Gründe

Die Antragsteller und Beschwerdeführer (Antragsteller) haben in ihrer Eigenschaft als Mitglieder einer Erbengemeinschaft gegen den Antragsgegner und Beschwerdegegner (Finanzamt —FA—) das rechtskräftige Urteil des Finanzgerichts (FG) vom 17. März 1997 erstritten, in dessen Tenor das FA verpflichtet wird, der Erbengemeinschaft Einsicht in die Akte Az.…zu gewähren. Dabei handelt es sich um eine Steuerfahndungsakte, die das FA in einem steuerstrafrechtlichen Ermittlungsverfahren gegen den im Dezember 1991 verstorbenen Vater der Antragsteller und dessen Ehefrau wegen des Verdachts, Einkünfte aus Kapitalvermögen sowie aus Vermietung und Verpachtung nicht erklärt zu haben, angelegt und geführt hat. In diesem Verfahren, dessen Ergebnis im Bericht vom 5. Juni 1991 festgehalten worden ist, wurden aufgrund von Durchsuchungsbeschlüssen bei Kreditinstituten zahlreiche Sparbriefe, Sparkonten, festverzinsliche Wertpapiere und Festgeldkonten ermittelt. Die Auswertung des Berichts führte zu Mehrsteuern für die Jahre 1978 bis 1988 in Höhe von insgesamt rund ... DM. Die Antragsteller erhoffen sich aus der Einsichtnahme in die Ermittlungsakte nähere Aufschlüsse über das im Rahmen der Ermittlungen festgestellte Kapitalvermögen zum Zwecke der Regelung der Erbangelegenheit in der Erbengemeinschaft.

Nach Rechtskraft des finanzgerichtlichen Urteils übersandte das FA dem Prozessbevollmächtigten der Antragsteller, der bereits während des Klageverfahrens Einsicht in die Steuerfahndungsakte genommen hatte, die bislang mit dem Hinweis auf die Wahrung des Steuergeheimnisses ausgehefteten Blätter 41 bis 125, 159 und 160 der Akte. Bei Durchsicht dieser Aktenteile stellte der Prozessbevollmächtigte der Antragsteller fest, dass darin auf Beweismittel in Form von Bankunterlagen Bezug genommen wurde, und begehrte Einsicht auch in diese Unterlagen. Das FA wandte hiergegen ein, es seien keine Beweismittel mehr vorhanden. Bei den Nachforschungen über den Verbleib der Unterlagen konnte das FA lediglich drei Heftstreifen mit Kopien von Kontounterlagen, die das FA im Rahmen des Ermittlungsverfahrens von zwei Geldinstituten erhalten und zwischenzeitlich wieder zurückgegeben hatte, wieder beschaffen und den Antragstellern zur Verfügung stellen.

Die Antragsteller waren der Auffassung, das FA sei damit seiner Verpflichtung zur Gewährung von Akteneinsicht aus dem rechtskräftigen Urteil des FG nicht in ausreichendem Maße nachgekommen, und begehrten beim FG unter Vorlage einer mit Rechtskraftzeugnis versehenen vollstreckbaren Ausfertigung des Urteils (Vollstreckungsklausel vom 11. April 1998) zu erkennen, das FA gemäß § 888 der Zivilprozessordnung (ZPO) zur Vornahme der Akteneinsicht durch Zwangsgeld und für den Fall, dass dieses nicht beigetrieben werden kann, durch Zwangshaft oder sogleich durch Zwangshaft anzuhalten.

Das FG hielt das Vollstreckungsbegehren für zulässig, aber nicht für begründet, weil das FA die ihm auferlegte Handlung erfüllt habe. Es habe die ihm bei der erstmaligen Stellung des Antrags auf Akteneinsicht am 3. Januar 1995 noch vorliegenden Akten sämtlich dem Prozessbevollmächtigten der Antragsteller zur Einsicht vorgelegt. Soweit Beweismittel bis zu diesem Zeitpunkt vernichtet worden sein sollten, treffe das FA aufgrund des Urteils keine Verpflichtung, die Akte wieder zu vervollständigen. Auch müsse das FA die Antragsteller nicht in die Lage versetzen, die Grundlagen der Besteuerung zu erkennen, falls dies aus den vorhandenen Akten nicht möglich sein solle. Dafür, dass das FA nach dem genannten Zeitpunkt Aktenteile oder Beweismittel vernichtet habe oder etwa Unterlagen zurückhalte, obwohl es deren Aufenthaltsort kenne, sei nichts ersichtlich.

Die hiergegen von den Antragstellern eingelegte Beschwerde hatte keinen Erfolg. Der beschließende Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) teilte mit Beschluss vom 16. Mai 2000 VII B 200/98 (BFHE 192, 8, BStBl II 2000, 541) im Ergebnis die Auffassung des FG, dass das FA die ihm auferlegte Verpflichtung bereits vollständig erfüllt habe und damit dem sich aus dem Urteil ergebenden Anspruch der Antragsteller auf Gewährung von Akteneinsicht Genüge getan sei. Allerdings war der Senat der Meinung, dass die beantragte Vollstreckung nach § 888 ZPO nach den Umständen des Streitfalls schon deshalb nicht in Betracht komme, weil in einem Fall, in dem sich die Behörde auf das Nichtvorhandensein der Akte oder von Aktenteilen berufe, die Verpflichtung der öffentlichen Hand zur Einsichtgewährung in entsprechender Anwendung des § 883 Abs. 2 und 3 ZPO zu vollstrecken sei. Nach diesen Vorschriften könne die Abgabe einer eidesstattlichen Versicherung dahin gehend verlangt werden, dass der Auskunftspflichtige die (fehlende) Sache nicht besitze und auch nicht wisse, wo sie sich befinde. Wegen der Einzelheiten der Begründung wird auf diesen Beschluss (Vorbeschluss) verwiesen.

Daraufhin beantragten die Antragsteller beim FG, das FA zu verpflichten, zu Protokoll an Eides statt zu versichern, dass es seine Akte Az.…nicht vollständig besitze und auch nicht wisse, wo sich die fehlenden Teile befänden. Das FG lehnte diesen Antrag ab, weil die Voraussetzungen einer analogen Anwendung im Streitfall nicht vorlägen. Bei einer Vollstreckung nach § 883 Abs. 2 ZPO müsse es sich zwingend um eine genau bestimmte Sache, hier also um einen genau bestimmten Aktenteil, handeln, der beim Herausgabeschuldner nicht vorgefunden werde. Weder aus dem Tenor noch aus den Gründen des zur Akteneinsichtgewährung verpflichtenden Urteils des FG ergäben sich Anhaltspunkte dafür, dass das Gericht über die vorgelegten Akten hinaus das Vorhandensein bestimmter Ordner oder Hefter als sicher angesehen habe. Daher erstrecke und beschränke sich die Verpflichtung zur Einsichtgewährung allgemein auf die bei der vorlagepflichtigen Behörde vorhandenen Akten. Mit der Vorlage dieser Akten sei der auf Einsichtgewährung gerichtete Anspruch der Antragsteller grundsätzlich erfüllt; weiter könne auch die Vollstreckung nicht gehen. Nur wenn es begründete Zweifel daran gebe, dass nicht sämtliche von der Verpflichtung zur Einsichtgewährung erfassten Akten vorgelegt worden seien, könne etwas anderes gelten. Die Antragsteller hätten aber keine greifbaren Anhaltspunkte dafür vorgetragen, dass nach dem maßgeblichen Zeitpunkt des Eingangs des Begehrens auf Akteneinsichtnahme (5. Januar 1995) Aktenteile vernichtet oder mit dem Ziel, die Kenntnisnahme durch die Antragsteller zu vereiteln, ausgesondert worden seien. Das FG sehe sich mit dieser Entscheidung nicht im Widerspruch zum Vorbeschluss des BFH, da der BFH nur auf die im Grundsatz bestehende Vollstreckungsmöglichkeit nach § 883 Abs. 2 ZPO aufmerksam gemacht, nicht jedoch über die Begründetheit eines solchen Begehrens zu entscheiden gehabt habe.

Hiergegen richtet sich die erneute Beschwerde der Antragsteller. Sie wiederholen im Wesentlichen ihren Vortrag aus dem vorangegangenen Beschwerdeverfahren. Sie sind insbesondere der Auffassung, entgegen der Auffassung des FG gebe es im Streitfall durchaus begründete Zweifel daran, dass das FA sämtliche von der Verpflichtung zur Einsichtgewährung erfassten Akten vorgelegt habe, denn das FA habe weder bestritten, die vorlagepflichtigen Akten noch zu besitzen, noch selbst vorgetragen, sie nicht vollständig zu besitzen. Daher sei der geltend gemachte Anspruch aus § 883 Abs. 2 ZPO begründet.

Das FA ist der Beschwerde entgegengetreten.

Die nach § 128 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zulässige Beschwerde ist nicht begründet.

1. Wie im Vorbeschluss ausführlich dargelegt, richtet sich die Vollstreckung im Streitfall mangels besonderer Regelung in der FGO über § 151 Abs. 1 Satz 1 erster Halbsatz FGO nach dem Achten Buch der ZPO. Einschlägig sind die Vorschriften der §§ 883 ff. ZPO über die Zwangsvollstreckung zur Erwirkung der Herausgabe von Sachen und zur Erwirkung von Handlungen oder Unterlassungen. § 888 ZPO kommt, wie der Senat entschieden hat, nicht zum Zuge, weil das FA die ihm auferlegte Verpflichtung bereits vollständig erfüllt hat und damit dem sich aus dem FG-Urteil ergebenden Anspruch der Antragsteller auf Gewährung von Akteneinsicht Genüge getan war. Hierzu hatte der Senat ausgeführt, dass das FA keine Wiederbeschaffungspflicht hinsichtlich der Aktenteile (hier: Beweismittel) trifft, die das FA vor dem maßgeblichen Zeitpunkt des Begehrens auf Akteneinsicht (Zugang beim FA am 5. Januar 1995) aus den Akten entfernt und vernichtet hatte. Es ist nämlich in vollstreckungsrechtlicher Hinsicht ohne Bedeutung, dass, wie das FA vorgetragen hat, nach Abschluss der steuerstrafrechtlichen Ermittlungen gegen den Vater der Antragsteller (Einstellung des Verfahrens nach dessen Tod im Dezember 1991) und gegen dessen Ehefrau (Einstellung des Verfahrens im Mai 1992 nach § 153a der Strafprozessordnung gegen Zahlung eines Geldbetrags in Höhe von ... DM) Beweismittel, an deren Rückgabe in Papierform die Eigentümer der Beweismittel (Geldinstitute) kein Interesse mehr haben konnten, im Bereich des FA der Vernichtung zugeführt worden sind. Ob dies im Einklang mit den Aktenaufbewahrungsvorschriften stand, bedarf hier keiner Entscheidung.

Hieraus folgt: Da sich die Beweismittel zum maßgeblichen Zeitpunkt nicht mehr in den Akten befanden, waren sie nicht mehr Bestandteil der Akten und wurden demzufolge auch nicht von dem am 17. März 1997 von den Antragstellern erstrittenen Titel auf Akteneinsichtgewährung umfasst. Daher kann sich jedwede Vollstreckung aus diesem Titel nicht auf diese bereits entfernten Beweismittel beziehen. Dies ist nicht nur für § 888 ZPO von Bedeutung, sondern gleichermaßen auch für den nunmehr von den Antragstellern geltend gemachten Anspruch aus § 883 Abs. 2 ZPO. Zu den ”herauszugebenden Sachen” i.S. dieser Vorschrift gehören diese Beweismittel daher von vornherein nicht.

2. § 883 Abs. 2 ZPO wäre in entsprechender Anwendung im Streitfall die zutreffende Grundlage für die Vollstreckung der Verpflichtung der öffentlichen Hand zur Einsichtgewährung in die von dem betreffenden Titel erfasste Akte (d.h. in alle im maßgeblichen Zeitpunkt vorhandenen und zu der Akte gehörigen Bestandteile), wenn diese Akte als solche oder ganz bestimmte Teile dieser Akte (z.B. einzelne nummerierte Seiten, Beihefte, Anlagen usw.) nicht vorgefunden werden, weil dann die Vermutung nahe liegt, dass diese Bestandteile von dem Vollstreckungsschuldner nach dem maßgeblichen Zeitpunkt beiseite geschafft worden sind. In einem solchen Fall hat der Herausgabeschuldner an Eides statt zu versichern, dass ”er die Sache nicht besitze, auch nicht wisse, wo sich die Sache befinde”.

a) Zutreffend hat das FG erkannt, dass der Senat im Vorbeschluss diese Vollstreckungsmöglichkeit nur im Grundsatz dargestellt hat, weil Veranlassung zur Klarstellung bestand, dass unter den Umständen des Streitfalls nicht der geltend gemachte Anspruch aus § 888 ZPO, sondern allenfalls ein Anspruch aus § 883 Abs. 2 ZPO analog als Möglichkeit der Vollstreckung in Frage kam. Zur Begründetheit eines solchen Anspruchs hatte der Senat nicht zu entscheiden, weil damals ein Antrag nach § 883 Abs. 2 ZPO nicht gestellt war.

b) Die Frage einer Anwendung des § 883 Abs. 2 ZPO stellt sich auch im vorliegenden Verfahren bei strenger Betrachtung im Grunde nicht, obgleich die Antragsteller einen solchen Antrag beim FG gestellt haben. Die Vollstreckung nach § 883 Abs. 2 ZPO setzt nämlich nach dem Gesetz voraus, dass sich der Gläubiger mit einem Rechtskraftzeugnis (§ 706 Abs. 1 ZPO) und einer vollstreckbaren Ausfertigung des Urteils (§§ 724 Abs. 1, 725 ZPO) zunächst an den Gerichtsvollzieher wendet und diesen beauftragt, die Sache dem Schuldner wegzunehmen und ihm, dem Gläubiger, zur Einsichtnahme zu übergeben (§ 883 Abs. 1 ZPO). Erst wenn der Gerichtsvollzieher die im Titel bezeichnete herauszugebende Sache beim Schuldner nicht vorfindet, ist dieser verpflichtet, auf Antrag des Gläubigers vor Gericht die bezeichnete Versicherung an Eides statt abzugeben (§ 883 Abs. 4 ZPO i.V.m. §§ 478 ZPO). Im Streitfall haben die Antragsteller dieses (Vor-)Verfahren nicht eingehalten und sich sogleich an das FG als Vollstreckungsgericht gewendet. Der Senat lässt offen, ob der Beschwerde schon deshalb der Erfolg zu versagen ist.

c) Denn selbst wenn wegen der nur sinngemäßen Anwendung der §§ 883 ff. ZPO (vgl. § 151 Abs. 1 Satz 1 erster Halbsatz FGO) auch die unmittelbare Zuständigkeit des FG als Vollstreckungsgericht (§ 151 Abs. 1 Satz 2 FGO) für die Herausgabevollstreckung nach § 883 ZPO zu bejahen wäre, könnte die Beschwerde der Antragsteller keinen Erfolg haben. Dann müsste nämlich mit einer ähnlichen Gewissheit feststehen, wie es bei einer Suche des Gerichtsvollziehers der Fall wäre, dass die vom Gläubiger begehrte Akte bzw. die Aktenteile nicht (mehr) beim Schuldner vorhanden sind. Diese Gewissheit kann beim FG, das sich nicht selbst auf die Suche nach den Akten begeben kann, nur durch entsprechenden Vortrag der Beteiligten, ggf. i.V.m. einer Beweisaufnahme, herbeigeführt werden. Hierzu ist zunächst erforderlich, dass der Gläubiger zur Überzeugung des Gerichts darlegt, dass ganz bestimmte Aktenteile (bestimmte Seiten, Anlagen, Beihefter usw.) sich nicht mehr in der Akte befinden, dass diese mithin gegenüber ihrem Zustand im maßgeblichen Zeitpunkt unvollständig ist. Das FG spricht in diesem Zusammenhang zutreffend davon, dass sich durch den Vortrag jedenfalls begründete Zweifel an der Vollständigkeit der zur Einsichtnahme herauszugebenden Akte ergeben müssen. Ein solcher Vortrag ist den Antragstellern nach Auffassung des FG nicht gelungen, denn im Streitfall —so das FG— bestehe kein hinreichender Grund zu der Annahme, dass nach dem maßgeblichen Zeitpunkt Aktenteile vernichtet oder mit dem Ziel, die Kenntnisnahme durch die Antragsteller zu vereiteln, ausgesondert worden seien. Die Antragsteller hätten zwar ausführlich begründet, dass es weitere Aktenteile gegeben haben müsse; für deren Vernichtung oder Aussonderung seit dem 5. Januar 1995 hätten sie indes keine greifbaren Anhaltspunkte vorgetragen. Da es auf die Aussonderung oder Vernichtung von Akten bis zum maßgeblichen Zeitpunkt, wie bereits ausgeführt, vollstreckungsrechtlich nicht ankommt, hat es das FG mit Recht abgelehnt, die Abgabe einer eidesstattlichen Versicherung durch das FA nach § 883 Abs. 2 ZPO anzuordnen.

Auch der Beschwerdevortrag der Antragsteller ist nicht geeignet, eine andere Entscheidung über den gestellten Antrag herbeizuführen. Die Antragsteller leugnen grundsätzlich die Beschränkung der Einsichtgewährung lediglich in die Akten, die im maßgeblichen Zeitpunkt noch vorhanden waren, sie wollen darüber hinaus, was unmöglich ist, Einblick in Akten (Beweismittel) nehmen, die zu diesem Zeitpunkt bereits vernichtet waren. Vor diesem Hintergrund versäumen sie es auch in der Beschwerdeinstanz, Tatsachen oder Anhaltspunkte vorzutragen, die darauf hindeuten, dass das FA Aktenteile nach dem maßgeblichen Zeitpunkt ausgesondert haben könnte. Das gilt auch hinsichtlich der drei von den Antragstellern als fehlend bezeichneten Leitz-Ordner, die Beweisergebnisse enthalten haben sollen. Hier liegt es vielmehr näher anzunehmen, dass diese Ordner, falls es sie überhaupt gegeben haben sollte, was das FA im Übrigen im ersten Beschwerdeverfahren bestritten hat, nach Abschluss der strafrechtlichen Ermittlungsverfahren gegen die Eltern der Antragsteller zusammen mit den oder sogar als die erwähnten ”Beweismittel” ausgesondert und vernichtet worden sind, mithin lange Zeit vor dem hier maßgeblichen Zeitpunkt. Der Senat weist nochmals darauf hin, dass mögliche Verstöße des FA gegen gesetzliche Aktenaufbewahrungsfristen, deren Rechtsgrundlagen die Antragsteller selbst nicht konkret angegeben haben, im Rahmen des vorliegenden Vollstreckungsverfahrens unerheblich sind.