Anmerkung von Prof. Dr. Alois Nacke, Richter im XI. Senat des BFH:

Die Entscheidung betrifft das Verfahrensrecht bei Außenprüfungen. Der Fall ist in der Tat nicht gerade üblich. Hier wurde eine Prüfungsanordnung für die Jahre 2008 und 2009 erlassen. Dann wurde eine weitere Prüfungsanordnung erlassen, die die Jahre 2010 bis 2012 umfasste. Im Rechtsbehelfsverfahren wurde die Klage gegen die Anordnung für das Jahr 2010 zurückgenommen und für die Jahre 2011 und 2012 durch das FG aufgehoben. Später erließ das Finanzamt eine erweiterte Prüfung für die Jahre 2011 und 2012.

Da es sich bei den Prüfungsanordnungen um Ermessensentscheidungen handelt, hatte das Gericht ermessensbindende Verwaltungsanweisungen zu beachten. Hier hat die Verwaltung sich durch § 4 Abs. 3 BpO 2000 selbst gebunden. Da es sich nicht um einen Großbetrieb handelte, durfte eine Prüfungsanordnung nach § 4 Abs. 3 Satz 1 BpO 2000 nicht mehr als drei zusammenhängende Besteuerungszeiträume umfassen. Diese Beschränkung der Prüfung auf drei Besteuerungszeiträume gilt nach § 4 Abs. 3 Satz 2 BpO 2000 jedoch nicht, wenn mit nicht unerheblichen Änderungen der Besteuerungsgrundlagen zu rechnen ist oder wenn der Verdacht einer Steuerstraftat oder einer Steuerordnungswidrigkeit besteht. Anschlussprüfungen sind zulässig (§ 4 Abs. 3 Satz 3 BpO 2000).

Der BFH hat die Erweiterung einer nach § 4 Abs. 3 Satz 3 BpO 2000 zulässigen ersten Anschlussprüfung von einem auf drei Jahre ohne besondere Begründung für zulässig erachtet. Denn es ist nicht ersichtlich, dass die Klägerin im Besprechungsfall durch die somit die Jahre 2010 bis 2012 umfassende erste Anschlussprüfung in ermessensfehlerhafter Weise übermäßig belastet würde. Ein Anschlussprüfung über drei Jahre wäre auch sonst zulässig gewesen. Überdies weist der BFH noch darauf hin, dass für die gerichtliche Überprüfung von Ermessensentscheidungen auch bei Prüfungsanordnungen die tatsächlichen Verhältnisse im Zeitpunkt der letzten Verwaltungsentscheidung maßgeblich sind.