Aufklärungspflichten des Steuerberaters im Rahmen der Selbstanzeige
Rechtssichere Beratung erfordert auch den Blick auf disziplinar- und berufsrechtliche Konsequenzen
[i]Götzenberger, Auslandsvermögen legalisieren, NWB Verlag Herne, 2014, ISBN: 978-3-482-64961-5Die Steuerdaten-CDs führten dazu, dass Zehntausende Steuerhinterzieher enttarnt wurden. Doch nicht nur diese, sondern auch die ausländischen Banken rückten in den Fokus der Steuerfahnder. Die Credit Suisse und Julius Bär mussten z. B. 200 Mio. € Geldbußen zahlen, da der Verdacht nahe lag, dass sie zumindest Beihilfe zur Steuerhinterziehung geleistet hatten. Infolgedessen entschlossen sich u. a. auch viele Schweizer Banken [i]Dönmez, NWB 36/2013 S. 2866zu einer Weißgeldstrategie und gaben diesen internationalen Druck an ihre Kunden weiter. Auch die Medienpräsenz vieler prominenter Steuerhinterzieher, unlängst von Uli Hoeneß, [i]Schmidt-Kesseler, NWB 39/2013 S. 3096treibt viele Steuerhinterzieher zu einer Selbstanzeige. Bei der Beratung hinsichtlich einer Selbstanzeige ist der Steuerberatungsvertrag als Werkvertrag zu qualifizieren, bei dem der Erfolg, namentlich die strafbefreiende Wirkung geschuldet ist. [i]Beyer, NWB 9/2013 S. 625Andernfalls macht der Steuerberater sich schadensersatzpflichtig. Zu beachten ist jedoch, dass die Straffreiheit nur für das Strafrecht gilt. Nicht außer Acht zu lassen sind die möglichen disziplinar- oder berufsrechtlichen Konsequenzen für den jeweiligen Mandanten. [i]infoCenter „Selbstanzeige“ NWB FAAAB-22685 „Steuerhinterziehung“ NWB TAAAB-80024 „Haftung des Steuerhinterziehers und des Steuerhehlers“ NWB UAAAB-83022 Diese werden vielfach im Rahmen der Beratung nicht erörtert. Der Steuerberater muss jedoch als Organ der Rechtspflege den Mandanten umfänglich über die Folgen einer Selbstanzeige aufklären. Hierzu gehören auch die Rechtsfolgen außerhalb des Strafrechts. Tut er dies nicht, begeht er eine Pflichtverletzung, die zur Schadensersatzpflicht führen kann.
In der NWB Datenbank (Login über www.nwb.de) können eine Selbstanzeige – Schreibvorlage unter der NWB DokID NWB BAAAB-05338, eine Checkliste zur Selbstanzeige gem. § 371 AO NWB DokID NWB SAAAE-46633 sowie eine Vollmacht – Schreibvorlage unter der NWB DokID NWB LAAAB-05352 und Hinweise an den Mandanten für das Selbstanzeigeverfahren unter der NWB DokID NWB LAAAE-52184 aufgerufen werden.
Eine Kurzfassung dieses Beitrags finden Sie in .
I. Disziplinarrechtliche Konsequenzen bei Beamten
1. Disziplinarrecht
Das [i]Esskandari/Schmitt, NWB 31/2012 S. 2573Disziplinarrecht soll dazu beitragen, Beamte an die Einhaltung ihrer Beamtenpflichten zu ermahnen und in schwerwiegenden Fällen aus dem Dienst dauerhaft zu entfernen. Folglich müssen Beamte, die Straftaten begangen haben, nicht nur ein Straf- (welches nach einer wirksamen Selbstanzeige eingestellt wird), sondern auch ein Disziplinarverfahren befürchten. [i]Kein Verstoß gegen das Verbot der Doppelbestrafung Dies verstößt aufgrund der unterschiedlichen Intention des Straf- und Disziplinarrechts auch nicht gegen das Verbot der Doppelbestrafung (Art. 103 Abs. 3 GG).
Auch der DL 13 S 2145/10 entschieden, dass das Disziplinarverfahren gegen einen Finanzbeamten trotz S. 630wirksamer Selbstanzeige und damit einhergehender Einstellung des Strafverfahrens nicht eingestellt wird.
[i]Disziplinarmaßnahmen gegen BeamteDas Disziplinarrecht für Bundesbeamte ist im Bundesdisziplinargesetz (BDG) geregelt. Für Landesbeamte existieren vergleichbare Vorschriften in den jeweiligen Landesgesetzen. Ein Dienstvergehen liegt vor, wenn schuldhaft eine den Beamten obliegende Pflicht verletzt wird (§ 77 Abs. 1 Satz 1 BBG). Außerhalb des Dienstes ist ein Dienstvergehen zu bejahen, wenn die Pflichtverletzung nach den Umständen des Einzelfalls in besonderem Maße geeignet ist, das Vertrauen in einer für das Amt oder das Ansehen des Beamtentums bedeutsamen Weise zu beeinträchtigen (§ 77 Abs. 1 Satz 2 BBG). Bei Ruhestandbeamten sind Dienstvergehen in § 77 Abs. 2 BBG geregelt. Folgende Disziplinarmaßnahmen gegen Beamte kommen in Betracht (§ 5 BDG):
Verweis (§ 6 BDG),
Geldbuße (§ 7 BDG),
Kürzung der Dienstbezüge (§ 8 BDG),
Zurückstufung ( § 9 BDG),
Entfernung aus dem Beamtenverhältnis (§ 10 BDG).
[i]Disziplinarmaßnahmen gegen RuhestandsbeamteAls Disziplinarmaßnahmen gegen Ruhestandsbeamte kommen in Betracht:
Kürzung des Ruhegehalts (§ 11 BDG),
Aberkennung des Ruhegehalts (§ 12 BDG).
Die Art der Disziplinarmaßnahme hängt vom pflichtgemäßen Ermessen des Dienstherrn ab (§ 13 BDG).
2. Ermächtigungsnorm für Weitergabe der Informationen
[i]Keine Koppelung des Disziplinarrechts an das strafrechtliche VerfahrenDas Disziplinarrecht ist nicht an den Ausgang des strafrechtlichen Verfahrens gekoppelt, so dass Disziplinarmaßnahmen auch bei einer wirksamen Selbstanzeige verhängt werden können (NWB IAAAC-83104; , BStBl 2008 II S. 337). In Strafverfahren gegen Beamte besteht eine Mitteilungspflicht an den Dienstherrn (§ 125c BRRG). Kenntnisse der Finanzbehörden aus dem Steuerstrafverfahren können dem Dienstherrn mitgeteilt werden, soweit ein zwingendes Interesse besteht (§ 30 Abs. 4 Nr. 5 AO). Ein solches liegt insbesondere bei Wirtschaftsstraftaten vor.
Bei der Mitteilung an Disziplinarstellen zur Durchführung dienstrechtlicher Maßnahmen bei Beamten und Richtern sind das , BStBl 2010 I S. 222, geändert durch das , BStBl 2011 I S. 574, zu beachten (8.6. AEAO zu § 30 AO).
3. Rechtsprechung
[i]Steuerhinterziehung kann Grund für fristlose Kündigung seinEine Steuerhinterziehung in erheblicher Höhe ist bei einem hoheitlich tätigen Angestellten oder Tarifbeschäftigten einer Finanzbehörde als wichtiger Grund zur fristlosen Kündigung an sich auch dann geeignet, wenn der Angestellte oder Tarifbeschäftigte die Hinterziehung selbst angezeigt hat (§ 371 AO) (vgl. NWB OAAAB-93681 und vom - 2 AZR 257/08 NWB WAAAD-36637). Die Entfernung aus dem Beamtenverhältnis bedeutet die schwerwiegendste Sanktion im Disziplinarrecht. Wann eine solche bei Steuerhinterziehung stattfindet, stellt eine Einzelfallentscheidung dar. Hierzu hat das 2 C 16.10 NWB PAAAD-92185 jedoch Kriterien aufgestellt. Deren Leitsätze lauten folgendermaßen:
Bei außerdienstlicher Steuerhinterziehung wird der Beamte bei einem Hinterziehungsbetrag in siebenstelliger Höhe aus dem Beamtenverhältnis entfernt bzw. das Ruhegehalt wird aberkannt.S. 631
Auch bei enormer Höhe des Hinterziehungsbetrags kann die höchste Disziplinarmaßnahme nicht verhängt werden, wenn der Milderungsgrund der Selbstanzeige eingreift.
Dies gilt jedoch bei einer Selbstanzeige aus Furcht vor Entdeckung nur dann, wenn weitere mildernde Umstände von erheblichem Gewicht hinzutreten.
II. Berufsrechtliche Folgen für Berufsträger
[i]Information der zuständigen Berufsaufsicht durch die FinanzämterAuch bei Rechtsanwälten, Steuerberatern oder Wirtschaftsprüfern kann die Steuerhinterziehung trotz wirksamer Selbstanzeige berufsrechtlich geahndet werden. Die Finanzämter müssen die für den Steuerberater zuständige Berufsaufsicht und Steuerberaterkammer über das Verfahren informieren. Das berufsrechtliche Verfahren schließt zeitlich an das strafrechtliche Verfahren an (§ 109 StBerG), da hierdurch auf die Tatfeststellungen zurückgegriffen werden kann. Die tatsächlichen Feststellungen sind für das Berufsrecht bindend.
Wird hingegen das Steuerstrafverfahren durch Strafbefehl oder Bußgeldbescheid beendet, sind die zugrunde liegenden Feststellungen für das berufsrechtliche Verfahren nicht bindend, da eine Entscheidung ohne Beweisaufnahme im Rahmen der mündlichen Verhandlung ergangen ist. Auch ein Freispruch oder eine Einstellung des Verfahrens ist für das Berufsgericht nicht bindend, da unabhängig von strafrechtlichen Verfehlungen solche des Berufsrechts vorliegen können.
Bei Steuerberatern findet das berufsgerichtliche Verfahren vor dem Landgericht statt, an dem die zuständige Steuerberaterkammer ihren Sitz hat. Die Berufspflichtverletzung verjährt in fünf Jahren (§ 93 Abs. 1 StBerG). Diese beginnt mit Beendigung der letzten Tathandlung (§ 78a StGB).
[i]Berufsgerichtliche MaßnahmenAls berufsgerichtliche Maßnahmen kommen in Betracht (§ 90 Abs. 1 StBerG):
Warnung,
Verweis,
Geldbuße bis zu 50.000 €,
Berufsverbot für die Dauer von einem bis zu fünf Jahren,
Ausschließung aus dem Beruf.
Ferner ist eine Ahndung durch die jeweilige Kammer selbst möglich, z. B. durch eine Rüge (§ 91 Abs. 1, § 81 StBerG).
III. Berufsrechtliche Konsequenzen bei Ärzten
1. Berufsgerichtliches Verfahren
[i]Widerruf der ApprobationAuch Ärzte unterliegen der Aufsicht der Berufskammern (Ärztekammern). Nach der Bundesärzteordnung ist die Approbation zu widerrufen, wenn der Arzt sich eines Verhaltens schuldig gemacht hat, aus dem sich seine Unwürdigkeit oder Unzuverlässigkeit zur Ausübung des Arztberufs ableiten lässt (§ 5 Abs. 2 Satz 1 BÄO). [i]Begriffe „Unwürdigkeit“ und „Unzuverlässigkeit“Grund hierfür ist das besondere Ansehen und Vertrauen, welches die Allgemeinheit dem Berufsstand entgegenbringt. Unterschieden werden hierbei die Begriffe „Unwürdigkeit“ und „Unzuverlässigkeit“ in zeitlicher Hinsicht. Die Unwürdigkeit betrifft einen in der Vergangenheit abgeschlossenen Zeitraum. Ein Arzt ist unwürdig, der durch sein Verhalten das zur Ausübung des ärztlichen Berufs erforderliche Ansehen und Vertrauen bei der Bevölkerung nicht besitzt. Eine „Unzuverlässigkeit“ wird dem Arzt vorgeworfen, der nach seiner Gesamtpersönlichkeit keine ausreichende Gewähr für eine ordnungsgemäße Berufsausübung bietet. Hierbei handelt es sich um eine Prognoseentscheidung, ob das zur Unzuverlässigkeit führende Verhalten auch in Zukunft zu befürchten ist. Jedes dieser beiden Merkmale für sich kann zum Widerruf der Approbation führen.S. 632
Zur Bejahung dieser Begrifflichkeiten werden nicht nur Pflichtverletzungen im Kernbereich der ärztlichen Tätigkeit betrachtet, sondern auch Straftaten außerhalb des beruflichen Wirkungskreises, mithin auch die Steuerhinterziehung.
[i]Entzug der Approbation wegen fortgesetzter SteuerhinterziehungDas OVG Lüneburg bestätigte mit Beschluss vom - 8 LA 197/09 den Widerruf der ärztlichen Approbation wegen fortgesetzter (Einkommen-)Steuerhinterziehung. Ein Arzt sei in Fällen schwerwiegender und beharrlicher Steuerhinterziehung (zehn Jahre lang erhebliche Teile der Einnahmen aus seiner freiberuflichen Tätigkeit nicht versteuert – der Steuerrückstand betrug einschließlich der Zinsen 877.000 €) unwürdig. Konsequenz sei der Verlust der Approbation. Denn auch ohne unmittelbar berufsbezogenes Fehlverhalten lasse er das notwendige Vertrauen in die vorrangig am Wohle seiner Patienten und nicht an seiner eigenen finanziellen Lage orientierten ärztlichen Berufsausübung vermissen.
Wo bei Steuervergehen die Grenze der Unwürdigkeit zu ziehen ist, stellt eine Einzelfallentscheidung dar. Hierbei spielen der Zeitraum der Hinterziehung, die Höhe der hinterzogenen Beträge sowie die strafrechtliche Verurteilung eine Rolle.
2. Vertragsarztrechtliche Konsequenzen
[i]DisziplinarverfahrenNeben dem strafrechtlichen und berufsgerichtlichen Verfahren haben Ärzte, die in das Vertragsarztsystem eingebunden sind, ein Disziplinarverfahren zu befürchten, da die Kassenärztliche Vereinigung eine Satzung erlassen hat, in der auch das Disziplinarverfahren geregelt ist. Wenn der Verstoß des Arztes so schwerwiegend ist, kann auch eine Entziehung der Kassenarztzulassung drohen.
IV. Weitere Nebenfolgen
Weitere Nebenfolgen können namentlich
Bewährungswiderrufe,
Maßnahmen nach Ausländerrecht,
Verneinung der Zuverlässigkeit im Rahmen des Gewerberechts, des Gaststättenrechts oder Waffenrechts,
die Rücknahme bzw. der Widerruf der Gaststättenerlaubnis (§ 15 GastG)
sein.
Ein Widerruf [i]„Gewerberechtliche Unzuverlässigkeit“kommt insbesondere dann in Betracht, wenn der Gaststättenbetreiber als unzuverlässig gilt. Dabei ist gewerberechtlich unzuverlässig, wer aufgrund einer Gesamtwürdigung seiner Persönlichkeit und seines Verhaltens nicht die Gewähr dafür bietet, dass er sein Gewerbe in Zukunft ordnungsgemäß ausüben wird. Einem Gastwirt kann die Gaststättenerlaubnis insbesondere dann widerrufen werden, wenn er seine steuerrechtlichen Pflichten verletzt (VG Mainz, Beschluss vom - 6 L 18/11.MZ).
Tabelle in neuem Fenster öffnen
Persönliche Daten | • Ist der Steuerpflichtige
Beamter/Ruhestandsbeamter? |
• Ist
der Steuerpflichtige RA/StB/WP/Arzt? | |
• Könnten sonstige Rechtsbereiche tangiert sein
(Gaststättenerlaubnis, Waffenschein etc.)? | |
Vorliegen
einer Steuerhinterziehung? | |
Liegen Sperrgründe vor? | • Das Vorliegen eines Sperrgrunds gem. § 371 Abs.
2 Nr. 1 und Nr. 2
AO sperrt alle unverjährten Steuerstraftaten der betroffenen Steuerart. S. 633 |
•
Der Sperrgrund des
§ 371 Abs. 2 Nr. 3
AO sperrt nur die einzelne Tat. | |
Strafbewehrter Zeitraum | Strafrechtliche
Verjährung |
•
Fünf Jahre bei einfacher Steuerhinterziehung (§ 78 Abs. 3 Nr. 4
StGB). | |
•
Zehn Jahre in besonders schweren Fällen der Steuerhinterziehung gem.
§ 376 Abs. 1 AO (in Kraft getreten am ). Sachverhalte, die am nach der alten Fünfjahresregelung bereits verjährt waren, sind strafrechtlich nicht mehr relevant. Für Sachverhalte, die am nach der alten Fünfjahresregelung noch nicht verjährt waren, gilt die neue Verjährungsfrist von zehn Jahren. | |
• Die Verfolgungsverjährung kann durch bestimmte Maßnahmen
unterbrochen sein (§ 78c Abs. 1 StGB). | |
Steuerliche
Festsetzungsverjährung | |
Nicht maßgeblich für die
Selbstanzeige. | |
Offenzulegende
Sachverhalte | Sämtliche Steuerstraftaten derselben Steuerart im Rahmen des
strafbewehrten Zeitraums. |
Schenkungen/Erbschaften | Stammen die hinterzogenen Beträge aus
einer Schenkung oder Erbschaft? Falls ja, sind entsprechend Erbschaft- oder
Schenkungsteuererklärungen abzugeben bzw. zu korrigieren. |
Kann Steuer
kurzfristig nachbezahlt werden? | • Die Selbstanzeige entfaltet nur dann eine strafbefreiende
Wirkung, wenn neben der vollständigen Nacherklärung der hinterzogenen Beträge, die nachzuentrichtenden Steuern fristgerecht geleistet werden. |
• Bei Hinterziehungsbeträgen über 50.000 € ist
zusätzlich der Zuschlag von 5 % zu beachten (§ 398a AO). | |
Täterschaft und
Teilnahme | Bei Mittäterschaft
(z. B. Ehegatten bei gemeinschaftlichem Konto) oder Teilnahme zu einer
Steuerhinterziehung ist zu beachten, dass mehrere Selbstanzeigen zeitgleich
abgegeben werden müssen, damit der Sperrgrund der Tatentdeckung gem.
§ 371 Abs. 2 Nr. 2
AO nicht greift. |
Eine gescheiterte Selbstanzeige wird strafmildernd berücksichtigt.
Viele Mandanten unterliegen der irrtümlichen Auffassung, dass die Selbstanzeige ein Allheilmittel darstellt. Insbesondere Beamte und Berufsträger fürchten primär um ihren Beamtenstatus bzw. Berufstitel. Vermittelt man diesen im Rahmen des Beratungsgesprächs, dass sie nach einer wirksamen Selbstanzeige nichts zu befürchten haben, begeht man als Berater eine schwere Pflichtverletzung (§ 280 BGB), welche zur Schadensersatzhaftung führen kann. Neben den disziplinar- oder berufsrechtlichen Sanktionen bei einer Steuerhinterziehung gibt es auch eine Vielzahl anderer Nebenfolgen, die im Einzelfall dem Mandanten erläutert werden müssen. Folglich sollte im Rahmen eines Beratungsgesprächs mit dem Mandanten nicht nur das Strafrecht im Fokus stehen, sondern auch andere Vorschriften, die den Mandanten tangieren könnten, insbesondere solche, welche die Zulassung zur Berufsausübung betreffen.
Fundstelle(n):
NWB 2014 Seite 629 - 633
SAAAE-55582