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Erweiterte Grundstückskürzung bei der Beteiligung an grundstücksverwaltenden Personengesellschaften
Analyse verschiedener Fallkonstellationen und Ableitung von Handlungsempfehlungen für die Praxis
[i]Burbaum/Wessels, Die erweiterte Kürzung des Gewerbeertrags für Grundstücksunternehmen nach § 9 Nr. 1 Satz 2 ff. GewStG, Grundlagen, NWB MAAAH-50170 Die erweiterte Kürzung bei Grundstücksunternehmen nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG ist eine zentrale gewerbesteuerliche Kürzungsvorschrift, um in gewerblichen Immobilienstrukturen die Gewerbesteuerbelastung der Erträge zu vermeiden. Im Ergebnis werden die entsprechenden Immobilienerträge auf Ebene der (mittelbar beteiligten) Kapitalgesellschaft nur mit 15 % Körperschaftsteuer zzgl. 5,5 % Solidaritätszuschlag versteuert. Dies ermöglicht eine steuerbegünstigte Thesaurierung der Gewinne in der Kapitalgesellschaft. Hierbei sind grundsätzlich viele verschiedene Fallvarianten denkbar, in denen die erweiterte Grundstückskürzung auftreten kann. Insbesondere bei der Beteiligung von Kapitalgesellschaften an Personengesellschaften hängt die Frage der Kürzung dabei zum einen von der Ausgestaltung der Personengesellschaft und zum anderen von den Verhältnissen der beteiligten Kapitalgesellschaft ab. Mangels Anrechnungsmöglichkeit der Gewerbesteuer bei der Körperschaftsteuer auf Ebene der beteiligten Kapitalgesellschaft kommt es im Zweifel bei Versagung der Kürzung zu einer definitiven Steuerbelastung. Der BFH hatte sich in der jüngeren Vergangenheit mit der Beteiligung an einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft beschäftigt und so das Thema nochmals in den Fokus der Beratungspraxis gerückt (, BStBl 2019 II S. 262; , BStBl 2020 II S. 24). Im nachfolgenden Praxisleitfaden wird daher die in der Praxis häufig anzutreffende Fallkonstellation der Beteiligung einer Kapitalgesellschaft an einer grundbesitzenden Personengesellschaft sowie deren Auswirkungen auf die erweiterte Grundstückskürzung untersucht und entsprechende Gestaltungshinweise gegeben.
Eine Kurzfassung des Beitrags finden Sie .
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I. Telos der einfachen und erweiterten Grundstückskürzung
[i]Vermeidung einer Doppelbelastung mit RealsteuernIst die grundstücksverwaltende Gesellschaft eine gewerbliche Personengesellschaft bzw. eine Kapitalgesellschaft, gilt deren Tätigkeit in vollem Umfang als Gewerbebetrieb (s. § 2 Abs. 1 Satz 2 bzw. § 2 Abs. 2 Satz 1 GewStG). Dem folgend fließen die erzielten Gewinne nach § 7 GewStG in die Ermittlung des Gewerbeertrags mit ein, auch wenn das grundstücksvermietende Unternehmen dem Grunde nach nur vermögensverwaltend tätig ist.
Im Zuge der „einfachen“ Grundstückskürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG soll auf Ebene des die Kürzung in Anspruch nehmenden Unternehmens eine Doppelbelastung mit Realsteuern – Gewerbesteuer und Grundsteuer − vermieden werden. Zudem soll die Ausübung der gewerblichen Tätigkeit auf eigenem und fremdem Grund und Boden annähernd gleichgestellt werden (Güroff in Glanegger/Güroff, GewStG, § 9 Nr. 1 Rz. 2a f.). Würde der Einheitswert des Grundbesitzes nicht aus der Ermittlung des Gewerbeertrags ausscheiden, käme es de facto zu einer Belastung mit Grundsteuer und Gewerbesteuer. Dementsprechend ist immanente Kürzungsvoraussetzung, dass der Grundbesitz nicht von der Grundsteuer befreit ist, da es andernfalls zu keiner Doppelbelastung kommen würde.
[i]Ausgleich rechtsformbedingter NachteileDie erweiterte Grundstückskürzung i. S. des § 9 Nr. 1 Satz 2 ff. GewStG soll im Wesentlichen dazu dienen, die rechtsformabhängige Belastung mit Gewerbesteuer zu vermeiden und der Vermietung durch nicht gewerbliche Rechtsträger gleichzustellen (, BStBl 2019 II S. 262; Gosch in Blümich, GewStG, § 9 Rz. 45 f.).
[i]Dorn, NWB 21/2019 S. 1536Während die „einfache“ Grundstückskürzung i. S. des § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG grundsätzlich allen grundbesitzenden Rechtsträgern offen steht, ist die erweiterte Grundstückskürzung an deutlich strengere Voraussetzungen gebunden. Wie diese Voraussetzungen zu verstehen sind, war in der Vergangenheit teils unklar, ist aber für die Anwendung der erweiterten Grundstückskürzung von entscheidender Bedeutung.
II. Gängige Fallvarianten der erweiterten Grundstückskürzung
[i]Unterscheidung in zwei FallgruppenIm nachfolgenden Abschnitt werden verschiedene in der Beratungspraxis häufig anzutreffende Fallvarianten der Beteiligung einer Kapitalgesellschaft an einer Personengesellschaft in der Form einer GmbH & Co. KG untersucht und deren unterschiedliche Auswirkungen auf die gewerbesteuerliche Kürzung bestimmt. Hierbei wird jeweils sowohl die Ebene der grundbesitzenden Personengesellschaft als auch der beteiligten Kapitalgesellschaft betrachtet.
Es lassen sich grob zwei Fallgruppen unterscheiden:
In der Fallgruppe 1 beteiligt sich eine Kapitalgesellschaft ohne eigene Geschäftstätigkeit an einer Personengesellschaft.
In der Fallgruppe 2 ist die beteiligte Kapitalgesellschaft ihrerseits mit der Vermietung von Grundstücken als Grundstücksunternehmer tätig.
Ziel der Untersuchung ist es dabei, die gemeinsame Schnittmenge der Fallgestaltungen sowie etwaige steuerliche Risiken aufzuzeigen und mögliche Gestaltungsoptionen zu beleuchten.S. 789