Gewerbesteuer | Herstellungskosten für ausscheidendes Umlaufvermögen (FG)
Miet- und Pachtzinsen für
Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die zu Herstellungskosten für
Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens führen, sind jedenfalls in den Fällen gem.
§ 8 Nr. 1d
GewStG dem Gewinn (anteilig) hinzuzurechnen, in denen die
Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens vor dem Bilanzstichtag, also "unterjährig"
aus dem Betriebsvermögen ausscheiden (; Revision anhängig,
BFH-Az. III R 24/18).
Sachverhalt: Die Klägerin, eine Baugesellschaft in der Rechtsform einer GmbH, hatte im Streitjahr 2008 in großem Umfang Zubehör für Baustelleneinrichtungen (Betonpumpen, Systemschalungen, Bauzäune, Unterkünfte etc.) angemietet und dafür Entgelte in einer Gesamthöhe von ca. 925.000 EUR entrichtet. Im Anschluss an eine Außenprüfung rechnete das Finanzamt die darin enthaltenen Finanzierungsentgelte gem. § 8 Nr. 1 d GewStG dem Gewinn hinzu, soweit sie nicht von der Klägerin auf den als Herstellungskosten für teilfertige Arbeiten aktiviert worden waren. Dagegen wandte sich die Klägerin mit ihrer Klage. Auch soweit die Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens vor dem Bilanzstichtag, also "unterjährig" aus dem Betriebsvermögen ausgeschieden seien, seien die Finanzierungsanteile in den Mieten/Pachten als Baustelleneinzelkosten zu qualifizieren, die zu Herstellungskosten des Umlaufvermögens führten. Unabhängig vom Zeitpunkt ihrer Aktivierung verlören die Mieten/Pachten ihren Aufwandscharakter stets zu dem Zeitpunkt, zu dem sie als Herstellungskosten zu qualifizieren seien. Gem. § 253 HGB sei dies der Zeitpunkt des Zugangs zum Betriebsvermögen, also schon der Beginn der Herstellung des Wirtschaftsguts.
Dem ist das FG nicht gefolgt:
Gem. § 8 Nr. 1 d GewStG erfolgt eine (anteilige) Hinzurechnung der Miet- und Pachtzinsen, soweit die Beträge bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden sind. Das ist vorliegend der Fall gewesen, soweit eine Aktivierung bei den teilfertigen Arbeiten nicht erfolgt ist, weil die entsprechenden Wirtschaftsgüter schon vor dem Bilanzstichtag wieder aus dem Betriebsvermögen ausgeschieden sind.
Allein dadurch, dass es sich bei den Mieten/Pachten um Herstellungskosten des Umlaufvermögens handelt, verlieren sie nicht ihren Charakter als Miet-/Pachtzinsen. Anderes ergibt sich auch nicht aus der Rechtsprechung des BFH zu Bauzeitzinsen (BFH, Urteile v. - I R 59/92, und v. - I R 19/02).
Fraglich ist bereits, ob die BFH-Rechtsprechung, die sich auf Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens bezieht, auf Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens übertragen werden können. Jedenfalls kann dies aber nur insoweit in Betracht kommen, wie der Miet-/Pachtaufwand - auf der Grundlage einer saldierenden Betrachtung - am Bilanzstichtag durch die Aktivierung teilfertiger Arbeiten und den mit dieser Bestandserhöhung einhergehenden Ertrag egalisiert wird.
Das ist bei Miet-/Pachtaufwand für Wirtschaftsgüter, die "unterjährig" aus dem Betriebsvermögen ausscheiden, aber gerade nicht der Fall.
Zwar ist der Klägerin zuzugeben, dass die Differenzierung danach, ob ein Wirtschaftsgut vor oder nach dem Bilanzstichtag aus dem Betriebsvermögen ausscheidet, hinsichtlich der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung zu zufälligen Ergebnissen führen könnte.
Dem ist aber nicht durch eine einschränkende Auslegung der Hinzurechnungsvorschriften Rechnung zu tragen; vielmehr ist zu überdenken, ob die vom BFH bei den Bauzeitzinsen praktizierte saldierende Betrachtungsweise bei Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens überhaupt angebracht ist.
Quelle: Schleswig-Holsteinisches FG, Newsletter III/2018 (Ls)
Fundstelle(n):
NWB RAAAG-95956