Einzelfragen zur Abgeltungsteuer; Ergänzung des BMF-Schreibens vom 19. Mai 2022 (BStBl 2022 I S. 742) Jahressteuergesetz 2022 (JStG 2022) vom 16. Dezember 2022 (BGBl 2022 I S. 2294)

Bezug: BMF, Schreiben v. 19.05.2022 - IV C 1 - S 2252/19/10003 :009 BStBl 2022 I S. 742

Bezug: BMF, Schreiben v. 21.04.2022 - IV C 2 - S 2836/20/10001: 002 BStBl 2022 I S. 647

Bezug: BFH 20.04.1999 – VIII R 44/96 BStBl 1999 II S. 698

Nach Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder wird das BMF-Schreiben vom 19. Mai 2022 (BStBl 2022 I S. 742) wie folgt ergänzt:

Randnummer 92 wird wie folgt gefasst:

„Kapitalherabsetzung/Ausschüttung aus dem Einlagekonto

92Die Herabsetzung des Nennkapitals einer Kapitalgesellschaft ist keine anteilige Veräußerung der Anteile an der Kapitalgesellschaft im Sinne des § 20 Absatz 2 EStG. Wird der Herabsetzungsbetrag nicht an die Anteilseigner ausgekehrt, ergibt sich keine Auswirkung auf die Anschaffungskosten der Anteile. Im Auskehrungsfall mindert der Auskehrungsbetrag die Anschaffungskosten der Anteile, soweit er nicht auf einen Sonderausweis nach § 28 Absatz 1 Satz 3 KStG entfällt. Zahlungen aus einer Kapitalherabsetzung oder Zahlungen aus dem steuerlichen Einlagekonto können je nach Einstandskurs auch zu negativen Anschaffungskosten führen (BFH-Urteil vom 20. April 1999 – VIII R 44/96, BStBl 1999 II S. 698). Soweit der Auskehrungsbetrag auf einen Sonderausweis nach § 28 Absatz 1 Satz 3 KStG entfällt, ist der Herabsetzungsbetrag als Einkünfte aus Kapitalvermögen nach § 20 Absatz 1 Nummer 2 Satz 2 EStG zu behandeln; eine Minderung der Anschaffungskosten für die Anteile an der Kapitalgesellschaft tritt insoweit nicht ein.“

Randnummer 122 wird wie folgt gefasst:

„122Verluste mindern die abgeltungsteuerpflichtigen Erträge unabhängig davon, ob diese aus in- oder ausländischen Quellen stammen. Die Summe der anrechenbaren ausländischen Quellensteuer ist auf die nach Verlustverrechnung verbleibende Abgeltungsteuerschuld anzurechnen. Die Anwendung des Freistellungsauftrags hat die gleiche Wirkung wie die Verlustverrechnung.

Randnummer 230 wird wie folgt gefasst:

„Berücksichtigung von Freistellungsaufträgen

230Ein erteilter Freistellungsauftrag, vgl. Rn. 257 ff., ist erst auf den nach Verlustverrechnung verbleibenden abzugspflichtigen Ertrag anzuwenden. Ein Freistellungsauftrag wird somit erst nach Berücksichtigung des Verlustverrechnungstopfes angewendet („verbraucht“). Je nach Reihenfolge der Geschäfte kann diese Betrachtung dazu führen, dass ein ausgeführter Freistellungsauftrag bzw. der Freistellungsbetrag wieder auflebt, weil eine vorrangige Verrechnung von Verlusten die Ausführung des Freistellungsauftrages insoweit verhindert.

Hierdurch wird sichergestellt, dass der Sparer-Pauschbetrag nicht höher ist als die nach Maßgabe des § 20 Absatz 6 EStG verrechneten Kapitalerträge. Nicht verrechenbare Aktienverluste bleiben dabei unberücksichtigt.“

Beispiel 4 und 5 (ohne Abwandlung) der Randnummer 241 werden wie folgt geändert:

Randnummer 257 wird wie folgt gefasst:

„b) Erteilung und Änderung von Freistellungsaufträgen

257Jeder Freistellungsauftrag muss nach amtlich vorgeschriebenem Muster erteilt werden, vgl. Anlage 2. Das Muster sieht die Unterschrift des Kunden vor. Gegen eine Erteilung eines Freistellungsauftrages mit Kundenunterschrift auf einem sogenannten PenPad bestehen keine Bedenken. Eine Vertretung ist zulässig. Der Freistellungsauftrag kann auch per Fax oder als Datei per E-Mail übermittelt, erteilt werden. Daneben ist die Erteilung im elektronischen Verfahren zulässig. In diesem Fall muss die Unterschrift durch eine elektronische Authentifizierung des Kunden z. B. in Form des banküblichen gesicherten PIN/TAN-Verfahrens ersetzt werden. Hierbei wird zur Identifikation die persönliche Identifikationsnummer (PIN) verwendet und die Unterschrift durch Eingabe der Transaktionsnummer (TAN) ersetzt. Die Erteilung eines Freistellungsauftrags ist nur für Konten und Depots von natürlichen Personen möglich.

Wird der Sparer-Pauschbetrag gesetzlich erhöht oder vermindert und sind dadurch bereits erteilte Freistellungsaufträge prozentual anzupassen, kann eine Glättung auf den nächst höheren Euro-Betrag oder durch kaufmännische Rundung vorgenommen werden.

Dies kann zu einer Überschreitung des zulässigen Sparer-Pauschbetrages führen, die nicht beanstandet wird.

Ändert sich die Höhe des Sparer-Pauschbetrags zum 1. Januar eines Jahres, können Freistellungsaufträge noch innerhalb der ersten sechs Monate des Jahres auf dem am 31. Dezember des Vorjahres geltenden Muster erteilt werden.“

Randnummer 261 wird wie folgt gefasst:

„c) Freistellungsaufträge bei Ehegatten/Lebenspartnern

261Ehegatten/Lebenspartner, die unbeschränkt einkommensteuerpflichtig sind und nicht dauernd getrennt leben, haben ein gemeinsames Freistellungsvolumen (§ 20 Absatz 9 Satz 2 EStG) und können entweder einen gemeinsamen Freistellungsauftrag oder Einzel-Freistellungsaufträge erteilen. Der gemeinsame Freistellungsauftrag gilt sowohl für Gemeinschaftskonten als auch für Konten oder Depots, die auf den Namen nur eines Ehegatten/Lebenspartners geführt werden.

Randnummer 275 wird wie folgt gefasst:

„275Für das Steuerabzugsverfahren folgt daraus, dass zuerst die Einkünfte der Ehegatten/Lebenspartner unter Berücksichtigung des gemeinsamen Freistellungsauftrags zu ermitteln sind und dann – wie nachstehend dargestellt – die danach noch bestehenden Verluste am Jahresende ehegatten-/lebenspartnerübergreifend zu verrechnen sind.

Eine ehegatten-/lebenspartnerübergreifende Verlustverrechnung vor Berücksichtigung des Freistellungsauftrags erfolgt nicht.

Die Beispiele zeigen, dass eine ehegatten-/lebenspartnerübergreifende Verlustverrechnung vor Berücksichtigung von Freistellungsaufträgen (Beispiel 2) zu einer nicht zu rechtfertigenden Benachteiligung von Ehegatten/Lebenspartnern gegenüber Einzelpersonen führen würde. Denn in dem Beispiel würde der Ehemann/Lebenspartner A, obwohl er positive Einkünfte erzielt hatte, nicht in den Genuss des Sparer-Pauschbetrages kommen.“

Randnummer 279 wird wie folgt gefasst:

„279Es bestehen keine Bedenken dagegen, dass der verwitwete Steuerpflichtige Freistellungsaufträge, die er gemeinsam mit dem verstorbenen Ehegatten/Lebenspartner erteilt hat, im Todesjahr ändert oder neue Freistellungsaufträge erstmals erteilt. In diesen Fällen sind anstelle der Unterschrift des verstorbenen Ehegatten/Lebenspartners Vorname, Name und Todestag des Verstorbenen einzutragen. Wird ein ursprünglich gemeinsam erteilter Freistellungsauftrag geändert, muss das Kreditinstitut prüfen, inwieweit das bisherige Freistellungsvolumen bereits durch Abstandnahme vom Kapitalertragsteuerabzug ausgeschöpft ist. Durch die Änderung darf der bereits freigestellte und ausgeschöpfte Betrag nicht unterschritten werden. Ein Widerruf ist nur zum Jahresende möglich, vgl. Rn. 258. Für das auf das Todesjahr folgende Jahr dürfen unabhängig von der Gewährung des Splitting-Tarifs nur Einzel-Freistellungsaufträge über den Sparer-Pauschbetrag des verwitweten Steuerpflichtigen, d. h. nur bis zur Höhe von insgesamt 1.000 € erteilt werden.“

Randnummer 280 wird wie folgt gefasst:

„f) NV-Bescheinigung und Freistellungsaufträge bei nicht steuerbefreiten Körperschaften

Abstandnahme vom Steuerabzug

280Einer unbeschränkt steuerpflichtigen und nicht steuerbefreiten Körperschaft, Personenvereinigung und Vermögensmasse steht, wenn sie Einkünfte aus Kapitalvermögen erzielt, nach § 8 Absatz 1 KStG der Sparer-Pauschbetrag von 1.000 € im Rahmen der Veranlagung zu (§ 20 Absatz 9 Satz 1 EStG). Um eine Abstandnahme vom Kapitalertragsteuerabzug zu erreichen, haben unbeschränkt steuerpflichtige und nicht steuerbefreite Körperschaften,

Personenvereinigungen und Vermögensmassen, denen der Freibetrag nach § 24 KStG zusteht und deren Einkommen den Freibetrag von 5.000 € nicht übersteigt, Anspruch auf Erteilung einer NV-Bescheinigung (Vordruck NV 3 B). Sie dürfen keinen Freistellungsauftrag erteilen.“

Randnummer 300a wird wie folgt gefasst:

„300aIst in den Fällen des § 44a Absatz 7, 8 und 10 Satz 1 Nummer 2 und 3 EStG ein Steuerabzug vom Kapitalertrag deswegen vorgenommen worden, weil dem Schuldner der Kapitalerträge oder der auszahlenden Stelle die Bescheinigung im Sinne des § 44a Absatz 7 oder 8 EStG nicht vorlag, und hat der Schuldner der Kapitalerträge oder die auszahlende Stelle von der Möglichkeit der Änderung der Steueranmeldung nach § 44b Absatz 5 EStG keinen Gebrauch gemacht, wird zur Vermeidung von Härten zugelassen, dass die Kapitalertragsteuer auf Antrag der betroffenen Körperschaft in der gesetzlich zulässigen Höhe von dem Finanzamt, an das die Kapitalertragsteuer abgeführt wurde, erstattet wird.“

Randnummer 324 wird wie folgt gefasst:

„XIII. Anwendungsregelung, Nichtbeanstandungsregelungen und Fundstellennachweis

324Für die Abgeltungsteuer auf Kapitalerträge und Veräußerungsgewinne sind die Grundsätze dieses Schreibens auf alle offenen Fälle anzuwenden. Im Übrigen ist dieses Schreiben auf Kapitalerträge, die nach dem 31. Dezember 2008 zufließen, sowie erstmals für den Veranlagungszeitraum 2009 anzuwenden.

Bei Sachverhalten, die unter die Regelung dieses Schreibens fallen, sind folgende BMF-Schreiben nicht mehr anzuwenden: vom 18. Januar 2016 (BStBl 2016 I S. 85), 20. April 2016 (BStBl 2016 I S. 475), 16. Juni 2016 (BStBl 2016 I S. 527), 3. Mai 2017 (BStBl 2017 I S. 739), 10. Mai 2017 (BStBl 2017 I S. 774), 19. Dezember 2017 (BStBl I 2018 S. 52), 12. April 2018 (BStBl 2018 I S. 624), 17. Dezember 2018 (BStBl I 2019 S. 1399), 17. Januar 2019 (BStBl 2019 I S. 51), 10. Mai 2019 (BStBl 2019 I S. 464), 16. September 2019 (BStBl 2019 I S. 889), 19. Februar 2021 (BStBl 2021 I S. 296) und vom 3. Juni 2021 (BStBl 2021 I S. 723).

Randnummer 92 in der Fassung des BMF-Schreibens vom 20. Dezember 2022 ist erst ab dem 1. Januar 2023 anzuwenden. Für Nennkapitalherabsetzungen- und Rückzahlungen und für die Rückgewähr von Einlagen, die bis einschließlich 31. Dezember 2022 stattfinden, ist Randnummer 92 in folgender Fassung anzuwenden:

„Kapitalherabsetzung/Ausschüttung aus dem Einlagekonto

92Die Herabsetzung des Nennkapitals einer unbeschränkt steuerpflichtigen Kapitalgesellschaft ist keine anteilige Veräußerung der Anteile an der Kapitalgesellschaft im Sinne des § 20 Absatz 2 EStG. Wird der Herabsetzungsbetrag nicht an die Anteilseigner ausgekehrt, ergibt sich keine Auswirkung auf die Anschaffungskosten der Anteile. Im Auskehrungsfall mindert der Auskehrungsbetrag die Anschaffungskosten der Anteile, soweit er nicht auf einen Sonderausweis nach § 28 Absatz 1 Satz 3 KStG entfällt. Zahlungen aus einer Kapitalherabsetzung oder Zahlungen aus dem steuerlichen Einlagekonto können je nach Einstandskurs auch zu negativen Anschaffungskosten führen (BFH-Urteil vom 20. April 1999 – VIII R 44/96, BStBl 1999 II S. 698). Soweit der Auskehrungsbetrag auf einen Sonderausweis nach § 28 Absatz 1 Satz 3 KStG entfällt, ist der Herabsetzungsbetrag als Einkünfte aus Kapitalvermögen nach § 20 Absatz 1 Nummer 2 Satz 2 EStG zu behandeln; eine Minderung der Anschaffungskosten für die Anteile an der Kapitalgesellschaft tritt insoweit nicht ein. Diese Grundsätze gelten für Körperschaften und Personenvereinigungen, die in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, unbeschränkt steuerpflichtig sind, entsprechend.

Auch bei einer Nennkapitalherabsetzung und -rückzahlung einer Drittstaaten-Kapitalgesellschaft handelt es sich nicht um eine anteilige Veräußerung der Anteile. Auf die Auskehrung des Herabsetzungsbetrags an die Anteilseigner ist § 28 KStG nicht anwendbar. Unter den Voraussetzungen des § 7 Absatz 2 KapErhStG sind die Auskehrungen als Einkünfte im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 EStG steuerbar.

Nach Ablauf der 5-Jahres-Frist des § 7 Absatz 2 KapErhStG sind die Auskehrungen nicht steuerbar, mindern jedoch die Anschaffungskosten der Anteile.

Soweit innerhalb oder außerhalb der 5-Jahres-Frist die Rückzahlung den Betrag einer vorhergehenden Erhöhung des Kapitals nach § 7 Absatz 1 KapErhStG übersteigt, handelt es sich um eine echte, nicht steuerbare Nennkapital-Rückzahlung.

Bei Auskehrungen von Körperschaften und Personenvereinigungen aus einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet und der nicht zugleich ein Mitgliedsstaat der Europäischen Union ist (Island, Liechtenstein, Norwegen), sowie bei Auskehrungen von Drittstaaten-Kapitalgesellschaften können die damit zusammenhängenden Fragen nur im Rahmen der jeweiligen Veranlagungsverfahren der Gesellschafter geklärt werden, BMF-Schreiben vom 21. April 2022 (BStBl 2022 I S. 647).“

Anlage: Muster - Freistellungsauftrag für Kapitalerträge und Antrag auf ehegattenübergreifende/lebenspartnerübergreifende Verlustverrechnung

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BMF v. 20.12.2022 - IV C 1 - S 2252/19/10003 :011