Gewerbesteuer | Hinzurechnung von Mieten für Mehrwegbehältnisse im Handel (BFH)
Eine gewerbesteuerrechtliche
Hinzurechnung von Mieten für Mehrwegbehältnisse scheidet aus, wenn das
Vertragsverhältnis neben der Gebrauchsüberlassung auch umfangreiche Werk-,
Dienstleistungs- und Transportvertragselemente enthält und das
Mietvertragselement dem gesamtvertraglichen Leistungsbündel nicht das Gepräge
gibt (; veröffentlicht am
).
Sachverhalt: Die Klägerin belieferte u.a. den Einzelhandel mit ihren Waren. Dabei wurden sog. Mehrwegsteigen genutzt, die im Rahmen eines umfassenden Mehrwegsystems der Klägerin gegen Entgelt zur Verfügung gestellt wurden. Die Mehrwegsteigen nutzte die Klägerin für die Verpackung der Waren und den Transport von den Erzeugern zu den jeweiligen Kunden des Einzelhandels. Dort wurden die Waren in den Mehrwegsteigen präsentiert.
Im Streitjahr 2011 nutze die Klägerin die Mehrwegsteigen von zwei unterschiedlichen Anbietern. Das Unternehmen H stellte dabei ein umfassendes Mehrweg- und (Rück-)Logistiksystem zur Verfügung. Die Steigen wurden grundsätzlich direkt an die Erzeuger geliefert. Von dort wurden sie nach Befüllung mit den Waren durch die Klägerin selbst oder in deren Auftrag an den Einzelhandel verbracht. Das Unternehmen H betrieb sodann die gesamte Rücklogistik der Steigen (Abholung beim Einzelhandel und Verbringung - ggf. über Zwischenlagerungen - in ihr Depot einschließlich Müllentsorgung, Reparatur, Sortierung und Reinigung der Steigen). Diese Leistungen wurden als sog. Systemleistungen bezeichnet.
Das Unternehmen L stellte die Steigen dagegen für die Klägerin zur Abholung ab ihrem Depot bereit. Nach Befüllung durch die Erzeuger wurden sie dorthin von der Klägerin zurückgebracht. Die Auslieferung an die Einzelhandelsfilialen des Unternehmens L und die Rücklogistik der Steigen erfolgte von L in eigener Organisation.
Bei Art und Menge der Bestellung der jeweiligen Mehrwegsteigen orientierte sich die Klägerin eng an den jeweiligen Warenbestellungen des Einzelhandels und an deren strengen Vorgaben für die Art der - je nach Ware oder Warengruppe - zu nutzenden Mehrwegsteigen. Die Mehrwegsteigen waren in der Regel ein bis drei Tage bei der Klägerin im Umlauf. Einen längerfristigen Bestand an Mehrwegsteigen hielt die Klägerin nicht vor.
Zwischen den Beteiligten war im Rahmen der Frage einer gewerbesteuerlichen Hinzurechnung nach § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG vor allem umstritten, ob es sich - wie das Finanzamt angenommen hatte - im Falle (fiktiven) Eigentums an den Mehrwegsteigen um Anlagevermögen der Klägerin handelte und ob es sich bei den zwischen der Klägerin und ihren jeweiligen Vertragspartnern geschlossenen Verträgen um Mietverträge handelte oder ob die Verträge wesentliche mietvertragsfremde Elemente aufwiesen und diese im Vordergrund standen bzw. ein Vertrag eigener Art anzunehmen war.
Die Klage hatte Erfolg (; siehe hierzu unsere Online-Nachricht v. 2.2.2021).
Der BFH hat die Revision des FA hinsichtlich der an die L gezahlten Entgelte als begründet angesehen; im Übrigen - hinsichtlich der an H gezahlten Entgelte - als unbegründet zurückgewiesen:
Das FG hat zutreffend entschieden, dass die Klägerin an die H keine hinzuzurechnenden Miet- oder Pachtzinsen gezahlt hat.
Gegenstand der Hinzurechnung sind Miet- und Pachtzinsen im Sinne des bürgerlichen Rechts (§§ 535 ff. BGB). Der Nutzungsvertrag muss daher seinem wesentlichen rechtlichen Gehalt nach ein Miet- oder Pachtverhältnis im Sinne des bürgerlichen Rechts sein (z. B. , betreffend Messedurchführungsgesellschaft). Enthält die Vereinbarung wesentliche miet- oder pachtfremde Elemente, so kommt es darauf an, ob mehrere trennbare Hauptpflichten vorliegen oder ob die Hauptpflichten miteinander verschmelzen und damit ein Vertrag eigener Art gegeben ist. Dabei ist maßgeblich, mit welchem Inhalt die Beteiligten das Vertragsverhältnis durchgeführt haben.
Die vom FG festgestellten Leistungen des "Voll-Logistik-Konzepts" gehen weit über die eine Vermietung prägende "passive" Gebrauchsüberlassung hinaus und sind zu Recht nicht als Mietvertrag i. S. von § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG beurteilt worden.
Die Revision des FA ist begründet, soweit das FG entschieden hat, dass die an die L gezahlten Entgelte für die Überlassung ihrer Mehrwegsteigen nicht hinzuzurechnen sind, weil diese Steigen nicht zum fiktiven Anlagevermögen der Klägerin gehören.
Gibt ein Handelsunternehmen seinem mit ihm in einer dauerhaften Geschäftsbeziehung stehenden Lieferanten vor, dass dieser die Ware in einem bestimmten Steigentyp zu liefern hat, führt eine wiederholte Anmietung dieses Steigentyps bei unterstelltem Eigentum zur Annahme von Anlagevermögen.
Anmerkung von Dr. Ralf Adam, Richter im III. Senat des BFH:
Kurz nach dem Inkrafttreten der sog. Mehrwegangebotspflicht in der Gastronomie zu Beginn des Jahres 2023 (vgl. §§ 33, 34 Verpackungsgesetz) hat der BFH eine Entscheidung zur Hinzurechnungsvorschrift des § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG veröffentlicht, die sich mit schon im Jahr 2011 verwendeten Mehrwegbehältnissen befasst. Im entschiedenen Fall dienten die „Mehrwegsteigen“ dem Transport von Obst und Gemüse. Das Urteil des III. Senats betrifft zum einen die Qualifizierung eines typengemischten Vertrags als „Nicht-Mietvertrag“ (vgl. den 1. Leitsatz und die Ausführungen unter II.2. zum „Voll-Logistik-Konzept“ der Vertragspartnerin H); entgegen der Auffassung des FA, das die Revision erhoben hatte, bestätigte der BFH insoweit das stattgebende Urteil der Vorinstanz. Zum anderen erläutert der BFH die Kriterien für das Vorliegen fiktiven Anlagevermögens, wenn gleichartige Wirtschaftsgüter zwar jeweils nur kurzfristig, insgesamt betrachtet aber sehr regelmäßig in einem mehrjährigen Zeitraum angemietet werden (vgl. den 2. Leitsatz und die Ausführungen zur Vertragspartnerin L unter II.3.); insoweit hob der BFH das Urteil der Vorinstanz auf und wies die Klage der Klägerin ab. Bei der Prüfung beider Tatbestandsmerkmale (Miet- und Pachtzinsen; Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens) ist § 118 Abs. 2 FGO zu beachten, nach dem der BFH im Revisionsverfahren grundsätzlich an die im erstinstanzlichen Urteil getroffenen tatsächlichen Feststellungen gebunden ist. Die Chance gewerbesteuerpflichtiger Unternehmer nicht nur im Bereich des Obst- und Gemüsehandels liegt deshalb in der ausführlichen Schilderung des Sachverhalts im Klageverfahren vor dem FG. Die höchstrichterlichen Rechtsgrundsätze zur Hinzurechnung gemäß § 8 Nr. 1 Buchst. d GewStG sind Prüfungsmaßstab für die rechtliche Würdigung, sie geben darüber hinaus aber auch eine Orientierung für die Vertragsgestaltung.
Quelle: ; NWB Datenbank (RD)
Fundstelle(n):
YAAAJ-30853