Gründe

1. Die zulässige Klage ist begründet.

Die angefochtenen Einkommensteuerbescheide sind rechtswidrig und verletzen den Kläger in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung -FGO-).

Zu Unrecht hat das FA die Einnahmen des Klägers aus dessen stiller Beteiligung an der GmbH dem tariflichen Einkommensteuersatz anstatt dem Abgeltungssteuersatz von 25% unterworfen.

a) Nach § 32d Abs. 1 Satz 1 EStG beträgt die Einkommensteuer für Einkünfte aus Kapitalvermögen, die nicht dem § 20 Abs. 8 EStG unterfallen, 25 Prozent. Gemäß Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a gilt Absatz 1 u.a. nicht für Kapitalerträge im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG, wenn Gläubiger und Schuldner einander nahe stehende Personen sind, soweit die den Kapitalerträgen entsprechenden Aufwendungen beim Schuldner Betriebsausgaben oder Werbungskosten im Zusammenhang mit Einkünften sind, die der inländischen Besteuerung unterliegen und § 20 Abs. 9 Satz 1 Hs. 2 EStG keine Anwendung findet. Darüber hinaus gilt Absatz 1 nach Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a Satz 1 für die o.g. Kapitalerträge auch dann nicht, wenn sie von einer Kapitalgesellschaft an einen Anteilseigener gezahlt werden, der zu mindestens 10 Prozent an der Gesellschaft beteiligt ist. Dies gilt nach Satz 2 auch dann, wenn der Gläubiger der Kapitalerträge eine dem Anteilseigner nahestehende Person ist.

Nach der Rechtsprechung des BFH ist die sich aus dem Wortsinn von “nahestehender Person“ ergebende Auslegung, es seien alle natürlichen und juristischen Personen gemeint, die zueinander in enger Beziehung stehen, insbesondere Angehörige im Sinne von § 19 der Abgabenordnung (AO), zu weitgehend (Urteile des BFH vom 29.04.2014 VIII R 9/13 BFHE 245, 343, BStBl II 2014, 986; VIII R 35/13 BFHE 245, 357, BStBl II 2014, 990 und VIII R 44/13 BFHE 245, 361, BStBl II 2014, 992 sowie vom 28.01.2015 VIII R 8/14, BFHE 249, 133, BStBl II 2015, 397). Sie widerspreche dem in der Gesetzesbegründung zu § 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG zum Ausdruck kommenden Willen des Gesetzgebers, nach dem ein Näheverhältnis nur dann vorliegen solle, wenn die Person auf den Steuerpflichtigen einen beherrschenden Einfluss ausüben könne oder umgekehrt der Steuerpflichtige auf diese Person einen beherrschenden Einfluss ausüben könne oder eine dritte Person auf beide einen beherrschenden Einfluss ausüben könne oder die Person oder der Steuerpflichtige imstande seien, bei der Vereinbarung der Bedingungen einer Geschäftsbeziehung auf den Steuerpflichtigen oder die nahestehende Person einen außerhalb dieser Geschäftsbeziehung auf den Steuerpflichtigen begründeten Einfluss ausüben oder wenn einer von ihnen ein eigenes wirtschaftliches Interesse an der Erzielung der Einkünfte des anderen habe (vgl. BT-Drucks 16/4841 S. 61). Daher sei ein lediglich aus der Familienangehörigkeit oder Ehe abgeleitetes Interesse nicht ausreichend, um ein Näheverhältnis im Sinne des § 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a EStG zu begründen. Selbst wenn man davon ausgehe, dass grundsätzlich jede – also auch eine natürliche – Person beherrscht werden könne, setze dies voraus, dass der beherrschten Person aufgrund eines absoluten Abhängigkeitsverhältnisses im Wesentlichen kein eigener Entscheidungsspielraum verbleibe.

Auch aus verfassungsrechtlichen Gründen sei die genannte einschränkende Auslegung des Tatbestandsmerkmales “nahestehende Person“ geboten. Es würde nämlich eine mit Art. 6 Abs. 1 des Grundgesetzes unvereinbare Diskriminierung der Familie vorliegen, wenn der Ausschluss des gesonderten Steuertarifs für Kapitaleinkünfte ausschließlich an bestimmte enge familienrechtliche Beziehungen im Sinne des § 15 AO geknüpft und – anders als bei fremden Dritten – auch dann eintreten würde, wenn der Darlehensvertrag einem Fremdvergleich standhielte.

Ein Rückgriff auf die gesetzlichen Definitionen des Begriffes “nahestehende Person“ in § 1 Abs. 2 des Außensteuergesetzes (AStG) und § 138 der Insol-venzordnung (InsO) im Wege der analogen Anwendung sei demgegenüber wegen des unterschiedlichen Zwecks der Regelungen ausgeschlossen. Gleiches gelte für den von der Rechtsprechung des BFH entwickelten Begriff “nahe-stehende Person“ bei einer verdeckten Gewinnausschüttung und für die Regelung des § 10 Abs. 5 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG).

b) Für die Einnahmen des Klägers aufgrund seiner stillen Beteiligung an der GmbH in Höhe von 109.037,00 € im Jahr 2012, in Höhe von 120.985,00 € im Jahr 2013 und in Höhe von 184.709,00 € im Jahr 2014 beträgt der Steuersatz 25%, ohne dass dessen Anwendung ausnahmsweise ausgeschlossen wäre.

aa) Insbesondere besteht unter Berücksichtigung der vorgenannten Grundsätze zwischen dem Kläger und dessen Vater V als Gesellschaftergeschäftsführer der GmbH kein Näheverhältnis im Sinne von § 32d Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b Satz 1 EStG.

Das Verwandtschaftsverhältnis zwischen beiden reicht zur Begründung des Näheverhältnisses im Sinne der genannten gesetzlichen Regelung allein nicht aus und auch wenn Herr V als Vater und aufgrund seiner Geschäftsführerstellung einen gewissen Einfluss auf Entscheidungen des Klägers haben sollte, vermag der Senat ein absolutes Abhängigkeitsverhältnis ohne wesentlichen eigenen Entscheidungsspielraum nicht festzustellen.

Ein solches Beherrschungs- bzw. Abhängigkeitsverhältnis wurde durch die Rechtsprechung ausdrücklich bislang allein für den Fall bejaht, dass ein Ehemann seiner Ehefrau ein Darlehen zur Anschaffung und Renovierung eines Mietobjektes gewährte, wobei die Ehefrau mangels eigener finanzieller Mittel und Kreditwürdigkeit “bei der Aufnahme der Darlehen von dem Klägers als Darlehensgeber (absolut) finanziell abhängig“ war (vgl. Urteil des BFH vom 28.01.2015 VIII R 8/14, BFHE 249, 133, BStBl II 2015, 397). Zur Begründung seines Urteiles hat der BFH u.a. auf Beweisanzeichen verwiesen, die unabhängig von der ehelichen Lebensgemeinschaft für die Annahme einer personellen Verflechtung durch gleichgerichtete wirtschaftliche Interessen und gegen eine fremdübliche Kreditgewährung sprechen.

Auch unter Berücksichtigung dieser Rechtsprechung hält es der erkennende Senat mit verschiedenen Stimmen im Schrifttum für schwer vorstellbar, ein Näheverhältnis anzunehmen, soweit die getroffenen Vereinbarungen einem Fremdvergleich standhalten (Oellerich in Bordewin/Brandt, EStG, Stand 03/2017, § 32d Rz. 58; Werth in Blümich, EStG, Stand 09/2016, § 32d Rz. 71). Der Einwand des FA dagegen, dass sich dann bei fremdüblichen Darlehensverhältnissen und stillen Beteiligungen trotz Näheverhältnis nahezu in keinem Fall die Anwendung des Tarifsteuersatzes ergäbe, beruht auf dem Missverständnis, dass die Verwandtschaft zweier Personen ausreichend sei, um ein Näheverhältnis im Sinne von § 32d Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b Satz 1 EStG zu begründen. Das ist aber gerade nicht der Fall. Trotz des vorliegenden Vater-Sohn-Verhältnisses mangelt es an einem tatbestandlichen Näheverhältnis, solange nicht eine der in der Gesetzesbegründung formulierten besonderen Umstände vorliegt, insbesondere eine Beherrschungssituation gegeben ist.

Ein angesichts der Rechtsprechung des BFH vergleichbares absolutes Abhängigkeitsverhältnis, aufgrund dessen dem Kläger keine andere Wahl geblieben wäre als die stille Beteiligung zu begründen und über die Jahre fortzuführen, vermag der Senat vorliegend aber nicht zu erkennen. Vor allem gab es für den Kläger ausreichend gute Gründe für eine stille Beteiligung an der GmbH. Nicht nur konnte er so unmittelbar an dem geschäftlichen Erfolg teilhaben, zu dem er selbst mit seiner Tätigkeit als leitender Angestellter beitrug, es ist für den Senat auch nicht ersichtlich, dass er dabei wegen wirtschaftlicher Schwierigkeiten der Gesellschaft ein erhöhtes finanzielles Risiko eingegangen wäre. Aus diesem Grund besteht auch kein Anlass anzunehmen, die GmbH hätte einen eventuellen Finanzierungsbedarf nicht ebenso gut durch ein marktübliches Darlehen decken können.

Schließlich gibt es keinerlei Anhaltspunkte dafür, dass Herr V auf den Kläger einen außerhalb der Geschäftsbeziehung begründeten Einfluss ausgeübt hätte oder jeweils ein eigenes wirtschaftliches Interesse an der Erzielung der Einkünfte des anderen gegeben war. Insbesondere erscheint es als ausgeschlossen, dass vor dem einen oder anderen Hintergrund die Begründung der stillen Beteiligung der Ausnutzung des günstigeren Steuersatzes gedient hätte. Während die stille Gesellschaft bereits in 2001 begründet und das Stammkapital im Dezember 2004 auf den heutigen Stand von 150.000,00 € erhöht wurde, erfolgte die Einführung der Abgeltungssteuer erst zum 01.01.2009. Mit § 32d Abs. 2 Nr. 1 EStG wollte der Gesetzgeber hierbei Gestaltungen verhindern, bei denen aufgrund der Steuersatzspreizung betriebliche Gewinne z.B. in Form von Darlehenszinsen abgesaugt werden und so die Steuerbelastung auf den Abgeltungssteuersatz reduziert wird. Durch die getroffene Regelung sollte erreicht werden, dass unternehmerische Entscheidungen über die Finanzierungsstruktur eines Unternehmens steuerlich unverzerrt bleiben (vgl. BT-Drucks. 16/4841, S. 60).

bb) Die Besteuerung nach § 32d Abs. 1 EStG ist auch weder nach § 32d Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a EStG ausgeschlossen noch stehen ihr andere Gründe entgegen. Ob § 32d Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a EStG dann, wenn – wie vorliegend – Erträge durch Kapitalgesellschaften gezahlt werden, überhaupt Anwendung findet oder durch § 32d Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b EStG als speziellere Norm verdrängt wird, kann der Senat dabei dahinstehen lassen (so Kühner in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, Stand 08/2018, § 32d EStG Rz. 32). Jedenfalls mangelt es an einem Näheverhältnis zwischen der GmbH als Schuldnerin der Kapitalerträge und dem Kläger als Gläubiger.

Eine Beherrschung der einen durch den anderen bzw. des einen durch die andere ist im Anschluss an die oben gemachten Ausführungen nicht festzustellen. Weder war die GmbH zur Deckung ihres Finanzierungsbedarfs auf das Kapital des Klägers angewiesen noch befand sich dieser in einer Situation, in welcher ihm im Wesentlichen kein Entscheidungsspielraum mehr verblieb als die stille Gesellschaft zu begründen bzw. beizubehalten. Als dritte Person mit beherrschendem Einfluss auf Gläubiger und Schuldnerin käme vorliegend zwar der Vater und Alleingesellschaftergeschäftsführer der GmbH, Herr V, in Betracht, doch war dessen unstreitig vorhandener Einfluss auf den Kläger, wie zu § 32d Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b EStG bereits dargelegt wurde, nicht von einer Intensität, dass diesem praktisch kein eigener Entscheidungsspielraum verblieb.

Hinsichtlich des Kriteriums eines eigenen wirtschaftlichen Interesses an der Erzielung der Einkünfte des anderen, welches ein Näheverhältnis im Sinne von § 32d Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a und b EStG zu begründen vermag, ist unzweifelhaft, dass jeder an dem Gewinn einer Gesellschaft Beteiligte naturgemäß Interesse daran hat, dass dieser Gewinn möglichst hoch ausfällt. Das gilt für den stillen Beteiligten ebenso wie für jeden Gesellschafter, gleich ob seine Beteiligung im Sinne von § 32d Abs. 2 Nr. 1 Buchst. b Satz 1 EStG mindestens 10 % beträgt oder darunter liegt. Damit ist dieses Interesse zur Begründung bzw. als Indiz eines besonderen Näheverhältnisses aber ungeeignet. Dagegen gibt es vorliegend keinen Anhaltspunkt für das Vorhandensein eines Eigeninteresses der GmbH bzw. des Klägers am verbleibenden Gewinn der GmbH.

2. Die Kosten des Verfahrens hat das FA als unterliegender Verfahrensbeteiligter nach § 135 Abs. 1 FGO zu tragen.

3. Die Entscheidung zur vorläufigen Vollstreckbarkeit der erstattungsfähigen Kosten folgt aus §§ 151 Abs. 3, 155 Satz 1 FGO i. V. m. den §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung, die zur Notwendigkeit der Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren aus § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO.

4. Die Revision war zur Fortbildung des Rechts gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alt. 1 FGO zuzulassen.