Gründe

I. Der Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) und die Beigeladene sind Rechtsanwälte. Der Kläger beschäftigte in den Streitjahren 1996 bis 1999 die Beigeladene in seiner Kanzlei als „freie Mitarbeiterin”. Die jeweils an den Monatsenden nachschüssig an die Beigeladene überwiesene Vergütung schwankte zwischen 3 000 DM und 4 500 DM. Im Juli 1997 zahlte der Kläger der Beigeladenen ein Urlaubsgeld. In den Banküberweisungen wurde —bis auf zwei Ausnahmen— keine Umsatzsteuer gesondert ausgewiesen.

Die Beigeladene hatte ursprünglich Umsatzsteuererklärungen abgegeben. Nach den Feststellungen des Finanzgerichts (FG) berichtigte die Beigeladene ihre Umsatzsteuererklärung für 1997, indem sie bei der Art des Unternehmens „Rechtsanwältin (Scheinselbständigkeit)” vermerkte und 0 DM Umsatzsteuer erklärte, nachdem zwischen ihr und dem Kläger Streitigkeiten entstanden waren. So verfuhr sie laut Vorentscheidung auch in ihren Umsatzsteuererklärungen für 1998 und 1999.

Nach einer Umsatzsteuersonderprüfung versagte das damals zuständige Finanzamt dem Kläger den Vorsteuerabzug aus den Honorarzahlungen an die Beigeladene. Den Einspruch gegen die Umsatzsteuerbescheide wies das mittlerweile zuständig gewordene Finanzamt (der Beklagte und Beschwerdegegner —FA—) zurück.

Während des anschließenden Klageverfahrens vor dem FG rechnete der Kläger gegenüber der Beigeladenen durch Gutschriften ab, denen die Beigeladene aber widersprach.

Gleichwohl hatte die Klage keinen Erfolg. Das FG meinte, die in den Streitjahren in Form von Banküberweisungen erfolgten Abrechnungen erfüllten nicht die Anforderungen an eine Rechnung i.S. des § 15 des Umsatzsteuergesetzes 1993/1999 (UStG). Auch die während des finanzgerichtlichen Verfahrens erteilten Gutschriften berechtigten nicht zum Vorsteuerabzug. Im Jahre 1996 sei die Beigeladene allenfalls als Kleinunternehmerin anzusehen; sie habe auch nicht zur Regelbesteuerung optiert; jedenfalls sei eine derartige Option nicht vorgetragen worden und auch nicht ersichtlich. Im Übrigen sei der Vorsteuerabzug aus den Gutschriften deshalb ausgeschlossen, weil der Kläger nicht durch Gutschriften habe abrechnen dürfen, da die Abrechnungslast bei der Beigeladenen gelegen habe. Schließlich sei der Vorsteuerabzug auch deshalb ausgeschlossen, weil die Beigeladene nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse Arbeitnehmerin des Klägers gewesen sei. Das FG ließ die Revision gegen sein Urteil nicht zu.

Hiergegen wendet sich der Kläger mit der vorliegenden Beschwerde. Er meint, die Vorentscheidung beruhe auf einem wesentlichen Verfahrensmangel. Die Beurteilung des FG, die Beigeladene sei seine Arbeitnehmerin gewesen, sei nachweislich falsch. Er (der Kläger) habe mit der Beigeladenen Honorar plus gesetzliche Mehrwertsteuer vereinbart. Bei dieser Sachlage seien Rechnungen und Gutschriften gar nicht erforderlich gewesen. Die Widersprüche der Beigeladenen gegen die Gutschriftsurkunden seien nach dem Grundsatz „venire contra factum proprium” unwirksam. Die Umsatzsteuerakten der Beigeladenen seien nicht beigezogen worden. Zahlreiche Aktenvermerke und andere Bestandteile der Akte sowie sonstiges Vorbringen seien nicht berücksichtigt worden.

Das beklagte FA und die Beigeladene sind der Beschwerde entgegengetreten.

II. Die Beschwerde hat keinen Erfolg.

1. Nach § 115 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) ist die Revision zuzulassen, wenn die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO), die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) erfordert (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO) oder ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO). Die Nichtzulassung kann mit der Beschwerde angefochten werden (§ 116 Abs. 1 FGO). In der Beschwerdebegründung müssen die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO dargelegt werden (§ 116 Abs. 3 Satz 3 FGO).

Der Kläger rügt in der Beschwerdebegründung, das FG habe mit seiner Vorentscheidung materielles Recht verletzt, seiner Sachaufklärungspflicht (§ 76 FGO) nicht genügt sowie durch Nichtbeachtung eines Protokolls des Sozialgerichts sein Recht auf Gehör verletzt.

Soweit der Kläger die Verletzung materiellen Rechts rügt, fehlt es an der Darlegung eines Zulassungsgrundes i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 1 oder Nr. 2 FGO.

Die Rüge mangelhafter Sachaufklärung scheitert unter anderem daran, dass sie nicht sämtliche Entscheidungsgründe der Vorentscheidung betrifft und von der eigenen, statt von der materiell-rechtlichen Auffassung des FG ausgeht. Dasselbe gilt für die Rüge der Verletzung des Rechts auf Gehör. Auch insoweit wird ein Mangel des finanzgerichtlichen Verfahrens gerügt.

Hat das FG seine Entscheidung kumulativ auf mehrere selbständig tragende Gründe gestützt, muss der Beschwerdeführer einen Zulassungsgrund bezüglich jeder dieser Begründungen darlegen (BFH-Beschluss vom 6. Oktober 2003 VII B 130/03, BFH/NV 2004, 215). Zur schlüssigen Rüge der Verletzung der Sachaufklärungspflicht muss der Beschwerdeführer die ermittlungsbedürftigen Tatsachen genau bezeichnen und überdies substantiiert darlegen, inwiefern das angefochtene Urteil —ausgehend von der materiell-rechtlichen Auffassung des FG— auf der unterlassenen Beweisaufnahme beruhen könne und was das voraussichtliche Ergebnis der Beweisaufnahme gewesen wäre (BFH-Beschluss vom 5. Februar 2004 V B 205/02, BFH/NV 2004, 964). Auch bei der Rüge sonstiger Verfahrensmängel ist von der materiell-rechtlichen Auffassung des FG auszugehen.

Das FG hat seine Entscheidung kumulativ damit begründet, dass die Voraussetzungen des § 15 UStG für den streitigen Vorsteuerabzug nicht erfüllt gewesen seien, da die Beigeladene nicht Unternehmerin gewesen sei und es an Rechnungen im Sinne dieser Vorschrift fehle. Beide Begründungen tragen diese Entscheidung selbständig. Soweit die Verfahrensrügen des Klägers von der materiell-rechtlichen Auffassung des FG ausgehen, betreffen sie jedoch ausschließlich die Unternehmereigenschaft der Beigeladenen und nicht die nach § 15 UStG erforderlichen Rechnungen. Soweit die Verfahrensrügen auch die Rechnungen betreffen (Punkt 5 der Beschwerdebegründung vom 10. August 2004), gehen sie nicht von der materiell-rechtlichen Rechtsauffassung des FG aus, sondern von der Ansicht des Klägers, die Widersprüche der Beigeladenen gegen die Gutschriftsurkunden seien unwirksam. Bezüglich der Rechnungen liegt deshalb keine schlüssige Verfahrensrüge vor.

2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO und § 139 Abs. 4 FGO. Da die Beigeladene sich an dem Beschwerdeverfahren beteiligt hat und durch Stellung eines Antrags ein Kostenrisiko getragen hat, entspricht es der Billigkeit, die außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen im Beschwerdeverfahren dem Kläger aufzuerlegen (vgl. BFH-Urteil vom 15. Oktober 1997 I R 10/92, BFHE 184, 212, BStBl II 1998, 63).