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Rechtsfähige Stiftungen: Destinatsleistungen als „Einlagenrückgewähr“
Anmerkungen zu den BFH-Urteilen vom 17.5.2023 - I R 42/19 und I R 46/21
Die Steuerpraxis diskutiert bereits seit Jahren, ob eine rechtsfähige Stiftung des privaten Rechts neben den steuerpflichtigen Leistungen nach § 20 Abs. 1 Nr. 9 EStG auch steuerneutrale Leistungen gegenüber ihren Destinatären erbringen kann. Bejaht man dies, stellt sich mit Blick auf § 27 Abs. 7 KStG unweigerlich eine zweite Frage: Müssen privatnützige Stiftungen ein steuerliches Einlagekonto i. S. der Vorschriften der §§ 27-29 KStG führen? Diese Frage hat der BFH in zwei jüngeren Entscheidungen entgegen der bisherigen h. M. im Schrifttum und erstinstanzlicher Rechtsprechung zur Überraschung vieler ausdrücklich verneint. Der Beitrag fasst die Entscheidungen zusammen und stellt die Konsequenzen für die Praxis dar.
Das Gesetz ordnet die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen in § 179 Abs. 1 AO ausdrücklich an. Eine Anordnung zur Führung eines steuerlichen Einlagekontos fehlt jedoch für rechtsfähige Stiftungen des bürgerlichen Rechts.
Der persönliche Anwendungsbereich des steuerlichen Einlagekontos enthält weder in § 27 Abs. 1 KStG noch in § 27 Abs. 7 KStG eine Pflicht zur Führung eines steuerlichen Einlagekontos für solche Stiftungen. Denn der Begriff der Vermögensmasse wird im persönlichen Anwendungsbereich nicht genannt. Um eine solche Vermögensmasse handelt es sich jedoch bei rechtsfähigen Stiftungen des bürgerlichen Rechts.
Die Pflicht zur Führung eines steuerlichen Einlagekontos ergibt sich auch nicht aus einer teleologischen Extension des § 27 Abs. 7 KStG. Denn die gesonderte Feststellung eines steuerlichen Einlagekontos der Stiftung könnte auch mit negativen Wirkungen für den Destinatär verbunden sein.
I. Ausgangslage
[i]Strahl, Keine Feststellung des steuerlichen Einlagekontos bei rechtsfähigen Stiftungen, NWB 42/2023 S. 2856, NWB SAAAJ-50418 Mössner/Trappmann, in: Mössner/Oellerich/Valta, KStG, § 27, NWB PAAAH-79891 Den beiden Entscheidungen liegt – vereinfacht dargestellt – der folgende Sachverhalt zugrunde: Die Klägerin ist jeweils eine rechtsfähige privatnützige Stiftung des bürgerlichen Rechts. Gegenstand der Stiftung ist die Förderung der Familie des Stifters (sog. Familienstiftung). Der Stifter stattete die Klägerin mit einem Dotationskapital aus. Die Stiftung unterliegt mit den von ihr erzielten Einkünften der Körperschaftsteuer.
Die Stiftung beantragte im Rahmen ihrer Jahressteuererklärung die gesonderte Feststellung des Bestands des steuerlichen Einlagekontos (§ 27 Abs. 2 Satz 1 KStG). Die Finanzverwaltung lehnte dies ab. Die hiergegen gerichtete Verpflichtungsklage auf Erlass eines Steuerverwaltungsakts zur gesonderten Feststellung des Bestands des steuerlichen Einlagekontos der Stiftung hatte in erster Instanz Erfolg (§ 101 FGO). Mit der Revision beantragte die Beklagte, die Entscheidung des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen. S. 966