Überlassung eines PKW durch eine Gesellschaft an ihren Gesellschafter-Geschäftsführer zur privaten Nutzung
Die umsatzsteuerrechtliche Behandlung von unternehmerisch genutzten Fahrzeugen ist in den ( BStBl I S. 864) und vom ( BStBl I S. 1326) geregelt. Ergänzend gilt bei der Überlassung eines PKW durch eine Kapital- oder Personengesellschaft an ihre(n) Gesellschafter-Geschäftsführer Folgendes:
1. Selbständigkeit natürlicher Personen als Gesellschafter-Geschäftsführer
Natürliche Personen können als Gesellschafter-Geschäftsführer sowohl gegenüber einer Kapitalgesellschaft, als auch gegenüber einer Personengesellschaft selbständig oder nichtselbständig tätig werden (vgl. Abschn. 2.2 Abs. 2 UStAE). Entscheidend ist stets das Gesamtbild der Verhältnisse im Einzelfall, wobei auf das Innenverhältnis zwischen der Gesellschaft und dem Gesellschafter-Geschäftsführer, mithin auf die Vereinbarungen, die der Geschäftsführung zugrunde liegen, abzustellen ist. Merkmale, die für die Abgrenzung heranzuziehen sind, ergeben sich insbesondere aus H 19.0 (Allgemeines) LStH 2011. Auf die —, (BStBl 2011 II S. 433) und —, (BStBl II S. 730) weise ich hin.
2. Gesellschafter-Geschäftsführer ist nichtselbständig tätig (Arbeitnehmer)
Ist der Gesellschafter-Geschäftsführer Arbeitnehmer der Gesellschaft, überlässt die Gesellschaft ihm den PKW regelmäßig in seiner Eigenschaft als Arbeitnehmer. Dies ist insbesondere der Fall, wenn sie mit dem Gesellschafter-Geschäftsführer die PKW-Überlassung zur privaten Nutzung im Arbeitsvertrag vereinbart hat. Die Beteiligten können auch mündlich oder konkludent eine Überlassung im Rahmen des Arbeitsverhältnisses vereinbaren, etwa wenn die Gesellschaft die PKW-Überlassung durch Einbehalten der Lohnsteuer als Arbeitslohn behandelt. Die Überlassung erfolgt in diesen Fällen entgeltlich; Gegenleistung ist die anteilige Arbeitsleistung des Gesellschafter-Geschäftsführers (tauschähnlicher Umsatz, § 3 Abs. 12 Satz 2 UStG). Zur Besteuerung siehe Tz. 4.2.1 des a. a. O.
Die Gesellschaft kann dem Gesellschafter-Geschäftsführer den Pkw jedoch auch außerhalb des Arbeitsverhältnisses entgeltlich überlassen, z. B. wenn die Beteiligten (ggf. mündlich) einen gesonderten entgeltlichen Überlassungsvertrag geschlossen haben. Eine Belastung des Verrechnungskontos des Gesellschafter-Geschäftsführers aufgrund der privaten PKW-Nutzung ist stets als Entgelt für die PKW-Überlassung zu beurteilen. Bemessungsgrundlage ist das tatsächlich entrichtete Entgelt, soweit nicht die Mindestbemessungsgrundlage Anwendung findet (§ 10 Abs. 5 Nr. 1 UStG, vgl. Abschn. 10.7 Abs. 1 UStAE).
Empfängt der Gesellschafter-Geschäftsführer die PKW-Überlassung in seiner Eigenschaft als Gesellschafter, ohne dass ein entgeltlicher Überlassungsvertrag vorliegt, erfolgt die Überlassung unentgeltlich (§ 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG). Hiervon ist lediglich dann auszugehen, wenn es sich bei der Gesellschaft um eine Kapitalgesellschaft handelt und die Überlassung ertragsteuerrechtlich als verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) beurteilt wird (hierzu BStBl I S. 478). Zur Besteuerung der unentgeltlichen Wertabgabe siehe Tz. 4.2.2 des a. a. O.
3. Gesellschafter-Geschäftsführer ist selbständig tätig (Unternehmer)
Erbringt der Gesellschafter mit der Geschäftsführung (oder auch einer anderen Leistung, z. B. Vermietung) selbständig eine sonstige Leistung gegen Entgelt an die Gesellschaft, handelt er als Unternehmer.
Entrichtet der Gesellschafter-Geschäftsführer für die private Nutzung des PKW ein Entgelt (z. B. durch Belastung seines Verrechnungskontos), liegt hinsichtlich der Privatfahrten eine Vermietung des PKW durch die Gesellschaft an ihn vor. Bemessungsgrundlage ist das tatsächlich entrichtete Entgelt, soweit nicht die Mindestbemessungsgrundlage Anwendung findet (§ 10 Abs. 5 Nr. 1 UStG, vgl. Abschn. 10.7 Abs. 1 UStAE).
Entrichtet der Gesellschafter-Geschäftsführer für die private Nutzung des PKW kein gesondertes Entgelt, ist von einem tauschähnlichen Umsatz auszugehen (§ 3 Abs. 12 Satz 2 UStG). Das Entgelt für die Gebrauchsüberlassung besteht in einem Teil der Dienstleistung des Gesellschafter-Geschäftsführers (§ 10 Abs. 2 UStG). Zur umsatzsteuerrechtlichen Beurteilung siehe auch USt-Kartei S 7100 Karte 38 zu § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG (S 7100 – 445 – St 171). Liegt jedoch ertragsteuerrechtlich eine vGA vor, gelten die Ausführungen unter 2. insoweit entsprechend.
4. Juristische Personen als Geschäftsführer
Übernimmt eine Kapitalgesellschaft gegen Entgelt die Geschäftsführung für eine Personengesellschaft, ist sie selbständig tätig, wenn sie keine umsatzsteuerliche Organgesellschaft ist (Abschn. 2.2 Abs. 6 UStAE). Überlässt eine Personengesellschaft ihrer Komplementär-GmbH einen PKW und wird der PKW durch den Gesellschafter-Geschäftsführer der GmbH für berufliche und private Fahrten genutzt, gelten für die Überlassung durch die Personengesellschaft an die GmbH die Ausführungen unter 3. entsprechend. Für die Überlassung des PKW durch die GmbH an ihren Gesellschafter-Geschäftsführer ist – je nachdem, ob der Geschäftsführer als Arbeitnehmer oder Unternehmer tätig ist – nach den Ausführungen unter 2. bzw. 3. zu verfahren.
OFD Niedersachsen v. - S 7100 – 421 – St 172
Auf diese Anweisung wird Bezug genommen in folgenden Gerichtsentscheidungen:
Fundstelle(n):
DB 2012 S. 2550 Nr. 45
DStR 2012 S. 2388 Nr. 47
UVR 2012 S. 297 Nr. 10
Ubg 2012 S. 818 Nr. 12
YAAAE-19324