Betriebsaufgabe

A. Problemanalyse

1 In der heutigen Zeit finden sich in Deutschland aus den verschiedensten Gründen immer weniger Nachfolger für die Übernahme von – auch gut gehenden – mittelständigen Unternehmen. Kann bzw. möchte der bisherige Betriebsinhaber aus Alters- oder gesundheitlichen Gründen sein Unternehmen nicht mehr fortführen und findet sich kein Käufer, kommt es zur Betriebsaufgabe. Hierbei können Fehler gemacht werden, die sich in hohen Steuerzahlungen niederschlagen.

I. Grundlagen

2Privilegierung des Betriebsaufgabegewinns

Vom Grundsatz her werden bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer laufende und außerordentliche (nicht regelmäßig erzielbare) Einkünfte eines Veranlagungszeitraums zusammengerechnet. Dabei werden auch die laufenden Einkünfte des Steuerpflichtigen von der durch die außerordentlichen Einkünfte ausgelösten Progressionswirkung des Einkommensteuersatzes erfasst und in der Gesamtwirkung entsprechend höher besteuert, ohne dass dahinter eine tatsächlich nachhaltige Steigerung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen steht. Um eine derartige höhere Besteuerung zu glätten, hat der Gesetzgeber die Gewinne aus der Betriebsaufgabe i. S. des § 16 EStG einkommensteuerrechtlich privilegiert.

3Unterschied zur Betriebsveräußerung

Die Betriebsaufgabe setzt voraus, dass der betreffende Betrieb seine werbende Tätigkeit komplett einstellt. Dieses steht im Gegensatz zur Betriebsveräußerung. Hier wechselt der Betrieb/das Unternehmen gegen Entgelt nur seinen Besitzer und wird von diesem fortgeführt. Sollte der Besitzerwechsel unentgeltlich durchgeführt werden, liegt eine Betriebsübertragung vor, die nicht im § 16 EStG, sondern im § 6 Abs. 3 EStG geregelt ist. Sofort zu versteuernde stille Reserven werden in diesem Falle nicht aufgedeckt.

4Gesetzliche Regelung

Der Begriff der Betriebsaufgabe ist im Gesetz nicht näher geregelt. Im Rahmen des § 16 Abs. 3 EStG wird sie der Betriebsveräußerung gleichgesetzt und es ergeben sich dieselben (begünstigenden) ertragsteuerlichen Folgen (§ 16 Abs. 4 EStG i. V. mit § 34 EStG) wie bei der Betriebsveräußerung. Definiert und weiterentwickelt wurde der Begriff der Betriebsaufgabe durch die BFH-Rechtsprechung.

II. Definition der Betriebsaufgabe

5Definition

Eine Betriebsaufgabe ist gegeben, wenn aufgrund eines Entschlusses des Unternehmers (Steuerpflichtigen), den Betrieb aufzugeben, innerhalb kurzer Zeit, die bisher in diesem Betrieb entfaltete gewerbliche Tätigkeit endgültig eingestellt wird, alle wesentlichen Betriebsgrundlagen in einem einheitlichen Vorgang entweder insgesamt in das Privatvermögen überführt und/oder einzeln an verschiedene Erwerber veräußert oder „anderen betriebsfremden Zwecken“ zugeführt werden und damit der Betrieb als selbständiger Organismus des Wirtschaftslebens zu bestehen aufhört. Dabei spielt es keine Rolle, ob diese Entscheidung freiwillig oder zwangsweise herbeigeführt worden ist. Abgestellt wird hierbei auf die tatsächliche Vornahme von Handlungen. Somit stellt die Betriebsaufgabe einen tatsächlichen Vorgang dar und kann nicht durch eine bloße Aufgabeerklärung bzw. die Behauptung eines Aufgabewillens herbeigeführt werden, wenn sich aus den tatsächlichen Umständen ergibt, dass es sich um eine lediglich temporäre Betriebseinstellung handelt. Umgekehrt ist der Wille des Steuerpflichtigen unbeachtlich, eine Betriebsaufgabe zu vermeiden und Wirtschaftsgüter als Betriebsvermögen zu behandeln, wenn sich aus den Umständen ergibt, dass diese Wirtschaftsgüter in absehbarerer Zeit nicht mehr betrieblich genutzt oder verwertet werden. In diesem Fall werden diese Wirtschaftsgüter zwingend Privatvermögen, wenn alle anderen wesentlichen Betriebsgrundlagen den Betrieb verlassen haben und der Betrieb seine Tätigkeit endgültig eingestellt hat. Diese Definition gilt nach § 14 Satz 2 EStG auch für die Aufgabe eines land- und forstwirtschaftlichen Unternehmens.

6Wahlrecht

Nach dieser Definition hat der Unternehmer – je nach Interessenlage – ein Wahlrecht, ob

• er die in einem Unternehmen innewohnenden stillen Reserven begünstigt in einem Vorgang und über einen kurzen Zeitraum

  oder

• in mehreren Vorgängen über einen längeren Zeitraum und dann aber nicht begünstigt

auflöst.

7Betriebsaufgabe als Entnahmevorgang

Streng genommen handelt es sich aus Sicht des BFH bei der Betriebsaufgabe um einen Entnahmevorgang in Form einer Totalentnahme. Trotz der unterstellten Entnahmefiktion ergeben sich dennoch gewisse Unterschiede zwischen einer normalen Entnahme und der der Betriebsaufgabe. So werden z. B. die nichtveräußerten einzelnen betrieblichen Wirtschaftsgüter nach § 16 Abs. 3 Satz 7 EStG mit dem gemeinen Wert im Zeitpunkt der Betriebsaufgabe angesetzt und nicht - wie bei normalen Entnahmen nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG üblich – mit deren Teilwert.

8Spezialfälle der Betriebsaufgabe

Auch eine zwangsweise erfolgte Einstellung des Gewerbebetriebs stellt eine Betriebsaufgabe dar. Dies kann über die Vernichtung der Betriebsgrundlage durch einen Brand bzw. infolge eines ausgesprochenen Berufsverbots passieren oder aber, wenn bei Verpachtung der wesentlichen Betriebsgrundlagen diese so umgestaltet werden, dass diese in der bisherigen Art und Weise für das Unternehmen des Steuerpflichtigen nicht mehr genutzt werden können.

9 Mit dem Wegfall einer bestehenden Betriebsaufspaltung, z. B. im Falle des Scheiterns der personellen Verflechtung (Übertragung der GmbH-Anteile an Dritte), kommt es für das Besitzunternehmen in der Regel zu einer Betriebsaufgabe.

10 Von einer Betriebsaufgabe ist auch auszugehen, wenn die tatbestandlichen Voraussetzungen für das Vorliegen der gewerblichen Prägung einer Personengesellschaft wegfallen.

11 Eine unentgeltliche Übertragung eines Teils der gesamten wesentlichen Betriebsgrundlage an eine oder mehrere Personen und eine Überführung des Restteils in das Privatvermögen wird ebenfalls als Betriebsaufgabe gewertet, auch wenn dieser entnommene Teil später oder zeitgleich an den Erwerber des anderen Teils verpachtet wird.

12Die Feststellung der Liebhaberei für ein Unternehmen führt nicht zu dessen Betriebsaufgabe, da das Unter-nehmen als solches noch weiterbetrieben wird, auch wenn die Verluste aus dem Betrieb steuerlich unrelevant geworden sind. Allerdings sind die bis zur Feststellung der Liebhaberei angefallenen stillen Reserven festzustellen, um diese zum Zeitpunkt der tatsächlichen Betriebsaufgabe/Veräußerung der Besteuerung zu unterwerfen (siehe Tz. 26). Sollte der Inhaber seinen Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermitteln, muss für den Fall der Liebhabereifeststellung keine Übergangsbilanz erstellen, um einen daraus resultierenden Aufgabegewinn zu versteuern.

13-14 Einstweilen frei