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Bilanzierung von Software-Updates
[i]Thiele/Jansen, Bilanzierung von Software beim Anwender, NWB 1/2022 S. 29 NWB SAAAI-00813 Während die Bilanzierung neu anzuschaffender und zu implementierender Software in der Praxis häufig im Vorweg evaluiert wird, bestehen bei der Vornahme von Updates typischerweise Unsicherheiten im Hinblick auf die bilanzielle Abbildung. Der Beitrag befasst sich daher anhand eines Beispielsfalls mit den bilanziellen Implikationen von Software-Updates.
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I. Bilanzierung von Software inkl. Updates
Die [i]Cremer, Software – Anschaffung und Abschreibung, Kontierungslexikon NWB TAAAG-69911 bilanzielle Erfassung von Software ist zwar im konkreten Fall komplex, dürfte aber weitestgehend als geklärt anzusehen sein. Für die Bilanzierung sind umfassende Leitlinien für die Handelsbilanz vorhanden, wohingegen in der Steuerbilanz eine Aktivierungspflicht bei Anschaffung und ein Aktivierungsverbot bei Herstellung besteht.
Zunächst ist mithin zu unterscheiden, ob ein Anschaffungsvorgang oder eine eigene Herstellung vorliegt. Bei einem Anschaffungsvorgang besteht sowohl in der Handels- als auch in der Steuerbilanz eine Aktivierungspflicht. Bei Vorliegen eines Herstellungsvorgangs besteht demgegenüber in der Handelsbilanz ein Wahlrecht zur Aktivierung selbst geschaffener immaterieller Wirtschaftsgüter gem. § 248 Abs. 2 HGB, dem in der Steuerbilanz ein Aktivierungsverbot gem. § 5 Abs. 2 EStG gegenübersteht.
[i]Anschaffung oder Herstellung?Abgrenzungsschwierigkeiten bestehen in der Praxis insbesondere hinsichtlich der Frage, ob ein Anschaffungs- oder ein Herstellungsvorgang vorliegt. Als generelle Faustregel hat sich dabei die vertragliche Ausgestaltung herausgebildet.
Sofern ein Werkvertrag vorliegt, bei dem ein Dienstleister dazu verpflichtet ist, die (ERP oder andere) Software zu implementieren, liegt generell ein Anschaffungsvorgang vor. S. 551
Sofern demgegenüber ein Dienstvertrag vorliegt und das Risiko von Mehrkosten bei der Softwareimplementierung beim Unternehmen selbst liegt, ist ein Herstellungsvorgang anzunehmen.
Eine weitere Abgrenzungsmöglichkeit besteht zudem hinsichtlich der Frage, welchen Grad des Customizings die Software nach erfolgreicher Implementierung aufweist. Sofern diese in ihrer Funktionalität erheblich über das Standardprodukt hinausgeht, kann i. d. R. ebenfalls von einem Herstellungsvorgang ausgegangen werden.
Gleichwohl verbleiben in der Praxis häufig zahlreiche Zweifelsfragen, die ggf. in Abstimmung mit dem zuständigen Abschlussprüfer geklärt werden müssen.
Demgegenüber [i]Kosten für Software-Updateswird den zu einem späteren Zeitpunkt erfolgenden Updates häufig weniger Beachtung zuteil. Die bestehenden Kosten für die Updates liegen typischerweise deutlich unter denen einer erstmaligen Implementierung. Trotzdem können hierbei Kosten entstehen, die keinesfalls als unwesentlich zu bezeichnen sind; insbesondere, sofern diese mit einer entsprechenden Beratung sowie ggf. einer Erweiterung des Leistungsumfangs der Software einhergehen.
Vor diesem Hintergrund sollen die Bilanzierungsfolgen der Durchführung von Software-Updates in Handels- und Steuerbilanz anhand eines Beispielsfalls dargestellt werden.
II. Ausgangssachverhalt
[i]Durchführung verschiedener UpdatesDie X-GmbH mit Sitz und Ort der Geschäftsleitung in Herne (Gewerbesteuerhebesatz: 500 %) ist eine Marketingagentur, die sich auf Konsumentenverhalten spezialisiert hat und in diesem Fachgebiet umfangreiche Datenbanken aufgebaut hat. Die X-GmbH erbringt ausschließlich umsatzsteuerpflichtige Ausgangsleistungen, die das Recht auf Vornahme des Vorsteuerabzugs nicht ausschließen.
[i]Gleich bleibender FunktionsumfangZur Verwaltung der Datenbanken verfügt die X-GmbH über ein umfassendes Verwaltungs- und Analysetool, das 2016 für einen Gesamtbetrag von 500.000 € implementiert wurde. Die Implementierung wurde mittels Dienstvertrag durch die IT-AG vorgenommen, in der Handelsbilanz aktiviert und über fünf Jahre abgeschrieben. Die Software wurde seitdem verwendet, es wurden aber keine kostenpflichtigen Updates eingespielt. Da die Wartung dieser Version ausläuft, wird im Februar 2022 ein umfangreicheres Update eingespielt, das insbesondere die Sicherheit der Software garantiert, der Funktionsumfang bleibt aber im Wesentlichen unverändert. Die Kosten hierfür betragen 22.500 € netto.
[i]Umstellung der ERP-SoftwareAls ERP-Software nutzt die X-GmbH zudem SAP/R3. Da die Wartung in absehbarer Zeit ablaufen könnte, soll auf S4/Hana umgestellt werden. 2022 wurde ein arbeitsintensives Vorprojekt durchgeführt, um bestmöglichst für die Implementierung im Jahr 2023 vorbereitet zu sein. Dafür wurden zahlreiche Umstellungen im aktuellen ERP vorgenommen, Konten aufgeräumt, der Kontenplan angepasst, Stammdaten bereinigt und ein Migrationsplan erstellt. Hierfür sind Kosten i. H. von 120.000 € netto für externe Berater sowie Gehaltskosten eigener Mitarbeiter i. H. von 83.000 € angefallen. Das Update auf S4/Hana soll dann im nächsten Geschäftsjahr erfolgen.S. 552
III. Handels- und steuerbilanzielle Erfassung der Updatekosten
1. Update der Analysesoftware in Handels- und Steuerbilanz
[i]Erhaltung oder Erweiterung?Für Zwecke der Handelsbilanz ist entscheidend, ob beim Update des Verwaltungs- und Analysetools lediglich die Erhaltung der Funktionalität im Vordergrund steht oder ob eine Modifikation der Software (z. B. Erweiterung des Funktionsumfangs) erfolgt ist. Liegt eine Modifikation vor, sind die Kosten des Updates entsprechend der Bilanzierung der Software selbst zu behandeln, d. h. sofern diese aktiviert wurde, wären auch die Kosten des Updates entsprechend zu aktivieren.