Verfahrensrecht | Keine Identität zwischen einer Erbengemeinschaft und einer aus den Miterben gebildeten GbR (BFH)
Im Verfahren der gesonderten und
einheitlichen Feststellung nach § 179 Abs. 2 Satz 2,
§ 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO sind
eine Erbengemeinschaft und eine aus den Miterben gebildete GbR als jeweils
selbständige Feststellungssubjekte zu behandeln. Bestehen beide
Feststellungssubjekte fort, ist für jedes ein eigenständiges
Feststellungsverfahren durchzuführen (;
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Sachverhalt: Klägerin ist die X und Y GbR Grundstücksgemeinschaft. Nach den Feststellungen des FG soll diese aus einer Erbengemeinschaft hervorgegangen sein. Die Gesellschafter der Klägerin, A, B und C, sind Geschwister. Sie erbten zum diversen Grundbesitz sowie sämtliche Geschäftsanteile an der D GmbH. A und C übertrugen ihre Geschäftsanteile an der D GmbH zum auf B. Das FG ist davon ausgegangen, dass zwischen den Beteiligten unstreitig vom Erbanfall bis zu dieser Übertragung eine Betriebsaufspaltung zwischen der Klägerin und der D GmbH bestanden habe. Nach Übertragung aller Geschäftsanteile auf B soll nach den Feststellungen des FG die Klägerin ihr Verpächterwahlrecht ausgeübt haben.
Die Beteiligten streiten über die steuerliche Behandlung von Einnahmen (2008) bzw. Aufwendungen (2009 bis 2012) aus einem Swap-Geschäft in den Streitjahren (2008 bis 2012).
Die Klage hatte Erfolg ().
Der BFH hat die Revision des FA als begründet angesehen, das FG-Urteil aufgehoben und die Sache an das FG zurückverwiesen:
Der Senat vermag aufgrund der bisherigen tatsächlichen Feststellungen des FG nicht zu entscheiden, ob bzw. inwieweit die streitbefangenen Feststellungen für das "richtige" Feststellungssubjekt getroffen worden sind. Denn das FG hat nicht näher untersucht, ob bzw. in welchen Streitjahren zwei eigenständige Feststellungssubjekte, nämlich die Klägerin als GbR und eine Erbengemeinschaft, bestehend jeweils aus denselben natürlichen Personen (den Geschwistern A, B und C) als Gesellschafter bzw. als Miterben, existiert haben oder ob für alle Streitjahre nur von einem Feststellungssubjekt, nämlich der Klägerin, auszugehen ist.
Das FG hat einerseits festgestellt, dass die Geschwister A, B und C zum "diversen" Grundbesitz, u.a. ein Grundstück, auf dem die D GmbH ihr Hotel betreibt, und das Grundstück E Straße 116 in F Stadt, sowie sämtliche Geschäftsanteile an der D GmbH geerbt hätten. In der Folgezeit haben die Geschwister A, B und C nach den Feststellungen des FG "in Erbengemeinschaft" u.a. verschiedene Darlehen aufgenommen, in den Streitjahren zuletzt im Jahr 2010. Andererseits hat das FG festgestellt, dass die Klägerin als GbR, in den Streitjahren bestehend aus den Gesellschaftern A, B und C, aus einer Erbengemeinschaft "hervorgegangen" sei. Allein diese Feststellungen tragen nicht die - teilweise unter Anwendung der für eine Erbengemeinschaft gültigen Maßstäbe getroffene - sinngemäße Würdigung des FG, dass sämtliche streitbefangenen Feststellungen allein für die Klägerin (GbR) als "richtiges" Feststellungssubjekt zu treffen seien.
Ein identitätswahrender Formwechsel einer Erbengemeinschaft in eine GbR ist nach dem UmwG nicht möglich. Eine Identität zwischen einer Erbengemeinschaft und der aus den Miterben gebildeten GbR ist folglich nicht gegeben.
Hat das FG keine ausreichenden Feststellungen zu einer wirksamen Auseinandersetzung der Erben dahin getroffen, unter Einsatz des Gesamthandsvermögens der (bisherigen) Erbengemeinschaft einen gemeinsamen Zweck im Rahmen der Klägerin als bereits bestehender oder neu gegründeter GbR zu verfolgen, so lässt sich nicht beurteilen, ob bzw. in welchen Streitjahren die Erbengemeinschaft noch neben der Klägerin als GbR bestanden hat oder ob das FA - sinngemäß unter der Annahme einer bereits erfolgten Auseinandersetzung der Erbengemeinschaft - für die Streitjahre zu Recht nur Feststellungen allein für die Klägerin getroffen hat.
Es ergeben sich unterschiedliche steuerliche Folgerungen, je nachdem, ob allein die Klägerin in den Streitjahren existiert hat oder daneben auch noch die Erbengemeinschaft.
Der Grundsatz, dass eine Erbengemeinschaft nebeneinander Gewinn- und Überschusseinkünfte erzielen kann, gilt nicht mehr, wenn diese in eine GbR als "andere Personengesellschaft" i. S. von § 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 EStG überführt wird.
Anmerkung von Walter Bode, Richter im IV. Senat des BFH:
Im Besprechungsfall stritten die Beteiligten eigentlich um die Frage, ob ein Zins-Währungsswap zur Absicherung eines Darlehens gedient hat und damit die Voraussetzungen des § 15 Abs. 4 Satz 4 EStG erfüllt waren. Doch zur Klärung dieser Frage kam es nicht. Denn im Streitfall war aufgrund der bisherigen Feststellungen des FG bereits nicht klar, für welches Feststellungssubjekt die streitbefangenen Einkünfte aus Termingeschäften i. S. des § 15 Abs. 4 Satz 3 EStG festzustellen wären.
Als Feststellungssubjekte kamen sowohl die klagende GbR als auch eine Erbengemeinschaft, bestehend aus den Gesellschaftern dieser GbR als Miterben, in Betracht. Im Verfahren der gesonderten und einheitlichen Feststellung nach § 179 Abs. 2 Satz 2, § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO sind jedoch eine Erbengemeinschaft und eine aus den Miterben gebildete GbR als jeweils selbständige Feststellungssubjekte zu behandeln. Bestehen beide Feststellungssubjekte fort, weil die neben der GbR bestehende Erbengemeinschaft noch nicht durch Erbauseinandersetzung beendet ist, ist für jedes ein eigenständiges Feststellungsverfahren durchzuführen. Der BFH hat deshalb dazu Stellung genommen, wie die „Umwandlung“ einer Erbengemeinschaft, zu deren Gesamthandsvermögen wie im Streitfall ein oder mehrere Grundstücke gehören, in eine GbR vonstattengehen kann. Dabei hat er sich der wohl überwiegenden Meinung angeschlossen, dass ein identitätswahrender Formwechsel einer Erbengemeinschaft in eine GbR nach dem Umwandlungsgesetz nicht möglich ist; eine Identität zwischen einer Erbengemeinschaft und der aus den Miterben gebildeten GbR ist folglich nicht gegeben. Eine „Umwandlung“ der Erbengemeinschaft in eine GbR kommt damit nur im Wege der Einzelrechtsnachfolge, d.h. durch Gründung der Gesellschaft und Einlageleistung, in Betracht. Insoweit muss der gemeinsame Wille der Miterben ersichtlich sein, sich zum Zwecke des Haltens und Verwaltens eines oder mehrerer Grundstücke als Gesellschaft zusammenzuschließen.
Nachdem vom FA im Streitfall für die klagende GbR neben Einkünften aus Gewerbebetrieb auch Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung festgestellt worden waren und das FG dies nicht in Frage gestellt hatte, hatte der BFH auch Anlass darauf hinzuweisen, dass der Grundsatz, dass eine Erbengemeinschaft nebeneinander Gewinn- und Überschusseinkünfte erzielen kann, nicht mehr gilt, wenn diese in eine GbR als „andere Personengesellschaft“ i. S. von § 15 Abs. 3 Nr. 1 Satz 1 EStG überführt wird. Bei einer Erbengemeinschaft beschränkt sich die gewerbliche Betätigung der Miterben auf den zum Nachlass gehörenden Betrieb. Diese kann deshalb nebeneinander Gewinn- und Überschusseinkünfte erzielen. Nach deren Überführung in eine GbR gilt hingegen bei Überschreiten der vom BFH anerkannten Geringfügigkeitsgrenze deren Tätigkeit in vollem Umfang als Gewerbebetrieb.
Dem FG bleibt nun die undankbare Aufgabe, den „Knoten“ zu entwirren. Es hat zunächst noch festzustellen, ob neben der klagenden GbR auch die Erbengemeinschaft weiter rechtlich existiert hat. Soweit von zwei eigenständigen Feststellungssubjekten auszugehen sein sollte, wird noch festzustellen sein, welche Immobilien welchem Feststellungssubjekt zuzuordnen sind, und auf dieser Grundlage zu bestimmen sein, welche Immobiliengeschäfte zu welchem Feststellungssubjekt gehören. Es bleibt abzuwarten, ob der BFH die Frage, ob bzw. wann ein Zins-Währungsswap die Voraussetzungen des § 15 Abs. 4 Satz 4 EStG erfüllt, im Rahmen noch anhängiger Verfahren (IV R 34/19, IV R 23/20) beantwortet.
Quelle: ; NWB Datenbank (RD)
Fundstelle(n):
AAAAJ-35663