesellschaft befinden, die zur Anwendung der PES verpflichtet ist. Drittens sollten in Fällen, in denen die oberste Muttergesellschaft eine ausgenommene Einheit ist oder in einem Steuerhoheitsgebiet gelegen ist, welches über keine anerkannte PES verfügt, die Geschäftseinheiten der Gruppe die SES auf jeden Restbetrag der Ergänzungssteuer anwenden, der nicht der PES unterzogen wurde, und zwar entsprechend einer Zurechnungsformel, die auf der Beschäftigtenzahl und den materiellen Vermögenswerten der Geschäftseinheiten basiert. Viertens sollten in Fällen, in denen die oberste Muttergesellschaft in einem Drittstaat oder -gebiet mit einer anerkannten PES gelegen ist, die Geschäftseinheiten der multinationalen Unternehmensgruppe die SES auf in diesem Drittstaat oder -gebiet gelegene Geschäftseinheiten anwenden, wenn dieser bzw. dieses aufgrund des effektiven Steuersatzes aller Geschäftseinheiten in diesem Steuerhoheitsgebiet, einschließlich desjenigen der obersten Muttergesellschaft, als niedrig besteuert gilt.

Im Einklang mit den im Rahmen der Reform zur Einführung einer globalen Mindeststeuer verfolgten politischen Zielen zugunsten eines fairen Steuerwettbewerbs zwischen den Steuerhoheitsgebieten sollte die Berechnung des effektiven Steuersatzes auf Steuerhoheitsgebietsebene erfolgen. Für die Zwecke der Berechnung des effektiven Steuersatzes sollte diese Richtlinie gemeinsame spezifische Regeln für die Berechnung der Steuerbemessungsgrundlage (im Folgenden „maßgebliche Gewinne oder Verluste”) und für die gezahlten Steuern (im Folgenden „erfasste Steuern”) vorsehen. Ausgangspunkt sollten die für Konsolidierungszwecke verwendeten Abschlüsse sein, die anschließend einer Reihe von Anpassungen unterzogen werden sollten, etwa der Berücksichtigung zeitlicher Abweichungen, um Vergleichbarkeitseinschränkungen zwischen Steuerhoheitsgebieten zu vermeiden. Um bei der steuerlichen Behandlung von maßgeblichen Gewinnen oder Verlusten, welche mitunter in mehreren Steuerhoheitsgebieten erfassten Steuern unterliegen – entweder aufgrund der Art der Einheiten (beispielsweise transparente Gesellschaften, hybride Gesellschaften oder Betriebsstätten) oder aufgrund der besonderen steuerlichen Behandlung der Erträge (beispielsweise Dividendenzahlung oder Steuerregelung für beherrschte ausländische Unternehmen) –, Neutralität zu gewährleisten, sollten die maßgeblichen Gewinne oder Verluste und die erfassten Steuern bestimmter Einheiten zudem anderen relevanten Einheiten innerhalb der multinationalen Unternehmensgruppe zugerechnet werden. Was erfasste Steuern anbelangt, so sollte diese Richtlinie im Lichte jeglicher weiterer Leitlinien der OECD ausgelegt werden, die von den Mitgliedstaaten berücksichtigt werden sollten, damit eine einheitliche Ermittlung der erfassten Steuern aller Mitgliedstaaten und Drittstaaten und -gebiete gewährleistet ist.

Der effektive Steuersatz einer multinationalen Unternehmensgruppe in jedem Steuerhoheitsgebiet, in dem diese tätig ist, oder einer großen inländischen Gruppe sollte mit dem vereinbarten Mindeststeuersatz von 15 % verglichen werden, um festzustellen, ob die multinationale Unternehmensgruppe oder die große inländische Gruppe zur Entrichtung einer Ergänzungssteuer verpflichtet sein sollte und somit die PES bzw. die SES anwenden sollte. Der im inklusiven Rahmen gegen Gewinnverkürzung und Gewinnverlagerung (BEPS) von OECD und G20 vereinbarte Mindeststeuersatz von 15 % ist ein ausgewogener Mittelwert zwischen den Körperschaftsteuersätzen weltweit. Damit der weltweit vereinbarte effektive Mindestsatz von 15 % eingehalten wird, sollte die Ergänzungssteuer in Fällen, in denen der effektive Steuersatz einer multinationalen Unternehmensgruppe in einem bestimmten Steuerhoheitsgebiet unterhalb des Mindeststeuersatzes liegt, denjenigen Einheiten in der multinationalen Unternehmensgruppe zugerechnet werden, die gemäß der PES und der SES zur Entrichtung der Ergänzungssteuer verpflichtet sind. In Fällen, in denen der effektive Steuersatz einer großen inländischen Gruppe unterhalb des Mindeststeuersatzes liegt, sollte die oberste Muttergesellschaft an der Spitze der großen inländischen Gruppe die PES für ihre niedrig besteuerten Geschäftseinheiten anwenden, sodass sichergestellt wird, dass diese Gruppe zu einem effektiven Mindeststeuersatz von 15 % steuerpflichtig ist.

Damit die Ergänzungssteuereinnahmen, die von in einem Mitgliedstaat gelegenen niedrig besteuerten Geschäftseinheiten eingezogen wurden, auch diesem Mitgliedstaat zugutekommen, sollten die Mitgliedstaaten sich für die Anwendung einer anerkannten nationalen Ergänzungsbesteuerung entscheiden können. Die Mitgliedstaaten sollten der Kommission mitteilen, wenn sie sich für die Anwendung einer anerkannten nationalen Ergänzungssteuer entscheiden, um den Steuerbehörden anderer Mitgliedstaaten und Drittstaaten und -gebiete sowie multinationalen Unternehmensgruppen ausreichende Sicherheit hinsichtlich der Anwendbarkeit der anerkannten nationalen Ergänzungssteuer auf niedrig besteuerte Geschäftseinheiten in diesem Mitgliedstaat zu bieten. Geschäftseinheiten einer multinationalen Unternehmensgruppe, die in einem Mitgliedstaat gelegen sind, der sich dafür entschieden hat, in seinem eigenen inländischen Steuersystem eine solche Regelung anzuwenden, sollten die Ergänzungssteuer an diesen Mitgliedstaat entrichten. Durch eine solche Regelung sollte sichergestellt werden, dass die effektive Mindestbesteuerung der maßgeblichen Gewinne oder Verluste der Geschäftseinheiten nach dem gleichen Verfahren berechnet wird wie bei der Berechnung der Ergänzungssteuer gemäß dieser Richtlinie.

Um einen verhältnismäßigen Ansatz zu gewährleisten, sollte diese Richtlinie bestimmte spezifische Sachverhalte berücksichtigen, in denen die BEPS-Risiken geringer sind. Daher sollte diese Richtlinie eine substanzbasierte Freistellung von Gewinnen vorsehen, die auf den mit den Beschäftigten verbundenen Kosten und dem Wert der materiellen Vermögenswerte in einem bestimmten Steuerhoheitsgebiet basiert. Diese Freistellung würde bis zu einem gewissen Grad Sachverhalte klären, in denen eine multinationale Unternehmensgruppe oder eine große inländische Gruppe wirtschaftliche Tätigkeiten ausübt, die eine physische Anwesenheit in einem niedrig besteuerten Steuerhoheitsgebiet erfordern, da sich in einem solchen Fall BEPS-Praktiken wahrscheinlich nicht entfalten würden. Auch der besondere Fall von multinationalen Unternehmensgruppen, die sich in der Anfangsphase ihrer internationalen Tätigkeit befinden, sollte berücksichtigt werden, damit multinationale Unternehmensgruppen, die in ihrem heimischen Steuerhoheitsgebiet, in dem sie überwiegend tätig sind und von einer niedrigen Besteuerung profitieren, nicht vom Aufbau grenzüberschreitender Tätigkeiten abgehalten werden. Sofern die multinationale Unternehmensgruppe nicht über Geschäftseinheiten in mehr als sechs Steuerhoheitsgebieten verfügt, sollten die niedrig besteuerten inländischen Tätigkeiten einer multinationalen Unternehmensgruppe daher während eines Übergangszeitraums von fünf Jahren von der Anwendung der Vorschriften ausgenommen werden. Im Sinne der Gleichbehandlung von großen inländischen Gruppen sollten die Erträge aus Tätigkeiten dieser Gruppen ebenfalls während eines Übergangszeitraums von fünf Jahren ausgenommen werden.

Um überdies der besonderen Situation von Mitgliedstaaten Rechnung zu tragen, in denen nur sehr wenige Gruppen ihren Sitz haben und die eine so geringe Zahl von Geschäftseinheiten aufweisen, dass es unverhältnismäßig wäre, von den Steuerverwaltungen dieser Mitgliedstaaten die unverzügliche Anwendung der PES und der SES zu verlangen, und angesichts dessen, dass die GloBE-Regeln den Charakter eines gemeinsamen Ansatzes haben, wäre es angemessen, diesen Mitgliedstaaten zu ermöglichen, sich für einen begrenzten Zeitraum gegen die Anwendung der PES und der SES zu entscheiden. Die Mitgliedstaaten, die sich gegen die Anwendung der PES und der SES entscheiden, sollten dies der Kommission vor Ablauf der Umsetzungsfrist dieser Richtlinie mitteilen.

Die Mitgliedstaaten, die beschließen, die PES und die SES vorübergehend nicht anzuwenden, sollten diese Richtlinie so umsetzen, dass das reibungslose Funktionieren des Systems der globalen Mindestbesteuerung multinationaler Unternehmensgruppen und großer inländischer Gruppen in der Union gewährleistet ist. Dies betrifft insbesondere die Verpflichtung der inländischen Geschäftseinheiten dieser Mitgliedstaaten, die Geschäftseinheiten der anderen Mitgliedstaaten und Drittstaaten und -gebiete zu informieren, sodass die anderen Mitgliedstaaten und die Drittländer in der Lage sind, die SES anzuwenden. Der Verwaltungsaufwand für die Steuerverwaltungen der Mitgliedstaaten, die diese Option in Anspruch genommen haben, sollte so gering wie möglich gehalten werden, wobei die wirksame Anwendung dieser Richtlinie in der gesamten Union gewährleistet bleiben muss. Daher sollten diese Mitgliedstaaten auch die Möglichkeit haben, Gespräche mit der Kommission aufzunehmen und deren Rat und Unterstützung einzuholen, um zu einem gemeinsamen Verständnis der praktischen Modalitäten für die Umsetzung dieser Richtlinie in nationales Recht zu gelangen

Der Seeverkehrssektor unterliegt aufgrund seiner starken Volatilität und seines langen Konjunkturzyklus üblicherweise alternativen oder zusätzlichen Steuerregelungen in den Mitgliedstaaten. Um diese Politik nicht zu konterkarieren und es den Mitgliedstaaten zu ermöglichen, im Einklang mit der internationalen Praxis und den Vorschriften über staatliche Beihilfen dem Seeverkehrssektor weiterhin eine besondere steuerliche Behandlung zuteilwerden zu lassen, sollten daher Erträge aus dem Seeverkehr vom System ausgenommen werden.

Um ein ausgewogenes Verhältnis zwischen den Zielen der Reform zur Einführung einer globalen Mindeststeuer und dem Verwaltungsaufwand für Steuerverwaltungen und Steuerpflichtige herzustellen, sollte diese Richtlinie eine De-minimis-Ausnahme für multinationale Unternehmensgruppen oder große inländische Gruppen vorsehen, die einen durchschnittlichen Umsatzerlös von weniger als 10 000 000 EUR und durchschnittliche maßgebliche Gewinne oder Verluste von weniger als 1 000 000 EUR in einem Steuerhoheitsgebiet erzielen. Solche multinationalen Unternehmensgruppen oder großen inländischen Gruppen sollten keine Ergänzungssteuer entrichten, selbst wenn ihr effektiver Steuersatz unterhalb des Mindeststeuersatzes in diesem Steuerhoheitsgebiet liegt.

Die Anwendung der Bestimmungen dieser Richtlinie auf multinationale Unternehmensgruppen und große inländische Gruppen, welche erstmals in den Anwendungsbereich der Richtlinie fallen, könnte zu Vergleichbarkeitseinschränkungen führen, die sich aus dem Vorhandensein von Steuerattributen, einschließlich Verlusten aus vorangegangenen Geschäftsjahren, oder aus zeitlichen Abweichungen ergeben, sodass Übergangsregelungen zur Beseitigung solcher Einschränkungen erforderlich sind. Um einen reibungslosen Übergang zum neuen Steuersystem zu ermöglichen, sollten zudem die Sätze für Substanzausnahmen für Lohnkosten und materielle Vermögenswerte über einen Zeitraum von zehn Jahren schrittweise gesenkt werden.

Da multinationale Unternehmensgruppen und große inländische Gruppen in einem bestimmten Steuerhoheitsgebiet und für ein bestimmtes Geschäftsjahr ein Mindestmaß an Steuern entrichten sollten, sollte eine Ergänzungssteuer ausschließlich darauf abzielen, sicherzustellen, dass die Gewinne solcher Gruppen in einem bestimmten Geschäftsjahr zu einem effektiven Mindeststeuersatz besteuert werden. Daher sollten die Vorschriften für eine Ergänzungssteuer nicht nach dem Prinzip einer direkt auf die Erträge einer Einheit erhobenen Steuer funktionieren, sondern stattdessen nach Maßgabe einer standardisierten Bemessungsgrundlage und spezifischen Steuerberechnungsmethoden auf den Gewinnüberschuss anwendbar sein, um niedrig besteuerte Erträge innerhalb der betreffenden Gruppen zu ermitteln und eine Ergänzungssteuer zu erheben, durch die der für die Gruppe geltende effektive Steuersatz auf jene Erträge auf den vereinbarten Mindeststeuersatz angehoben würde. Die Konzeption der PES und der SES als Ergänzungssteuern hindert ein Steuerhoheitsgebiet jedoch nicht daran, diese Vorschriften im Rahmen eines Körperschaftsteuersystems in seinem innerstaatlichen Recht anzuwenden.

Im Einklang mit der auf internationaler Ebene erzielten politischen Einigung sollten in den GloBE-Regeln nur diejenigen Ausschüttungssteuersysteme berücksichtigt werden, die bis einschließlich 1. Juli 2021 in Kraft waren, d. h. dem Zeitpunkt der ersten Erklärung des inklusiven Rahmens gegen Gewinnverkürzung und Gewinnverlagerung (BEPS) von OECD und G20 mit dem Titel „Erklärung über eine Zwei-Säulen-Lösung zur Bewältigung der steuerlichen Herausforderungen im Zusammenhang mit der Digitalisierung der Wirtschaft” (Statement on a Two-Pillar Solution to Address the Tax Challenges Arising From the Digitalisation of the Economy), in der die Sonderregelung für anerkannte Ausschüttungssteuersysteme vereinbart wurde. Dies sollte Änderungen des Ausschüttungssteuersystems eines Steuerhoheitsgebiets, die mit der bestehenden Ausgestaltung dieses Systems vereinbar sind, nicht im Wege stehen.

Zur effizienten Anwendung des Systems ist es unerlässlich, die Verfahren auf Gruppenebene zu koordinieren. Es wird ein System betrieben werden müssen, das den ungehinderten Informationsfluss innerhalb der multinationalen Unternehmensgruppe und zu den Steuerverwaltungen der Steuerhoheitsgebiete, in denen die Geschäftseinheiten gelegen sind, gewährleistet. Die Hauptverantwortung für die Abgabe der Ergänzungssteuer-Erklärung sollte bei der Geschäftseinheit selbst liegen. Hat die multinationale Unternehmensgruppe eine andere Einheit für die Abgabe der Ergänzungssteuer-Erklärung benannt, so sollte jedoch eine Befreiung von dieser Verantwortung Anwendung finden. Hierbei kann es sich entweder um eine örtliche Einheit oder um eine Einheit aus einem anderen Steuerhoheitsgebiet handeln, welche über eine Vereinbarung zwischen den zuständigen Behörden mit dem Mitgliedstaat der Geschäftseinheit verfügt. Die Informationen, die im Rahmen der Ergänzungssteuer-Erklärung eingereicht werden, sollten es den Steuerverwaltungen an dem Ort, an dem die Geschäftseinheiten gelegen sind, ermöglichen, die Richtigkeit der Ergänzungssteuerschuld einer Geschäftseinheit oder gegebenenfalls der anerkannten nationalen Ergänzungssteuer unter Anwendung innerstaatlicher Verfahren, einschließlich für die Einreichung inländischer Steuererklärungen, zu beurteilen. Weitere Leitlinien, die im GloBE-Umsetzungsrahmen der OECD zu entwickeln sind, sind in dieser Hinsicht für Illustrations- oder Auslegungszwecke von Nutzen und die Mitgliedstaaten könnten sich dafür entscheiden, die diese Leitlinien in ihr nationales Recht aufzunehmen. In Anbetracht der im Rahmen der Umsetzung dieser Richtlinie erforderlichen Befolgungsanpassungen sollte Gruppen, die erstmals in den Anwendungsbereich dieser Richtlinie fallen, eine Frist von 18 Monaten für die Erfüllung der Informationsanforderungen eingeräumt werden.

Angesichts der Vorteile von Transparenz im Steuerbereich ist es erfreulich, dass den Steuerbehörden in allen teilnehmenden Steuerhoheitsgebieten im Rahmen der Erklärung eine erhebliche Menge an Informationen vorgelegt wird. Multinationale Unternehmensgruppen, die in den Anwendungsbereich dieser Richtlinie fallen, sollten verpflichtet werden, in jedem Steuerhoheitsgebiet, in dem sie über Geschäftseinheiten verfügen, umfassende und detaillierte Informationen über ihre Gewinne und ihren effektiven Steuersatz bereitzustellen. Eine solch umfangreiche Berichterstattung dürfte zu mehr Transparenz führen.

Bei der Umsetzung dieser Richtlinie sollten die Mitgliedstaaten die OECD-Mustervorschriften und die Erläuterungen und Beispiele in den vom inklusiven Rahmen gegen BEPS von OECD und G20 herausgegebenen Steuerlichen Herausforderungen im Zusammenhang mit der Digitalisierung der Wirtschaft – Kommentar zu den Mustervorschriften zur weltweiten Bekämpfung von Gewinnverkürzung (zweite Säule) sowie den GloBE-Umsetzungsrahmen einschließlich seiner Safe-Harbour-Regelungen – soweit diese Quellen mit dieser Richtlinie und dem Unionsrecht vereinbar sind – zu Illustrations- oder Auslegungszwecken heranziehen, um so eine einheitliche Anwendung in allen Mitgliedstaaten zu gewährleisten. Die Safe-Harbour-Regelungen sollten sowohl für multinationale Unternehmensgruppen als auch für große inländische Gruppen relevant sein.

Die Frage, wie wirksam und fair die Reform zur Einführung einer globalen Mindeststeuer sein wird, hängt stark von ihrer weltweiten Umsetzung ab. Um eine ordnungsgemäße Durchsetzung der Vorschriften dieser Richtlinie zu gewährleisten, sollten die Mitgliedstaaten angemessene Sanktionen verhängen, insbesondere gegen Unternehmen, die ihrer Verpflichtung zur Einreichung einer Ergänzungssteuer-Erklärung und zur Zahlung ihres Anteils an der Ergänzungssteuer nicht nachkommen. Bei der Festlegung dieser Sanktionen sollten die Mitgliedstaaten insbesondere beachten, dass sie dem Risiko, dass eine multinationale Unternehmensgruppe nicht die für die Anwendung der UTPR erforderlichen Angaben erteilt, entgegenwirken müssen. Um dieser Gefahr vorzubeugen, sollten die Mitgliedstaaten abschreckende Sanktionen festlegen.

Es wird ferner unabdingbar sein, dass alle wichtigen Handelspartner der Union entweder eine anerkannte PES oder ein gleichwertiges Regelwerk für die Mindestbesteuerung anwenden. Hinsichtlich der Frage, ob eine PES, die von einem Drittstaat oder -gebiet umgesetzt wird, das sich der globalen Einigung angeschlossen hat, eine anerkannte PES im Sinne der globalen Einigung ist, sollte die auf OECD-Ebene durchzuführende Bewertung herangezogen werden. Überdies und zur Förderung der Rechtssicherheit und der Effizienz der globalen Mindeststeuervorschriften ist es wichtig, die Bedingungen näher zu definieren, unter denen Vorschriften, die in einem Drittstaat oder -gebiet gelten, der bzw. das die Vorschriften der globalen Einigung nicht umsetzen wird, als gleichwertig mit einer anerkannten PES betrachtet werden können. Die Bewertung der Gleichwertigkeit zielt in erster Linie darauf ab, die Anwendung dieser Richtlinie durch die Mitgliedstaaten klarzustellen und zu abzugrenzen, insbesondere hinsichtlich der SES. Zu diesem Zweck sollte die vorliegende Richtlinie eine von der Kommission im Anschluss an die OECD-Bewertung erstellte Bewertung der Gleichwertigkeitskriterien auf der Grundlage bestimmter spezifischer Parameter vorsehen. Die Drittstaaten und -gebiete, die Rechtsrahmen anwenden, die als mit einer anerkannten PES gleichwertig gelten, sollten unmittelbar anhand der in dieser Richtlinie festgelegten objektiven Kriterien bestimmt werden, wobei der OECD-Bewertung strikt gefolgt werden sollte. Daher ist es in diesem besonderen Kontext zweckmäßig, einen delegierten Rechtsakt vorzusehen. Insbesondere sollte in Anbetracht dessen, dass für Steuerangelegenheiten ein eigenes Beschlussfassungsverfahren vorgesehen ist, der Rückgriff auf einen delegierten Rechtsakt in diesem spezifischen Kontext nicht als Präzedenzfall für andere Rechtsinstrumente betrachtet werden, die im Rahmen des besonderen Gesetzgebungsverfahrens angenommen werden.

Es ist von wesentlicher Bedeutung, für eine einheitliche Anwendung der in dieser Richtlinie festgelegten Bestimmungen in Bezug auf jegliche Drittstaaten und -gebiete zu sorgen, die die Vorschriften der globalen Einigung nicht umsetzen und deren innerstaatliche Vorschriften nicht als gleichwertig mit einer anerkannten PES betrachtet werden. In diesem Zusammenhang ist es notwendig, eine gemeinsame Methode zu entwickeln, nach der Beträge, die gemäß den Vorschriften der globalen Einigung als erfasste Steuern behandelt würden, Einheiten innerhalb einer multinationalen Unternehmensgruppe zugerechnet würden, die gemäß den Bestimmungen dieser Richtlinie einer Ergänzungssteuer unterliegen würden. Zu diesem Zweck sollten die Mitgliedstaaten die Leitlinien des GloBE-Umsetzungsrahmens der OECD als Bezugsrahmen für die Zurechnung solcher erfassten Steuern heranziehen.

Zur Ergänzung bestimmter nicht wesentlicher Vorschriften dieser Richtlinie sollte der Kommission die Befugnis übertragen werden, gemäß Artikel 290 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union Rechtsakte zu erlassen, um im Anschluss an eine Bewertung durch die Kommission die Steuerhoheitsgebiete mit einem nationalen Rechtsrahmen, der als gleichwertig mit einer anerkannten PES betrachtet werden kann, zu bestimmen. Es ist von besonderer Bedeutung, dass die Kommission im Zuge ihrer Vorbereitungsarbeit angemessene Konsultationen, auch auf der Ebene von Sachverständigen, durchführt, die mit den Grundsätzen in Einklang stehen, die in der Interinstitutionellen Vereinbarung vom 13. April 2016 über bessere Rechtsetzung [5] niedergelegt wurden.

Da diese Richtlinie 2022 in Kraft tritt und die Frist für die Umsetzung durch die Mitgliedstaaten auf spätestens 31. Dezember 2023 festgesetzt wurde, wird die Union im Einklang mit dem Zeitplan handeln, der in der Erklärung über eine Zwei-Säulen-Lösung zur Bewältigung der steuerlichen Herausforderungen im Zusammenhang mit der Digitalisierung der Wirtschaft des inklusiven Rahmens gegen BEPS von OECD und G20 vom 8. Oktober 2021 (im Folgenden „Erklärung des inklusiven Rahmens gegen BEPS von OECD und G20 vom Oktober 2021”) vereinbart wurde, wonach die zweite Säule 2022 in Recht umgesetzt werden wird, um 2023 in Kraft zu treten, wobei die SES 2024 in Kraft tritt.

Die Bestimmungen dieser Richtlinie zur Anwendung der SES sollten ab 2024 gelten, damit Drittstaaten und -gebiete die PES in der ersten Phase der Umsetzung der OECD-Mustervorschriften anwenden können.

In der Erklärung des inklusiven Rahmens gegen BEPS von OECD und G20 vom Oktober 2021 ist eine Zwei-Säulen-Lösung vorgesehen. Der im Anhang dieser Erklärung enthaltene detaillierte Umsetzungsplan legt die Zeitpläne für die Umsetzung der einzelnen Säulen fest. Da mit dieser Richtlinie Säule 2 umgesetzt werden soll, während die Arbeiten in Bezug auf Säule 1 noch abzuschließen sind, muss sichergestellt werden, dass Säule 1 ebenfalls umgesetzt wird. Zu diesem Zweck enthält die vorliegende Richtlinie eine Bestimmung, durch die die Kommission verpflichtet wird, einen Bericht zur Bewertung der im inklusiven Rahmen gegen BEPS von OECD und G20 erzielten Fortschritte auszuarbeiten. Es wird festgestellt, dass die Kommission, sofern sie dies für angebracht hält, den Mitgliedstaaten einen Gesetzgebungsvorschlag zur Bewältigung der steuerlichen Herausforderungen im Zusammenhang mit der Digitalisierung der Wirtschaft zur Prüfung vorlegen kann.

Der Rat sollte vor Ende jedes Halbjahres ab dem 1. Juli 2022 die Lage in Bezug auf die Umsetzung von Säule 1 der Erklärung des inklusiven Rahmens gegen BEPS von OECD und G20 vom Oktober 2021 bewerten.

Da das Ziel dieser Richtlinie, nämlich die Schaffung eines gemeinsamen Rahmens für eine globale Mindestbesteuerung in der Union auf der Grundlage des gemeinsamen, in den OECD-Mustervorschriften enthaltenen Ansatzes, nicht ausreichend verwirklicht werden kann, wenn jeder Mitgliedstaat alleine handelt, weil nicht aufeinander abgestimmte Maßnahmen der Mitgliedstaaten unter Umständen zu einer weiteren Fragmentierung des Binnenmarkts führen würden und weil es unerlässlich ist, Lösungen umzusetzen, die für den Binnenmarkt insgesamt funktionieren, sondern vielmehr wegen des Umfangs der Reform zur Einführung einer globalen Mindeststeuer auf Unionsebene besser zu verwirklichen ist, kann die Union im Einklang mit dem in Artikel 5 des Vertrags über die Europäische Union niedergelegten Subsidiaritätsprinzip tätig werden. Entsprechend dem in demselben Artikel genannten Grundsatz der Verhältnismäßigkeit geht dieser Beschluss nicht über das für die Verwirklichung dieses Ziels erforderliche Maß hinaus.

Der Europäische Datenschutzbeauftragte wurde gemäß Artikel 42 Absatz 1 der Verordnung (EU) 2018/1725 des Europäischen Parlaments und des Rates [6] angehört und hat am 10. Februar 2022 offizielle Bemerkungen abgegeben. Für die Verarbeitung personenbezogener Daten im Rahmen dieser Richtlinie gilt das Recht auf Schutz personenbezogener Daten gemäß Artikel 8 der Charta der Grundrechte der Europäischen Union sowie der Verordnung (EU) 2016/679 des Europäischen Parlaments und des Rates [7] –