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Bilanzierung von Immobilien bei einem Grundstückshändler
Befinden sich Immobilien im Betriebsvermögen eines Unternehmens, sind diese zumeist dem Anlagevermögen zuzuordnen. Dies gilt insbesondere in Fällen, in denen die Immobilien zu eigenen betrieblichen Zwecken genutzt oder im Rahmen einer Vermietung/Verpachtung anderen zur Nutzung überlassen werden. Bei einer Zuordnung zum Anlagevermögen erfolgt die Bilanzierung mit den fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten, insofern sind insbesondere planmäßige Abschreibungen auf Gebäude vorzunehmen.
Besteht hingegen der Geschäftszweck eines Unternehmens im Betreiben eines Grundstückshandels, sind Immobilien dem Umlaufvermögen zuzurechnen. Dies wirkt sich insbesondere auch auf die Folgebewertung aus, sofern z. B. Projektierungsleistungen oder Baumaßnahmen an der Immobilie erfolgen. Auch scheiden planmäßige Abschreibungen gänzlich aus, so dass ausschließlich außerplanmäßige Abschreibungen unter den entsprechenden Voraussetzungen vorzunehmen sind.
Neben der Bewertung der Immobilien ergeben sich Folgefragen hinsichtlich des Ausweises der Immobilie in der Bilanz sowie der zugehörigen Aufwendungen und Erträge in der Gewinn- und Verlustrechnung. Hierzu hat das Institut der Wirtschaftsprüfer mit dem IDW RS IFA 3 am eine Verlautbarung verabschiedet, deren wesentliche Inhalte mit Bezug auf Immobilien des Umlaufvermögens nachfolgend dargestellt und anhand eines Beispielsfalls veranschaulicht werden.
S. 907
I. Zuordnung zum Umlaufvermögen
[i]AbgrenzungsmerkmaleDie grundlegende Besonderheit der bilanziellen Behandlung von Immobilien bei einem Immobilienhändler ergibt sich aus der Zuordnung der Immobilien zum Umlaufvermögen, wozu IDW RS IFA 3 einleitend Abgrenzungsmerkmale gegenüber der Zuordnung zum Anlagevermögen darstellt. Wenngleich nach § 247 Abs. 2 HGB dem Anlagevermögen nur solche Vermögensgegenstände zuzuordnen sind, die dazu bestimmt sind, dem Geschäftsbetrieb dauernd zu dienen, ist hierzu keine rein zeitliche Betrachtung vorzunehmen. Vielmehr ist auf die Zwecksetzung des Unternehmens zum Zeitpunkt der Anschaffung abzustellen, ob die betreffende Immobilie lediglich einmalig (Umlaufvermögen) oder dauerhaft (Anlagevermögen) zur Erzielung von Umsätzen zur Verfügung steht.
[i]Individuelle Zuordnungsentscheidung erforderlichEine willkürliche Zuordnungsentscheidung darf dabei nicht getroffen werden, vielmehr ist auf eine vernünftige kaufmännische Zweckbestimmung unter Zugrundelegung des konkreten Geschäftsgegenstands des Unternehmens abzustellen. Wenn in Einzelfällen insofern keine eindeutige Zuordnung möglich ist, kommt es auf den subjektiven Willen des Kaufmanns an. Der zeitlichen Komponente – mithin der beabsichtigten Dauer – der Verwendung im Unternehmen kommt lediglich eine indizielle Bedeutung zu.
[i]Zuordnung zum AV insbesondere bei Miet- oder PachterträgenEine Zuordnung zum Anlagevermögen erfolgt insbesondere dann, wenn mit der betreffenden Immobilie primär Miet- oder Pachterträge generiert werden, mithin eine dauerhafte Verbindung zum Unternehmen besteht und insofern eine wiederholte Nutzung der Immobilie beabsichtigt ist.