Einkommensteuer | Absetzung für Substanzverringerung setzt Anschaffungskosten voraus (BFH)
Legt der Kommanditist ein in seinem
Privatvermögen entdecktes Kiesvorkommen in die KG ein, hat diese das
Kiesvorkommen mit dem Teilwert anzusetzen. Absetzungen für Substanzverringerung
(AfS) und Teilwertabschreibungen sind auch dann nicht zulässig, wenn die KG das
Kiesvorkommen nicht selbst abbaut, sondern einem Dritten zur Substanzausbeute
verpachtet (; veröffentlicht am
).
Hintergrund: Der Große Senat des BFH hatte klargestellt, dass ein im Privatvermögen entdecktes Kiesvorkommen bei Zuführung zum Betriebsvermögen mit dem Teilwert anzusetzen ist, beim Abbau des Kiesvorkommens aber keine Absetzungen für Substanzverringerung (AfS) vorgenommen werden dürfen (). Im Hinblick auf diese Entscheidung wurde teilweise als Gestaltungsempfehlung geraten, den Bodenschatz entgeltlich etwa auf eine GmbH & Co. KG zu übertragen und so Anschaffungskosten zu generieren (so etwa Hoffmann, DStR 2007, 854, 855; Kanzler, DStR 2007, 1101, 1106).
Hierzu führte das Finanzgericht u.a. aus:
Wird Kiesvorkommen im Privatvermögen entdeckt, darf der Steuerpflichtige, der das Kiesvorkommen einem Dritten im Wege der Verpachtung zum Abbau überlässt, bei der Ermittlung seiner Verpachtungseinkünfte nach § 11d Abs. 2 EStDV keine AfS vornehmen.
Nach der gesetzgeberischen Grundentscheidung unterliegen damit beim Abbau von Bodenschätzen der Abbauertrag selbst bzw. die Einnahmen aus der Überlassung des Abbaus an einen Dritten stets der Besteuerung.
Dieser gesetzgeberischen Grundentscheidung muss auch Rechnung getragen werden, wenn das im Privatvermögen entdeckte Kiesvorkommen vor seinem Abbau bzw. vor seiner Überlassung zum Abbau durch einen Dritten aus dem Privatvermögen in ein Betriebsvermögen (unentgeltlich) eingelegt wird.
Zwar ist das Kiesvorkommen als materielles Wirtschaftsgut in diesem Fall mit dem Teilwert anzusetzen. Um die gesetzgeberische Grundentscheidung sicherzustellen, den Abbauertrag selbst bzw. die Einnahmen aus der Überlassung des Abbaus an einen Dritten stets der Besteuerung zu unterwerfen, können auch in diesem Fall bei der Ermittlung der Einkünfte aus dem Abbau bzw. der Überlassung zum Abbau durch einen Dritten keine AfS aufwandswirksam berücksichtigt werden.
Quelle: NWB Datenbank
Sachverhalt zum Abbau eines im Privatvermögen entdeckten Kiesvorkommens war im Streitfall zweigeteilt zu prüfen.
Im Streitjahr 1993 ging es um die Übereignung von Grundbesitz in das Betriebsvermögen der klagenden KG, die den Wert des darin enthaltenen Kiesvorkommens als Anlagevermögen auswies, den Wert der Grundstücke mit dem Kiesvorkommen ausschließlich dem Kapitalkonto II des alleinigen Kommanditisten gutschrieb und die Grundstücke zur Substanzausbeute verpachtete.
Im Streitjahr 1996 übereignete der Kommanditist, ein Landwirt, eine weitere kieshaltige Fläche der KG durch eine als Kaufvertrag bezeichnete Vereinbarung, nach der ein Kaufpreis geschuldet war, der allerdings nicht bei Fälligkeit, sondern zinslos gestundet unter Berücksichtigung der Liquidität der Klägerin getilgt wurde.
Nachdem der IV. Senat des BFH entschieden hatte, dass die Gutschrift des Gegenwerts übertragener Wirtschaftsgüter allein dem Kapitalkonto II nicht zu einer Einbringung gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten führt und sich damit gegen das gegen (BStBl I 2011, 713, unter I.2.) gewandt hatte (s. ), musste derselbe Senat auch im Streitfall von einer Einlage und nicht von einem tauschähnlichen Veräußerungsgeschäft ausgehen.
Dann aber ergab sich folgerichtig eine Einlage zum Teilwert und ein Abzugsverbot für AfS oder Teilwertabschreibungen, denn dies hatte der Große Senat des BFH bereits 2006 so entschieden ().
Aber auch für das Streitjahr 1996 ging der BFH mit der Vorinstanz von einer Einlage und der Anwendung der Grundsätze des Großen Senats aus, weil er dem Kaufvertrag aufgrund eines Fremdvergleichs die steuerliche Anerkennung versagte.
Gestaltungsempfehlungen in Anmerkungen zur Entscheidung des Großen Senats im Bodenschatzfall hatten ausdrücklich darauf hingewiesen, dass Kaufverträge einem Fremdvergleich standhalten müssen und dass insbesondere eine Stundungsabrede, die die Zahlung des Kaufpreises von Einnahmen des Erwerbers aus der Verpachtung oder der Selbstausbeute des Vorkommens abhängig macht, schädlich ist (s. etwa Kanzler, DStR 2007, 1101, 1107).
Fundstelle(n):
NWB DAAAF-69056