OFD Magdeburg - S 2350 - 25 - St 224 V

Abgrenzung zwischen Aus- und Fortbildungskosten – Änderung der Rechtsprechung;
Aufwendungen für eine Umschulungsmaßnahme und für ein berufsbegleitendes erstmaliges Hochschulstudium als Werbungskosten abziehbar

1 Allgemeines

Der BFH hat seine bisherige Rechtsprechung zur Abgrenzung von Aus- und Fortbildungskosten aufgegeben. Nach den Urteilen vom – VI R 137/01 (H 34 LStH „Erststudium„) – und vom – VI R 120/01 (H 34 LStH „Umschulungskosten„) – stellen Aufwendungen für ein berufsbegleitendes Erststudium bzw. für eine Umschulungsmaßnahme bei hinreichender beruflicher Veranlassung Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Tätigkeit dar.

Die o. g. Urteile sind zwischenzeitlich im BStBl 2003 II S. 403 bzw. S. 407 veröffentlicht worden und ab sofort in allen offenen, gleich gelagerten Fällen anzuwenden. Dabei sind folgende Grundsätze zu beachten:

2 Fortbildung und Umschulung

2.1 Änderung der Rechtsprechung

Aufwendungen für

  • ein berufsbegleitendes Erststudium bzw.

  • eine Umschulungsmaßnahme, die eine Grundlage dafür bildet, von einer Erwerbs- oder Berufsart zu einer anderen überzuwechseln,

können Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit darstellen. Voraussetzung hierfür ist, dass eine hinreichende berufliche Veranlassung besteht. Für die steuerliche Behandlung ist es unerheblich, ob die Bildungsmaßnahme eine Basis für andere Berufsfelder schafft oder einen Berufswechsel vorbereitet.

2.2 Berufliche Veranlassung

(H 33 LStH „Berufliche Veranlassung„)

Die Anerkennung von Fortbildungs- und Umschulungskosten als unbeschränkt abziehbare Werbungskosten setzt eine berufliche Veranlassung voraus. Diese liegt vor, wenn ein objektiver Zusammenhang mit dem Beruf besteht und die Aufwendungen subjektiv zur Förderung des Berufs getätigt werden. Grundsätzlich kann diese Voraussetzung bei einer berufsbezogenen Bildungsmaßnahme erfüllt sein, sofern ein konkreter und enger Zusammenhang mit der Berufstätigkeit vorliegt.

Daran mangelt es jedoch, wenn die Maßnahme lediglich Allgemeinbildung vermittelt, wie z. B. der Besuch der Fachoberschule zur Erlangung der Fachhochschulreife.

2.3 Fortbildung

Die Fortbildungsmaßnahme muss berufsbezogen auf die vom Arbeitnehmer auch ernsthaft angestrebte Berufstätigkeit vorbereiten bzw. geeignet sein, die bisherige Stellung des Arbeitnehmers im Unternehmen zu festigen, seine Chancen im beruflichen Fortkommen zu verbessern und seine Kenntnisse zu erweitern. Regelmäßig ist die berufliche Veranlassung vorhanden, wenn die Fortbildungsmaßnahme auf den bisher ausgeübten Beruf aufbaut. Dies gilt insbesondere dann, wenn die erste Berufsausbildung notwendige Voraussetzung für die Teilnahme an der Maßnahme ist.

Bei der Beurteilung ist nicht zu differenzieren, ob es sich um akademische oder nichtakademische Bildungsmaßnahmen handelt. Unerheblich ist auch, ob die Fortbildungsmaßnahme vom bisherigen Arbeitgeber verlangt oder aber vom Arbeitnehmer freiwillig betrieben wird.

2.4 Umschulung

Auch Aufwendungen im Zusammenhang mit Umschulungsmaßnahmen können nunmehr zu den Fortbildungskosten gehören. Hier kommt eine Berücksichtigung nur in solchen Fällen in Betracht, in denen der Steuerpflichtige bereits dauerhaft berufstätig ist oder war. Führt die Umschulungsmaßnahme zu einem gänzlich neuen Berufsabschluss, handelt es sich um Werbungskosten, wenn dies die Grundlage dafür bildet, von einer Erwerbs- oder Berufsart zu einer anderen überzuwechseln. Dies kann z. B. bei Arbeitnehmern der Fall sein, die mit dem neuen Berufsfeld nach Zeiten der Arbeitslosigkeit wieder Einnahmen erzielen wollen.

3 Erstmalige Ausbildung

Aufwendungen für ein Schulungsverhältnis, das kein Ausbildungsdienstverhältnis darstellt, werden nunmehr vom BFH anerkannt ( – BFH/NV 2003 1119). Im Streitfall hat der BFH den geforderten engen sachlichen und zeitlichen Zusammenhang mit den erwarteten späteren Einnahmen offensichtlich deshalb bejaht, weil mit Abschluss der Ausbildung keine andere Tätigkeit als die eines Piloten erreicht werden konnte und der Stpfl. später auch von dem Träger der Einrichtung eingestellt wurde. Es bestehen keine Bedenken, die Aufwendungen in vergleichbaren Fällen als Werbungskosten anzuerkennen.

In allen anderen Fällen erstmaliger Berufsausbildung (z. B. Schulabgänger), insbesondere, wenn durch ein Erststudium (Ausnahme: berufsbegleitendes Erststudium) ein allgemeiner Berufsabschluss angestrebt wird, der Einsatzmöglichkeiten in unterschiedlichen Bereichen und Einkunftsarten eröffnet, sollen die Aufwendungen auch weiterhin als Berufsausbildungskosten i. S. d. § 10 Abs. 1 Nr. 7 EStG berücksichtigt werden. Dies gilt auch in den Fällen, in denen Steuerpflichtige neben ihrer Ausbildung in geringem Umfang arbeiten, um sich die Kosten des Lebensunterhalts sowie der Ausbildung hinzuzuverdienen.

Eine andere Beurteilung ist wie bisher nur möglich, wenn die Maßnahme Gegenstand eines ernstlich vereinbarten Ausbildungsverhältnisses ist und der Steuerpflichtige daraus Arbeitslohn i. S. d. § 19 EStG bezieht.

In den Fällen, in denen die geltend gemachten Aufwendungen nicht als Fortbildungskosten, sondern nur als Berufsausbildungskosten (Sonderausgaben) anerkannt werden, ist als Begründung der standardisierte Erläuterungstext Sb 12 Kz 471* zu verwenden. Die Einkommensteuer ist insoweit nach § 164 Abs. 1 Satz 1 AO unter dem Vorbehalt der Nachprüfung festzusetzen. In den Bescheid ist folgende Erläuterung aufzunehmen: „Im Hinblick auf die ungewisse steuerrechtliche Beurteilung, ob die geltend gemachten Aufwendungen als Fortbildungskosten oder Berufsausbildungskosten anzuerkennen sind, erfolgt die Festsetzung der Einkommensteuer unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gem. § 164 Abs. 1 Satz 1 AO.„

4 Vorweggenommene Werbungskosten

(H 34 LStH „Fortbildungskosten als vorweggenommene Werbungskosten„)

Aufwendungen, die nach den vorgenannten Grundsätzen als Fortbildungskosten zu berücksichtigen sind, können auch als vorweggenommene Werbungskosten anerkannt werden, wenn feststeht, dass der Steuerpflichtige eine Anstellung anstrebt und dem Arbeitsmarkt – ggf. erst nach Abschluss der konkreten Weiterbildungsmaßnahme – tatsächlich uneingeschränkt zur Verfügung steht (vgl. BStBl 1996 II S. 482). Sind diese Voraussetzungen bei der Veranlagung noch nicht endgültig feststellbar, besteht die Möglichkeit der vorläufigen Festsetzung nach § 165 Abs. 1 Satz 1 AO.

Unter Beachtung der Grenzen, die sich im Hinblick auf die Festsetzungsverjährung bzw. die Berichtigungsvorschriften ergeben, können Steuerpflichtige diese Aufwendungen im Rahmen des § 10d Abs. 4 EStG geltend machen.

5 Höhe der abzugsfähigen Werbungskosten im Rahmen von Bildungsmaßnahmen

( – BStBl 2003 II S. 749)

5.1 Allgemeines

Bei einer beruflich veranlassten, über einen längeren Zeitraum auf einen Abschluss zielenden erstmaligen, anderen oder qualifizierteren Bildungsmaßnahme ist die Höhe der abziehbaren Aufwendungen nicht davon abhängig, ob daneben noch ein Dienstverhältnis besteht. Vielmehr sind die Werbungskosten gesondert, d. h. unabhängig von sonst erzielten Einkünften, zu beurteilen. Danach sind beispielsweise Studiengebühren, Aufwendungen für Arbeitsmittel und Fahrtkosten zu berücksichtigen.

Bei dem Abzug der Aufwendungen als Werbungskosten ist der § 3c Abs. 1 EStG zu berücksichtigen. Es dürfen demnach Aufwendungen nicht als Werbungskosten abgezogen werden, soweit sie mit steuerfreien Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen (R 33 Abs. 4 S. 3 LStR).

5.2 Fahrtkosten

Für Fahrtkosten zum Ausbildungs- bzw. Studienort kann der Stpfl. (nur) die Entfernungspauschale für Wege zwischen Wohnung und Arbeitstätte nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG in Anspruch nehmen, auch wenn im Gesetz von „Arbeitsstätte„ und nicht von „Bildungsstätte„ die Rede ist.

„Regelmäßige Arbeitsstätte„ kann bei einem herkömmlichen Studium die Universität, bei einem Fernstudium aber auch die Wohnung des Stpfl. sein, wenn er seinem Studium im Wesentlichen zu Hause nachgeht. Im Übrigen kann ein Studium aber auch an ständig wechselnden Einsatzstellen absolviert werden.

5.3 Weitere Werbungskosten

Durch die Behandlung der Bildungsstätte als regelmäßige Arbeitsstätte scheidet eine Beurteilung nach Dienstreisegrundsätzen aus, so dass insbesondere Verpflegungsmehraufwendungen nicht zu berücksichtigen sind. Ist der Stpfl. hingegen für einzelne Ausbildungsabschnitte (z. B. anlässlich einer Exkursion oder eines Praktikums) vorübergehend außerhalb seiner Bildungsstätte zu Ausbildungszwecken tätig, ist nach allgemeinen Grundsätzen zu prüfen, ob es sich insoweit um, Dienstreisen handelt. Hat der Stpfl. am Ausbildungsort eine Unterkunft, kann eine Berücksichtigung im Rahmen der doppelten Haushaltsführung in Betracht kommen.

6 Beamtenanwärter und Berufsschulen

Das (BStBl 2003 II S. 749) hat dagegen keine Auswirkungen auf die bisherige Behandlung von Aufwendungen für Beamtenanwärter und Berufsschüler. Es kann derzeit daran festgehalten werden, dass bei Beamtenanwärtern, die einen auswärtigen Lehrgang besuchen, in den ersten drei Monaten eine Dienstreise angenommen werden kann und dass der Besuch der Berufsschule im Regelfall stets eine neue Dienstreise darstellt, wenn die Berufsschule höchstens an zwei Tagen je Woche aufgesucht wird.

7 Anwendungsgrundsätze

Diese Grundsätze zur Ermittlung der abziehbaren Aufwendungen sind in allen offenen Fälle anzuwenden. Sie gelten für den Werbungskostenabzug bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit und gleichermaßen für den Betriebsausgabenabzug bei den Gewinneinkünften.

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Fundstelle(n):
SAAAB-22150

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