Zur Abzugsfähigkeit eines Verlustes aus dem Verzicht auf eine private Darlehensforderung
Leitsatz
Der Verzicht auf eine private Kapitalforderung ist nicht als Verlust bei den Einkünften aus Kapitalvermögen abziehbar. An dieser steuerrechtlichen Behandlung hat sich auch durch die Neufassung des § 20 Abs. 2 EStG durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 nichts geändert.
Gesetze: EStG § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7, EStG § 20 Abs. 2 S. 2
Verfahrensstand: Diese Entscheidung ist rechtskräftig
Tatbestand
Streitig ist, ob der Verzicht auf eine private Darlehensforderung als Verlust bei den Einkünften aus Kapitalvermögen zu berücksichtigen ist.
Der Kläger ist verheiratet und wurde im Streitjahr 2012 zusammen mit seiner Ehefrau zur Einkommensteuer veranlagt.
Der Kläger gewährte mit Vertrag vom der Firma F Ltd., vertreten durch Herrn W. F., ein mit 5 v. H. zu verzinsendes Darlehen in Höhe von 20.000 €. Das Darlehen sollte eine Laufzeit von maximal einem Jahr haben und in monatlichen Raten von 2.500 € zurückgeführt werden. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Darlehensvertrag vom verwiesen (Bl. 37 der Einkommensteuerakte). Am traf der Kläger mit der Darlehensnehmerin folgende Vereinbarung (Bl. 36 der Einkommensteuerakte):
"Aufgrund der finanziellen Lage des Darlehensnehmers verzichtet Herr G. (= der Kläger) gegen eine einmalige Zahlung in Höhe von 2.000 € auf die Rückzahlung der Darlehenssumme einschl. Zinsen gemäß Vertrag vom in Höhe von 20.000 €, Absatz 1 und Zinsen Absatz 3."
Unter den Unterschriften der Vertragsparteien befindet sich auf der Vereinbarung vom folgende Anmerkung:
"Die Summe von 20.000 € wurde Herrn F. am bei Unterzeichnung des Darlehensvertrags in bar übergeben und von diesem am in bar 15.000 € auf die Sparkasse und 5.000 € in die Kasse ("1000") einbezahlt."
Entsprechend dieser Vereinbarung zahlte die Darlehensnehmerin an den Kläger am einen Betrag in Höhe von 2.000 €.
In der Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 2012 erklärte der Kläger u. a. Kapitalerträge in Höhe von insgesamt 28.649 €. Diese setzen sich zusammen aus laufenden Kapitalerträgen, die dem inländischen Steuerabzug unterlegen haben, in Höhe von insgesamt 19.588 € und inländischen Kapitalerträgen aus Privatdarlehen, die nicht dem inländischen Steuerabzug unterlegen haben, in Höhe von insgesamt 9.061 €. Zugleich machte der Kläger den Ausfall der Darlehensforderung in Höhe von 18.000 € als Verlust geltend, so dass er insgesamt einen Verlust aus Privatdarlehen in Höhe von 8.939 € erklärte.
Das Finanzamt berücksichtigte im Einkommensteuerbescheid für 2012 vom den Verlust aus dem Ausfall der Darlehensforderung in Höhe von 18.000 € nicht. Hinsichtlich der Kapitalerträge des Klägers in Höhe von insgesamt 28.649 € abzüglich des Sparer-Pauschbetrags in Höhe von 801 € kam der gesonderte Steuertarif nach § 32d Abs. 1 Einkommensteuergesetz (EStG) zur Anwendung.
Den hiergegen erhobenen Einspruch des Klägers wies das Finanzamt mit Einspruchsentscheidung vom als unbegründet zurück. Zur Begründung führte das Finanzamt im Wesentlichen aus, der Verlust der Darlehensforderung in Höhe von 18.000 € betreffe ausschließlich die Vermögensebene. Nach ständiger Rechtsprechung sei die Berücksichtigung von Darlehensverlusten als Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen bislang abgelehnt worden (vgl. , BFH/NV 1998, 450). Zudem sei der Abzug tatsächlicher Werbungskosten bei den Kapitaleinkünften gemäß § 20 Abs. 9 Satz 1 EStG ab dem Veranlagungszeitraum 2009 grundsätzlich ausgeschlossen.
Hiergegen richtet sich die Klage des Klägers. Er trägt vor, er habe am einem früheren Mieter ein verzinsliches Darlehen in Höhe von 20.000 € gewährt. Im Laufe des Jahres 2012 sei der Schuldner in akute finanzielle Schwierigkeiten geraten, die den Darlehensanspruch aufs Äußerste gefährdet hätten. Um noch etwas zu retten, habe er - der Kläger - dann anstelle der Veräußerung der Darlehensforderung an ein Inkassobüro für 1 € mit dem Schuldner die Vereinbarung getroffen, auf 90 v. H. der Forderung zu verzichten, wenn 10 v. H. sofort bezahlt würden. Aufgrund der Neufassung des § 20 EStG ab 2009 sei der Verlust in Höhe von 18.000 € als negative Einkünfte aus Kapitalvermögen im Jahr des Verlustes zu berücksichtigen.
Der Kläger beantragt,
den Einkommensteuerbescheid für 2012 vom in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom dahin gehend zu ändern, dass bei den Einkünften des Klägers aus Kapitalvermögen der Verlust aus dem Ausfall des Darlehens in Höhe von 18.000 € berücksichtigt wird.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er verweist auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung. Ergänzend trägt er vor, dass bei einem Forderungsausfall keine Veräußerung im Sinne des § 20 Abs. 2 Satz 2 EStG vorliege (vgl. BStBl I 2012, 953 Rz. 60).
Die Beteiligten haben einvernehmlich auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet (Bl.18 und 21 der Prozessakte).
Gründe
Die Klage, über die das Gericht gemäß § 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) mit Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung entschieden hat, ist unbegründet.
Der angefochtene Einkommensteuerbescheid für 2012 vom in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten. Der Beklagte hat zu Recht den Verzicht auf die Darlehensforderung nicht als Verlust bei den Einkünften des Klägers aus Kapitalvermögen berücksichtigt.
Es kann dahin gestellt bleiben, ob der streitgegenständliche Darlehensvertrag überhaupt steuerlich anzuerkennen ist. Zweifel an der Ernsthaftigkeit dieses Vertrages ergeben sich insbesondere aus dem Umstand, dass der Kläger bereits 20 Monate nach Vertragsschluss wegen finanzieller Schwierigkeiten der Darlehensnehmerin auf die Rückzahlung von 90 v. H. der Darlehenssumme einschließlich der vereinbarten Zinsen verzichtet hat. Üblich wäre zumindest das Abwarten der Verjährungsfrist gewesen, um sich die Möglichkeit offen zu halten, den Rückzahlungsanspruch im Falle der Verbesserung der finanziellen Lage der Darlehensnehmerin durchzusetzen. Zudem enthält der Darlehensvertrag widersprüchliche Vereinbarungen hinsichtlich der Laufzeit des Darlehens von maximal einem Jahr und der monatlichen Ratenzahlungen von 2.500 €. Es erschließt sich auch nicht, weshalb keine Sicherheiten im Darlehensvertrag vereinbart worden sind, zumal sich die Darlehensnehmerin bereits bei Vertragsschluss in erheblichen finanziellen Schwierigkeiten befunden haben muss; ansonsten wäre nicht zu erklären, weshalb sie in der Folgezeit zu keinem Zeitpunkt ihrer monatlichen Ratenzahlungsverpflichtung nachgekommen ist. Insoweit erschließt sich dem Senat auch der klägerische Vortrag nicht, wonach die Schuldnerin erst im Laufe des Jahres 2012 in akute finanzielle Schwierigkeiten geraten sein soll. Zudem ist nicht nachvollziehbar, weshalb die Auszahlung des Darlehens auf der Vereinbarung vom vermerkt ist. Üblich wäre es vielmehr gewesen, den Erhalt des Darlehens auf dem Darlehensvertrag zu quittieren. Unüblich ist darüber hinaus auch der Vermerk auf der Vereinbarung vom über die Verwendung des Darlehens durch die Darlehensnehmerin (Einzahlung eines Teilbetrags von 15.000 € auf das Bankkonto und Einlage eines Teilbetrags von 5.000 € in die Kasse), zumal zwischen den Vertragsparteien die Auszahlung und der Erhalt des Darlehens unstreitig waren. Dieser Vermerk lässt vermuten, dass die Vertragsparteien - aus welchen Gründen auch immer - nachträglich den Zahlungsfluss bei Hingabe des Darlehens dokumentieren wollten.
Die Frage nach der steuerlichen Anerkennung des Darlehensvertrags kann jedoch offen bleiben, weil die Klage bereits aus einem anderen Grund keinen Erfolg hat. Denn der (freiwillige) Verzicht auf eine Kapitalforderung unterfällt weder dem Veräußerungsbegriff im Sinne des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG noch stellt er einen der der Veräußerung gleichgestellten Ersatztatbestände im Sinne des § 20 Abs. 2 Satz 2 EStG dar.
In der durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 (BGBl I 2007 Seite 1912) geschaffenen Neuregelung des § 20 Abs. 2 EStG hat der Gesetzgeber zwar nun auch den Vermögensstamm der in § 20 Abs. 1 EStG genannten Kapitalanlagen der Besteuerung unterworfen. Danach gehören auch Gewinne aus der Veräußerung von sonstigen Kapitalforderungen jeder Art im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG - z. B. private Darlehensforderungen - zu den Einkünften aus Kapitalvermögen (§ 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG). Als Veräußerung gilt gemäß § 20 Abs. 2 Satz 2 EStG auch die Einlösung, Rückzahlung, Abtretung oder verdeckte Einlage in eine Kapitalgesellschaft. Damit wollte der Gesetzgeber die vollständige steuerliche Erfassung aller realisierten Wertzuwächse bei Kapitalforderungen und damit einhergehend auch der realisierten Vermögenseinbußen erreichen (vgl. BT-Drucks. 16/4841, Seite 56; BR-Drs. 220/07, Satz 91).
Es bedarf keiner weiteren Begründung, dass der Forderungsverzicht keine Veräußerung im Sinne dieser Vorschrift darstellt. Auch ist im Streitfall der Anwendungsbereich des § 20 Abs. 2 Satz 2 EStG nicht tangiert, weil der Verzicht auf eine Kapitalforderung keinen der in § 20 Abs. 2 Satz 2 EStG abschließend aufgezählten Realisationstatbestände darstellt.
Der Senat braucht auch nicht zu entscheiden, ob der Ausfall einer Kapitalforderung im Wege verfassungskonformer Auslegung einem der Veräußerung vergleichbaren Vorgang im Sinne des § 20 Abs. 2 Satz 2 EStG gleich zu stellen ist (so im Ergebnis auch , EFG 2014, 136; , in juris; Beckerath in Kirchhof, EStG, 15. Auflage 2016, § 20 EStG Rdnr. 144; Buge in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, Loseblattsammlung Stand Februar 2014, § 20 Rz.531; Bode, DStR 2009; Schmitt-Homann, BB 2010, 351ff; Aigner, DStR 2016, 345; Loschelder in Schmidt, EStG, 32. Auflage 2013, § 9 Rdnr. 25; a. A.: , in juris und BStBl I 2012, 953 Rz. 60).
Denn eine derartige Auslegung scheidet jedenfalls für den Fall, dass auf die Rückzahlung einer privaten Kapitalforderung verzichtet wird, aus (a. A. Buge in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, Loseblattsammlung Stand Februar 2014, § 20 Rz.531). Auch nach Ansicht der Finanzverwaltung ist ein Forderungsverzicht, soweit er nicht eine verdeckten Einlage darstellt, nicht unter § 20 Abs. 2 Satz 2 EStG zu subsumieren und daher einkommensteuerrechtlich unbeachtlich (vgl. BStBl I 2012, 953 Rz. 61).
Der Gesetzgeber wollte mit der Regelung in § 20 Abs. 2 Satz 2 EStG eine Aufzählung in das Gesetz aufnehmen, die gewährleistet, dass alle realisierten positiven Wertzuwächse erfasst werden. Eine derart umfassende steuerliche Verstrickung der Wertzuwächse bei Kapitalforderungen jeder Art führt unter dem Gesichtspunkt der Folgerichtigkeit dazu, dass es beim Vermögensstamm keine steuerlich irrelevante Vermögensebene (mehr) gibt und der Untergang einer privaten Kapitalanlage konsequenterweise steuerlich berücksichtigt werden muss. Für dieses Ergebnis streitet zudem das Prinzip der Leistungsfähigkeit, denn derjenige, der einen Totalausfall seiner steuerverstrickten Kapitalanlage endgültig erleidet, ist in seiner Leistungsfähigkeit genauso beeinträchtigt, wie derjenige, der für seine wertlose Kapitalanlage wenigstens noch eine Rückzahlung von 1 € erlangen kann (, EFG 2014, 136).
Derjenige, der auf die Rückzahlung seiner Kapitalforderung verzichtet, ist jedoch nach Auffassung des Senats mit demjenigen, der aufgrund der endgültigen Uneinbringlichkeit seiner Kapitalforderung einen Totalausfall seiner Kapitalanlage erleidet, nicht zu vergleichen, so dass die vorgenannten Grundsätze hier keine Anwendung finden. Denn bei einem Verzicht auf eine Kapitalforderung hat es der Steuerpflichtige in der Hand, sowohl den Eintritt des Verlustes als auch den Zeitpunkt des Verlusteintritts zu bestimmen. Es besteht die Gefahr, dass der Steuerpflichtige durch eine solche Gestaltung den Verlust seiner Kapitalanlage gezielt herbeiführt und dass steuerliche Verluste generiert werden mit der Folge, dass solche vom Steuerpflichtigen gesteuerten Wertverluste über die Steuer auf die Allgemeinheit abgewälzt werden, obwohl die Kapitalanlage letztendlich noch werthaltig bzw. noch nicht endgültig untergegangen war. Die Berücksichtigung eines solchen Wertverlustes käme allenfalls dann in Betracht, wenn die Kapitalforderung endgültig wegen Uneinbringlichkeit z. B. infolge einer Insolvenz des Darlehensnehmers ausgefallen wäre.
Da im Streitfall Anhaltspunkte für eine solche endgültige Wertlosigkeit der streitbefangenen Kapitalforderung im Jahr 2012 nicht vorliegen - von einer Zahlungsunfähigkeit der Darlehensnehmerin kann wegen der Teilrückzahlung in Höhe von 2.000 € im September 2012 nicht ausgegangen werden -, liegt jedenfalls im Streitjahr ein steuerlich nicht berücksichtigungsfähiger Forderungsverzicht vor.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
Die Revision war gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 FGO zuzulassen, weil seit Einführung der durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 geschaffenen Neuregelung des § 20 Abs. 2 EStG - soweit ersichtlich - noch keine höchstrichterliche Entscheidung zu der Frage ergangen ist, ob § 20 Abs. 2 Satz 2 EStG über seinen Wortlaut hinaus auszulegen ist und alle realisierten Wertzuwächse und Wertverluste - darunter auch den Verlust aus dem Verzicht auf eine Darlehensforderung - erfasst.
Auf diese Entscheidung wird Bezug genommen in folgenden Gerichtsentscheidungen:
Fundstelle(n):
DStR 2017 S. 6 Nr. 39
DStRE 2017 S. 1496 Nr. 24
EFG 2016 S. 2073 Nr. 24
GmbH-StB 2017 S. 127 Nr. 4
KÖSDI 2017 S. 20120 Nr. 1
ZAAAF-87116