Gründe

II.

Die Beschwerde der Antragstellerin, über die der Senat gemäß § 90 Abs. 1 Satz 2 FGO ohne mündliche Verhandlung durch Beschluss entscheidet, ist zulässig, aber nicht begründet und daher zurückzuweisen. Aufgrund der gebotenen summarischen Prüfung teilt der Senat die Auffassung des FG, dass der Antragstellerin ein Anordnungsanspruch gegen das FA auf Unterlassung, aufgrund der schriftlichen Aufzeichnungen des Betriebsprüfers über Tafelgeschäfte ihrer Kunden Kontrollmitteilungen auszuschreiben und diese an die Wohnsitzfinanzämter der Kunden zur Auswertung weiterzuleiten, nicht zusteht.

1. Hinsichtlich der Verwirklichung des Rechtsschutzziels im Wege eines Antrags auf Erlass einer einstweiligen (Sicherungs-)Anordnung (§ 114 Abs. 1 Satz 1 FGO), der Antragsbefugnis der Antragstellerin aufgrund der Behauptung, jedenfalls in ihren Eigentumsrechten an den abgeschriebenen Geschäfts- und Kontenunterlagen verletzt zu sein (§§ 903 Satz 1, 1004 des Bürgerlichen Gesetzbuchs - BGB -, Art. 14 Abs. 1 Satz 1 des Grundgesetzes - GG -), des besonderen Rechtsschutzbedürfnisses gerade für den Erlass einer einstweiligen Anordnung und des Bestehens eines Anordnungsgrundes verweist der Senat auf die Ausführungen des FG. Da diese auf der Rechtsprechung des Senats beruhen (vgl. insbesondere BFH/NV 1998, 424) und die Beteiligten hiergegen keine Einwendungen erhoben haben, sieht der Senat von einer weiter gehenden Begründung ab.

2. Der von der Antragstellerin aus ihren Eigentumsrechten an den eingesehenen und abgeschriebenen Geschäftsunterlagen abgeleitete Anordnungsanspruch (Abwehranspruch aus § 903 Satz 1, § 1004 BGB, Art. 14 Abs. 1 Satz 1 GG) findet seine Schranken in den Rechten anderer, der verfassungsmäßigen Ordnung oder dem Sittengesetz (Art. 2 Abs. 1 GG). Ist der Eigentümer einer Sache hiernach zur Duldung verpflichtet, ist sein Abwehranspruch ausgeschlossen (§ 1004 Abs. 2 BGB, Art. 14 Abs. 1 Satz 2 GG).

§ 194 Abs. 3 AO 1977 ist eine Vorschrift der verfassungsmäßigen Ordnung, die der Außenprüfung bestimmte Befugnisse zuweist und daher geeignet ist, den geltend gemachten Abwehranspruch zu entkräften.

a) Nach § 194 Abs. 3 1. Alternative AO 1977 ist die Auswertung von anlässlich einer Außenprüfung festgestellten Verhältnissen Dritter insoweit zulässig, als die Kenntnis dieser Feststellungen für deren Besteuerung von Bedeutung ist. Das Wort ,,anlässlich'' verlangt, wie das FG zutreffend ausgeführt hat, jedenfalls mehr als einen bloß zeitlichen Zusammenhang zwischen der Außenprüfung und der Feststellung steuerrelevanter Verhältnisse Dritter. Klar ist, dass die Feststellung solcher Verhältnisse Dritter nicht Grund oder Anlass für eine Außenprüfung sein darf. Eine Außenprüfung darf daher nicht zu dem Zwecke durchgeführt werden, die Verhältnisse dritter Personen zu erforschen (vgl. BFH-Urteil vom 18. Februar 1997 VIII R 33/95, BFHE 183, 45, 62, BStBl. II 1997, 499; s. auch Streck, Die Fertigung von Kontrollmitteilungen bei Außenprüfungen in Banken, Deutsches Steuerrecht 1997, 1993, 1997). So wäre die Anordnung einer Außenprüfung bei einem Kreditinstitut zum Zwecke der Erforschung von Tafelgeschäften unzulässig: Anhaltspunkte in dieser Hinsicht bestehen im Streitfall nicht und werden auch nicht von der Antragstellerin behauptet.

Zwischen Außenprüfung und Feststellung steuerrelevanter Verhältnisse dritter Personen muss, hierin folgt der Senat dem FG, ein sachlicher Zusammenhang in der Weise bestehen, dass bei einer konkreten und im Aufgabenbereich des Prüfers liegenden Tätigkeit ein Anlass auftaucht, der den Prüfer veranlasst, solche Feststellungen zu treffen. Dies muss kein besonderer Anlass sein, etwa ein solcher, der zwingend den Verdacht einer Steuerverkürzung des Dritten erweckt. Es genügt vielmehr, dass die vom Prüfer gesichteten Geschäftsunterlagen des Steuerpflichtigen Hinweise auf die Verhältnisse dritter Personen geben, die bei objektiver Betrachtung für deren Besteuerung von Bedeutung sein können. Wenn ein Teil des Schrifttums einen ,,hinlänglichen Anlass'' für solche Feststellungen und die daraus zu ziehenden Folgerungen (z. B. Erstellen von Kontrollmitteilungen) verlangt (dazu neigt auch der VIII. Senat des BFH, vgl. in BFHE 183, 45, 61, BStBl II 1997, 499, m. w. N.; a. A. jedoch Niedersächsisches FG, Beschluss vom 30. September 1998 X 437/98 V, EFG 1999, 10, m. w. N.), so ist diese Einschränkung des § 194 Abs. 3 AO 1977 nach Auffassung des beschließenden Senats in erster Linie Ausfluss des Verhältnismäßigkeitsprinzips, welches für jegliches Tätigwerden der staatlichen Organe zunächst das Überschreiten einer Erheblichkeitsschwelle, mithin einen hinlänglichen Anlass, voraussetzt. Aus einem solchen Verständnis folgt zwangsläufig, dass der Betriebsprüfer die Geschäftsunterlagen des Steuerpflichtigen einerseits nicht gezielt unter Anlegung eines vorgegebenen Rasters und andererseits nicht ,,ins Blaue hinein'', d. h. als beliebige Stichprobe, nach steuererheblichen Verhältnissen Dritter durchforsten darf.

b) Bei Anlegung dieses Maßstabs wird das Verhalten des Betriebsprüfers im Streitfall von § 194 Abs. 3 AO 1977 gedeckt.

Zurückzuweisen ist zunächst das Vorbringen der Antragstellerin im vorliegenden Beschwerdeverfahren, der Prüfer habe das Konto ,,Wertpapiervermittlungen'' gar nicht geprüft, sondern ihre Beauftragten unmittelbar aufgefordert, im Prüfungszeitraum sämtliche Tafelgeschäfte über 100 000 DM festzustellen und auch die dazugehörigen Namen und Anschriften der Bankkunden zu benennen. Dieser vom FA ausdrücklich bestrittene Vortrag findet in den Feststellungen des FG keine Stütze. Da ihn die Antragstellerin auch nicht glaubhaft gemacht hat, muss er hier unberücksichtigt bleiben. Wäre es tatsächlich so gewesen, wäre das Vorgehen des Prüfers freilich als rechtswidrig zu qualifizieren.

Unter Zugrundelegung der Feststellungen des FG ist mithin davon auszugehen, dass der Prüfer bei der zu seinem Aufgabenbereich gehörenden Prüfung des Kontos ,,Wertpapiervermittlungen'' ,,Bareinzahlungen'' feststellte, denen, wie der Abgleich mit dem ebenfalls von ihm zulässigerweise geprüften Kassenkonto und der Kassenprimanote ergab, dort in unmittelbarer räumlicher und zeitlicher Nähe ,,Barauszahlungen'' in pfenniggenau identischer Höhe gegenüberstanden, die regelmäßig von Spar-, Giro- oder anderen Konten der Bankkunden stammten. Damit stand objektiv fest, dass Bankkunden, obschon diese bei der Antragstellerin Geldkonten führten, Wertpapiergeschäfte mit der Antragstellerin außerhalb dieser Konten anonymisiert in der Art von Bargeschäften abgewickelt hatten. Vor diesem Befund konnte und brauchte der Prüfer seine Augen nicht zu verschließen. Es ist keine Frage, dass der Prüfer unter solchen Umständen nach § 194 Abs. 3 AO 1977 berechtigt war, alle Fälle dieser Art anhand der genannten Konten festzustellen. Die Vorschrift erlaubt ferner, nachdem die Antragstellerin Namen und Anschrift der betreffenden Kunden mitgeteilt hatte, die Auswertung dieser Feststellungen durch Erstellen und Versenden von Kontrollmitteilungen, denn es liegt klar auf der Hand, dass die Kenntnis dieser Feststellungen für die zutreffende Besteuerung der betreffenden Bankkunden von Bedeutung ist.

Der dabei angelegte Filter ,,Wert der Tafelgeschäfte über 100 000 DM'', der nach Auffassung des Senats angesichts der anonymisierten Durchführung der Geschäfte eher hoch angesetzt war, gibt jedenfalls keinen Anlass für eine zugunsten der Antragstellerin wirkende Beanstandung. Deren Auffassung, es handele sich vorliegend um ein unzulässiges Rastermerkmal zur Ausfilterung bestimmter Personen aus dem Kreis der Bankkunden und bei dem ganzen Vorgang in Wirklichkeit um ein unzulässiges Sammelauskunftsersuchen, trifft nicht zu. Denn der Prüfungsbeamte hat seine Prüfungstätigkeit nicht unter Vorgabe dieses Suchrasters aufgenommen, was, wie ausgeführt, unzulässig wäre, sondern dieses Raster zur Beschränkung der weiterzuverfolgenden Fälle erst eingeführt, als er aufgrund seiner konkreten Prüfungsfeststellungen hinlänglichen Anlass für ein Abschreiben der betreffenden Konten und für die naheliegende Folge der Ausschreibung von Kontrollmitteilungen sah. Im Übrigen gab nicht der Erwerb von Wertpapieren im Tafelgeschäft per se, wie die Antragstellerin meint, den erforderlichen hinlänglichen Anlass ab, sondern die Art und Weise der anonymisierten Durchführung dieser Tafelgeschäfte.

c) § 30 a Abs. 3 AO 1977, der im Bankenbereich die Auswertungsbefugnis der Betriebsprüfung ihrerseits wieder begrenzt (s. dazu Senat in BFH/NV 1998, 424), steht im Streitfall der Ausschreibung und Weiterleitung von Kontrollmitteilungen an die Wohnsitzfinanzämter der betreffenden Bankkunden nach § 194 Abs. 3 AO 1977 nicht im Wege. Zwar soll nach § 30 a Abs. 3 Satz 2 AO 1977 die Ausschreibung von Kontrollmitteilungen hinsichtlich von Guthabenkonten oder Depots, bei deren Einrichtung eine Legitimationsprüfung nach § 154 Abs. 2 AO 1977 stattgefunden hat, unterbleiben. Wie der Senat jedoch bereits mehrfach für den Bereich der Steuerfahndung entschieden hat, gilt dieses in Form eines gebundenen Ermessens formulierte Verbot nicht, wenn wegen des Verdachts einer Steuerverkürzung ermittelt wird oder ermittelt worden ist (vgl. BFH in BFH/NV 1998, 424), mithin ein steuerstrafrechtlicher Anfangsverdacht besteht oder gegeben war (Senatsbeschluss vom 25. Juli 2000 VII B 28/99, BFHE 192, 44, BStBl II 2000, 643). Entsprechendes muss auch gelten, wenn die Außenprüfung, an die sich § 30 a Abs. 3 AO 1977 ausdrücklich richtet, ein Kreditinstitut prüft und nach § 194 Abs. 3 AO 1977 Kontrollmitteilungen fertigen will. Ist der Anlass, der zu einem Vorgehen nach § 194 Abs. 3 AO 1977 grundsätzlich berechtigt, von einer solchen Qualität, dass sich hieraus sogar ein steuerstrafrechtlicher Anfangsverdacht ableiten lässt, entfaltet § 30 a Abs. 3 AO 1977 keine Schutz- oder Vertrauenswirkung zugunsten der von diesem Verdacht betroffenen Dritten.

So verhält es sich im Streitfall. Der Senat nimmt Bezug auf seinen Beschluss vom 15. Juni 2001 VII B 11/00 (zur Veröffentlichung in BFHE vorgesehen; seit 2. August 2001 auch auf der Internetseite des BFH - www.bundesfinanzhof.de - einseh- und abrufbar), in dem er ausführlich begründet hat, dass der so genannte Anfangsverdacht einer Steuerstraftat bei der Durchführung von Tafelgeschäften dann gerechtfertigt ist, wenn der Bankkunde solche Geschäfte bei seinem Kreditinstitut, bei dem er seine Konten und/oder Depots führt, außerhalb dieser legitimationsgeprüften Konten durch - buchmäßig betrachtet - Bareinzahlungen und Barabhebungen abwickelt. Denn wer Konten und Depots bei einem Kreditinstitut führt, seine Wertpapiergeschäfte aber gleichwohl durch Bareinzahlungen und Barabhebungen tätigt, sodass sie anhand der über seine legitimationsgeprüften Konten und Depots geführten Unterlagen nicht als Wertpapiergeschäfte ersichtlich sind, muss sich nicht nur die Frage gefallen lassen, warum er dies tut, sondern muss auch den Anfangsverdacht ertragen, er habe mit dieser Art der anonymisierten Geschäftsabwicklung möglicherweise die Weiche für eine nachfolgende Steuerverkürzung oder Steuerhinterziehung gestellt. Dieser Anfangsverdacht rechtfertigt ohne weiteres die Ausschreibung und Versendung von Kontrollmitteilungen an die Wohnsitzfinanzämter der betreffenden Bankkunden (vgl. ebenfalls den Senatsbeschluss vom 15. Juni 2001 VII B 11/00), ohne dass es darauf ankäme, ob die geprüften und ermittelten Konten zu den zum Schutzbereich des § 30 a Abs. 3 AO 1977 gehörenden Konten zählen. Dann ist es an den Bankkunden, den aufgekommenen Anfangsverdacht dem nachforschenden Wohnsitzfinanzamt gegenüber zu widerlegen.