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Endgültiges BMF-Schreiben zu Baumaßnahmen bei Gebäuden
Neues BMF-Schreiben zur Abgrenzung von Erhaltungsaufwendungen sowie Anschaffungs- und Herstellungskosten bei Gebäuden
Die steuerliche Einordnung von Baumaßnahmen an Gebäuden als Erhaltungsaufwendungen, Anschaffungskosten, Herstellungskosten und anschaffungsnahen Herstellungskosten ist äußerst praxisrelevant und häufig auch streitbefangen. Jetzt hat das BMF die bisher zu dieser Thematik veröffentlichten BMF-Schreiben zusammengefasst, aktualisiert und angepasst. Neu aufgenommene Beispiele und weitere Klarstellungen erleichtern die zutreffende Abgrenzung der Aufwendungen. Vorangegangen ist diesem BMF-Schreiben ein Entwurf, zu dem Stellungnahmen abgegeben werden konnten.
Eine Standardhebung bei Wohngebäuden liegt nur im Ausnahmefall vor.
Das BMF folgt nicht in allen Bereichen der handelsrechtlichen Einstufung von Instandhaltungs- und Sanierungsmaßnahmen als Anschaffungs- und Herstellungskosten.
Erstmals nimmt das BMF ausführlich zum anschaffungsnahen Herstellungsaufwand Stellung.
.
I. Überblick
[i]Bisherige BMF-SchreibenIn der Vergangenheit hatte sich das BMF in zwei Schreiben zu diesem Themenkreis geäußert:
BStBl 2003 I S. 386.
Das Schreiben setzt sich mit der Abgrenzung von Herstellungs- und Anschaffungskosten sowie mit Erhaltungsaufwendungen auseinander. Anlass für das damalige S. 218Schreiben war die Aufgabe der früheren BFH-Rechtsprechung zum anschaffungsnahen Aufwand im Jahr 2001.
BStBl 2017 I S. 1447.
Dieses Schreiben beinhaltete Erläuterungen zu der ab 2004 geltenden Regelung der anschaffungsnahen Herstellungskosten i. S. von § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG vor dem Hintergrund mehrerer .
Das aktuelle Schreiben vom ersetzt die beiden o. g. Schreiben. Es ist in allen offenen Fällen anzuwenden. Besonderheiten gelten lediglich bei Sanierungen in Raten (vgl. Tz. II 4.3 des BMF-Schreibens).
[i]Neu sind Ausführungen zu den anschaffungsnahen HerstellungskostenDie Gliederung des BMF-Schreibens orientiert sich am bisherigen Schreiben aus dem Jahr 2003, wobei unter Tz. III Ausführungen zu den anschaffungsnahen Herstellungskosten eingefügt wurden.
Tabelle in neuem Fenster öffnen
Gliederung | Rz. | |
I. | Anschaffungskosten | 2-26 |
II. | Herstellungskosten | 27-53 |
III. | Anschaffungsnahe Herstellungskosten | 54-68 |
IV. | Zusammentreffen von Anschaffungs- oder Herstellungskosten mit Erhaltungsaufwendungen | 69-73 |
V. | Feststellungslast | 74-77 |
Die [i]Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmenneu formulierte Rz. 1 stellt vorab klar, dass Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen an einem Gebäude regelmäßig Erhaltungsaufwendungen darstellen und sofort als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abziehbar sind.
Sie können jedoch auch zu
Anschaffungskosten,
Herstellungskosten oder
anschaffungsnahen Herstellungskosten
führen und in diesem Fall nur im Wege der AfA berücksichtigt werden. Die Verteilung größeren Erhaltungsaufwands bei Wohngebäuden nach § 82b EStDV wird im BMF-Schreiben nicht thematisiert.
II. Anschaffungskosten
1. Umfang der Anschaffungskosten
Zu den Anschaffungskosten eines Gebäudes gehören auch Aufwendungen, die geleistet werden, um das Gebäude in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen (§ 255 Abs. 1 HGB). Nur dieser Teilbereich der Anschaffungskosten ist Gegenstand des BMF-Schreibens (Rz. 2 zum Umfang der Anschaffungskosten).
[i]Umbenennung der Aufwendungen im neuen SchreibenDas bisherige Schreiben benannte die Aufwendungen als „Anschaffungskosten zur Herstellung der Betriebsbereitschaft“, nunmehr werden diese in Anlehnung an das HGB als „Anschaffungskosten zur Versetzung eines Gebäudes in einen betriebsbereiten Zustand“ bezeichnet.
2. Betriebsbereiter Zustand eines Gebäudes
In der Rz. 4 des Schreibens zur Prüfung der Betriebsbereitschaft für selbständige und unselbständige Gebäudeteile wurden die Gesetzeszitate und Verwaltungsanweisungen aktualisiert (§ 7 Abs. 5b EStG und R 4.2 Abs. 3 und 4 EStR 2012).S. 219
a) Nutzung des Gebäudes
[i]Grds. keine Anschaffungskosten mehr, wenn Gebäude bereits genutzt wirdDurch die Nutzung des Gebäudes zur Erzielung von Einkünften oder zu eigenen Wohnzwecken ist das Gebäude ab dem Anschaffungszeitpunkt dem Grunde nach funktionstüchtig und Instandsetzungs-/Modernisierungsaufwendungen können grundsätzlich keine Anschaffungskosten sein. Dies gilt nach der insoweit neu formulierten Rz. 5 nicht, wenn der Erwerber eines vermieteten Gebäudes die Mietverträge in zeitlichem Zusammenhang mit dem Erwerb kündigt, weil er bereits im Zeitpunkt der Anschaffung die Eigennutzung und nicht die weitere Vermietung beabsichtigt. Dass der Erwerber während einer kurzen Übergangszeit Einkünfte erzielt hat, ist irrelevant.
Die neue Rz. 6 führt aus, dass in Fällen, in denen ein Gebäude zum Zeitpunkt der Anschaffung nicht genutzt wird, zunächst offen ist, ob es objektiv und subjektiv funktionstüchtig ist.
b) Funktionstüchtigkeit
aa) Gliederung
Im aktuellen Schreiben sind die Ausführungen zur Funktionstüchtigkeit detaillierter gegliedert als in der Vorgängerfassung:
Tabelle in neuem Fenster öffnen
2.2 | Funktionstüchtigkeit eines Gebäudes |
2.2.1 | Objektive Funktionstüchtigkeit |
2.2.2 | Subjektive Funktionstüchtigkeit |
2.2.2.1 | Konkrete Zweckbestimmung |
2.2.2.2 | Hebung des Standards eines Wohngebäudes als konkrete Zweckbestimmung und zentrale Ausstattungsmerkmale |
2.2.2.3 | Ermittlung des Standards eines Wohngebäudes |
2.2.2.3.1 | Grundsatz: Vorliegen eines mittleren Standards |
2.2.2.3.2 | Vorliegen eines sehr einfachen Standards |
2.2.2.3.3 | Vorliegen eines sehr anspruchsvollen Standards |
2.2.2.4 | Standardhebung |
2.2.2.5 | Standardhebung neben einer zu Herstellungskosten führenden Baumaßnahme |
bb) Objektive Funktionstüchtigkeit
Die Ausführungen in den Rz. 7 und 8 wurden redaktionell angepasst. Zur objektiven Nutzbarkeit wurde ein Beispiel neu eingefügt.
Ein [i]Neues Beispiel zur objektiven Nutzbarkeit Wohngebäude befindet sich nach dem Erwerb wegen eines Schadens (hier: Funktionsuntüchtigkeit der Heizung) nicht in einem nutzbaren Zustand. Die Aufwendungen zur Behebung des Schadens führen zur Herbeiführung der objektiven Funktionstüchtigkeit und somit zu Anschaffungskosten.,
cc) Subjektive Funktionstüchtigkeit
(1) Konkrete Zweckbestimmung
[i]Art und Weise, in der das Gebäude genutzt werden sollEin Gebäude ist schon nach den früheren Ausführungen subjektiv funktionsuntüchtig, wenn es für die konkrete Zweckbestimmung des Erwerbers nicht nutzbar ist. Ergänzt S. 220wurde, dass Zweckbestimmung die konkrete Art und Weise bedeutet, in der der Erwerber das Gebäude nutzen möchte (z. B. zu eigenen Wohnzwecken oder als Büro).
Die Beispiele in der bisherigen Rz. 8 des Schreibens aus 2003 wurden in der jetzigen Rz. 10 ausführlicher formuliert.
(2) Hebung des Standards eines Wohngebäudes als konkrete Zweckbestimmung und zentrale Ausstattungsmerkmale
[i]Wohngebäude-StandardZur konkreten Zweckbestimmung des Erwerbers gehört auch seine Entscheidung, welchem Standard ein Wohngebäude künftig entsprechen soll. Nach wie vor gibt es drei Standards (Rz. 11 des BMF-Schreibens):
sehr einfacher Standard,
mittlerer Standard und
sehr anspruchsvoller Standard.