Entscheidungsgründe

Die Klage ist hinsichtlich der Streitjahre 2005 und 2006 unbegründet. Für die Streitjahre 2007 und 2009 ist sie zu einem geringen Teil begründet und im Übrigen unbegründet.

I. Der Kläger war in den Streitjahren im Inland unbeschränkt einkommensteuerpflichtig.

1. Nach § 1 Abs. 1 Satz 1 EStG 2005-2007/2009 sind natürliche Personen, die im Inland einen Wohnsitz haben, unbeschränkt einkommensteuerpflichtig. Nach § 8 AO hat jemand dort einen Wohnsitz, wo er eine Wohnung unter Umständen innehat, die darauf schließen lassen, dass er die Wohnung beibehalten und benutzen wird. Ein Wohnsitz setzt nicht voraus, dass der Steuerpflichtige von dort aus seiner täglichen Arbeit nachgeht. Ebenso wenig ist es erforderlich, dass der Steuerpflichtige sich während einer Mindestzahl von Tagen oder Wochen im Jahr in der Wohnung aufhält (BFH-Urteil vom 19. März 1997 I R 69/96, BStBl II 1997, 447, Entscheidungsgründe zu II.3.). Das Vorliegen einer Wohnung setzt weder einen ständigen noch einen zeitlich überwiegenden Aufenthalt an dem betreffenden Ort voraus (BFH-Urteil vom 24. April 2007 I R 64/06, BFH/NV 2007, 1893, Entscheidungsgründe zu II.1.c). Es genügt, dass sich der Steuerpflichtige mit einer gewissen Regelmäßigkeit und Gewohnheit in der Wohnung aufhält (BFH-Urteil vom 17. Mai 1995 I R 8/94, BStBl Il 1996, 2, Entscheidungsgründe zu II.1.).

Ob die Voraussetzungen des § 8 AO erfüllt sind, ist nach den objektiv erkennbaren Umständen zu beurteilen (BFH-Urteil vom 22. August 2007 III R 89/06, BFH/NV 2008, 351), wobei alle Umstände herangezogen werden können, die nach der Lebenserfahrung den Schluss erlauben, dass der Steuerpflichtige die Wohnung innehat, um sie als solche zu benutzen (BFH-Urteil in BStBl II 1997, 447, Entscheidungsgründe zu II.3.). Der Wille des Steuerpflichtigen kann nur insoweit berücksichtigt werden, als er sich objektiv nach außen manifestiert (Buciek in: Beermann/Gosch, Steuerliches Verfahrensrecht, AO, FGO, Nebengesetze, Kommentar, AO § 8, Anm. 38).

2.a) Nach diesen Rechtsgrundsätzen hatte der Kläger in den Streitjahren 2005 und 2006 (bis etwa im Juli) in W / Deutschland im … weg x seinen Wohnsitz. Er hatte dort nach den objektiv erkennbaren Tatsachen eine Wohnung inne. Die Wohnung bestand nach den Angaben im Mietvertrag vom 27. November 2012 (Bl. 681 ff. EA) aus zum dauerhaften Wohnen geeigneten Räumlichkeiten (2 Zimmer, 1 Bad mit Einrichtung, 1 Diele, 1 Speisekammer, 1 Balkon und 1 Keller), die der Kläger –wie sich den Verbrauchsabrechnungen und den Aussagen seiner damaligen Lebensgefährtin, der vom erkennenden Senat als Zeugin gehörten T U unzweifelhaft entnehmen lässt– auch tatsächlich zu Wohnzwecken regelmäßig genutzt hat (s. die Einzelabrechnungen für den Zeitraum 1. Januar des Streitjahres 2005 bis zum 25. Juli des Streitjahres 2006, Bl. 653-661 EA).

Die Wohnung war eine den persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnissen des Klägers entsprechende Bleibe. Dies ergibt sich u.a. aus den glaubhaften Aussagen der Zeugin T U, mit der der Kläger bis Mitte des Streitjahres 2005 in einer nichtehelichen Lebensgemeinschaft zusammengelebt hat. Deren Aussagen hat der Kläger nicht widersprochen.

Aufgrund des von ihm als Mieter abgeschlossenen Mietvertrags hatte der Kläger im Übrigen auch die –für die Annahme des Wohnsitzes– erforderliche eigene Verfügungsmacht über die zum Aufenthalt geeigneten und entsprechend eingerichteten Räume im … weg x in W / Deutschland. Des Weiteren hat der Kläger diese Wohnung regelmäßig genutzt. Er ist –wie die Zeugin T U zur Überzeugung des erkennenden Senats dargelegt hat– jeden Tag morgens von der Wohnung in W / Deutschland zu seinem Arbeitsort nach F gefahren und abends wieder dorthin zurückgekehrt. Dieser Sachverhalt wird im Übrigen auch durch die Aussagen des Vermieters, […] bei seiner Vernehmung als Zeuge durch die Steufa am 19. März 2012 bestätigt. Danach hat der Kläger dem Zeugen […] erzählt, dass er von der Wohnung über die Autobahn schnell in F sei, wo er arbeite (Bl. 667 [671]).

Eine Berücksichtigung dieser –gegenüber den Beamten der Steuerfahndung gemachten– Aussagen des Zeugen […] im vorliegenden Klageverfahren ist zulässig, ohne dass der erkennende Senat gegen seine Sachaufklärungspflicht (§ 76 Abs. 1 Satz 1 FGO) und gegen den Grundsatz der Unmittelbarkeit der Beweisaufnahme (§ 81 Abs. 1 FGO) verstoßen hat. Der Kläger hatte bei der Akteneinsicht in die Ermittlungsakten, die Gegenstand der mündlichen Verhandlung waren, Gelegenheit, die Aussagen des […] zur Kenntnis zu nehmen. Einwendungen gegen die Aussagen des Zeugen […] wurden nicht erhoben. Einen Beweisantrag, den […] als Zeuge im vorliegenden Klageverfahren zu vernehmen, hat der Kläger nicht gestellt. Aus diesen Gründen drängte sich dem erkennenden Senat eine Vernehmung von […] als Zeugen nicht auf (BFH-Beschluss vom 19. Januar 2012 VII B 88/11, BFH/NV 2012, 761; Schallmoser in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, Abgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, Kommentar, FGO § 81 Anm. 30 mit weiteren Nachweisen). Im Übrigen wird darauf hingewiesen, dass der Kläger seine Einwendungen gegen die Annahme eines Wohnsitzes in W / Deutschland im Erörterungstermin vom 15. Dezember 2015 und in der mündlichen Verhandlung nicht mehr weiterverfolgt hat (s. IV.6. der Niederschrift I).

b) Seit dem Frühjahr des Streitjahres 2006 hatte der Kläger für den verbleibenden streitbefangenen Zeitraum in H / Deutschland im Gebäude … gasse x seinen Wohnsitz i.S.d. § 8 AO. Er hatte dort nach den objektiv erkennbaren Tatsachen eine Wohnung inne. Die dortige Wohnung mit 150 m² (= 34,32 % der Gesamtfläche), die er mit seiner damaligen Lebensgefährtin und späteren Ehefrau G. M. nutzte, bestand aus zu dauerhafter Nutzung als Wohnung geeigneten Räumen. Hierüber bestand zwischen den Beteiligten kein Streit. Die Eignung, die Räume zu Wohnzwecken zu nutzen, ergibt sich im Übrigen anhand der Aufnahmen, die die Steufa am Tag der Durchsuchung am 14. Juli 2011 gemacht hat (Bl. 353-421 EA). Diesen ist in eindeutiger, nicht zweifelhafter Weise zu entnehmen, dass die Wohnung zum dauerhaften Wohnen eingerichtet war. Dass sich die Verhältnisse im Zeitpunkt der Aufnahme der Bilder gegenüber denjenigen in den Streitjahren geändert hatten, wurde weder vom Kläger vorgetragen noch ergeben sich hierfür Hinweise aus den dem FG vorliegenden Akten. Die Wohnung stellte eine den persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnissen des Klägers entsprechende Bleibe dar. In der Wohnung waren alle für einen Aufenthalt erforderlichen persönlichen Gegenstände vorhanden (z.B. Kleidungsstücke [Krawatten, Unterwäsche, Anzüge] und Schuhe usw., Waschuntensilien für den Kläger, Medikamente, berufliche Unterlagen und die Freizeitgestaltung betreffende Gegenstände usw.).

Aufgrund des am 20. März des Streitjahrs 2006 abgeschlossenen Kaufvertrags hatte der Kläger im Übrigen auch die –für die Annahme des Wohnsitzes– erforderliche eigene Verfügungsmacht über die zum Aufenthalt geeigneten und entsprechend eingerichteten Räume … gasse x in H / Deutschland. Des Weiteren hat der Kläger diese Wohnung regelmäßig genutzt. Er ist –wie den Darlegungen des Nachbarn T. O. bei seiner Vernehmung durch Beamte der Steuerfahndung am 14. Juli 2011 als Zeuge zu entnehmen ist (Bl. 281 ff. EA)– an Werktagen regelmäßig morgens gegen 7.00 Uhr von seiner Wohnung in H / Deutschland zu seinem Arbeitsort gefahren und abends gegen 17.30 Uhr wieder zurückgekehrt (wegen weiterer Einzelheiten: Bl. 287 EA).

Eine Berücksichtigung dieser –gegenüber den Beamten der Steuerfahndung gemachten– Aussagen des Zeugen T. O. im vorliegenden Klageverfahren ist zulässig, ohne dass der erkennende Senat gegen seine Sachaufklärungspflicht (§ 76 Abs. 1 Satz 1 FGO) und gegen den Grundsatz der Unmittelbarkeit der Beweisaufnahme (§ 81 Abs. 1 FGO) verstoßen hat. Der Kläger hatte bei der Akteneinsicht in die Ermittlungsakten der Steufa, die Gegenstand der mündlichen Verhandlung waren, Gelegenheit, die Aussagen des T. O. zur Kenntnis zu nehmen. Einwendungen gegen diese zuvor wiedergegebenen Aussagen wurden nicht erhoben. Einen Beweisantrag, T. O. als Zeugen im vorliegenden Klageverfahren zu vernehmen, hat der Kläger nicht gestellt. Aus diesen Gründen drängte sich dem erkennenden Senat dessen Vernehmung als Zeugen nicht auf (BFH-Beschluss in BFH/NV 2012, 761; Schallmoser in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, Abgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, Kommentar, FGO § 81 Anm. 30 mit weiteren Nachweisen). Im Übrigen wird darauf hingewiesen, dass der Kläger seine Einwendungen gegen die Annahme eines Wohnsitzes in H / Deutschland im Erörterungstermin vom 15. Dezember 2015 und in der mündlichen Verhandlung nicht mehr weiterverfolgt hat (s. IV.6. der Niederschrift I).

c) Des Weiteren berücksichtigt der erkennende Senat im zuvor dargelegten Zusammenhang, dass –unberührt von den zuvor dargelegten Erwägungen– der Kläger entgegen seinem Vorbringen in X/CH im … strasse x in den Streitjahren keinen Wohnsitz (mehr) hatte.

aa) Das Vorliegen einer Wohnung setzt neben der Nutzungsmöglichkeit voraus, dass die Wohnung dem Steuerpflichtigen in dem maßgeblichen Zeitraum als Bleibe dient (BFH-Urteil vom 26. Januar 2001 VI R 89/00, BFH/NV 2001, 1018). Das ist dann der Fall, wenn sie entweder ständig oder mit einer gewissen Regelmäßigkeit zu Wohnzwecken aufgesucht wird (BFH-Urteil vom 23. November 2000 VI R 165/99, BStBl II 2001, 279) oder zumindest für eine solche Nutzung bereitgehalten wird (BFH-Urteil vom 17. Mai 1995 I R 8/94, BStBl II 1996, 2). Ein nur gelegentliches Verweilen während unregelmäßig aufeinander folgender kurzer Zeiträume zu Besuchszwecken reicht nicht aus (BFH-Urteile vom 23. November 1988 II R 139/87, BStBl II 1989, 182; in BStBl II 1994, 887; jeweils mit weiteren Nachweisen).

bb) Nach diesen Rechtsgrundsätzen hat die Wohnung in X/CH, nachdem der Kläger sich zum 1. Januar 2003 von seiner damaligen Ehefrau getrennt, aus dem ehelichen Logis ausgezogen, die Schlüssel zum ehelichen Logis abgegeben hatte, dem Kläger nicht mehr –wie für die Annahme eines Wohnsitzes erforderlich– als Bleibe zur Verfügung gestanden. Sie diente dem Kläger nur noch als Postanschrift. Er holte lediglich die dort für ihn eingegangene Post regelmäßig donnerstags ab, wobei er sich bei diesen Gelegenheiten nur sehr kurz in der Wohnung aufgehalten hat. Das Postabholen erledigte der Kläger auf dem Heimweg von seinem Arbeitsort F, wobei sich die Dauer der Heimfahrt um ca. zwei Stunden verlängerte. Dies hat die Zeugin T U ohne Widerspruch des Klägers und hiervon unabhängig einleuchtend vorgetragen. Ihren in sich schlüssigen Aussagen folgt der erkennende Senat ohne Bedenken. Bestätigt wird deren Aussage durch die Darlegungen der Nachbarin von S. B., N T als Zeugin gegenüber der Steufa am 17. Februar 2012 (Bl. 561 EA): Der Kläger habe bei seiner Familie nur noch eine Postadresse gehabt, wobei seine damalige Ehefrau (S. B. dies nur den gemeinsamen Kindern zuliebe akzeptiert hat. Der erkennende Senat berücksichtigt in diesem Zusammenhang die Niederschrift, die die Steufa über die Zeugenvernehmung der N T angefertigt hat, weil diese wegen ihres Wohnsitzes in der Schweiz für die Erhebung eines unmittelbaren Beweises durch eine Vernehmung bezüglich dieses Auslandssachverhalts (§ 90 Abs. 2 AO) vor dem erkennenden Senat nicht erreichbar war (BFH-Urteil vom 26. April 1988 VII R 106/85, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung –HFR–1988, 558). Die Zeugin N T wurde vom Kläger (trotz mehrfacher Hinweise durch die Berichterstatter im vorliegenden Verfahren) ebenso wie seine Kinder und seine inzwischen vom ihm geschiedene Ehefrau S. B. nicht in der mündlichen Verhandlung als Zeugin gestellt (Hinweis auf den BFH-Beschluss vom 7. Juli 2007 VIII B 106/07, BFH/NV 2008, 2028; Herbert in: Gräber, FGO, Kommentar, 8. Aufl., § 76 Anm. 42 mit umfangreichen Nachweisen zur Rechtsprechung des BFH).

cc) Im Übrigen kam der Kläger der Aufforderung des Berichterstatters des erkennenden Senats nicht nach (ohne Angabe von Gründen), eine substantiierte und detaillierte Beschreibung der Nutzung der Wohnung in X/CH darzulegen und zu beweisen (III.8. der Niederschrift I). Damit hat der Kläger gegen den allgemeinen Prozessgrundsatz verstoßen, nach dem er an der Aufklärung des Prozessstoffes mitwirken muss und die Aufklärung eines unklaren Sachverhalts vor allem Sache desjenigen ist, der dem Sachverhalt am nächsten steht, und ihn deshalb der Nachteil trifft, wenn der Sachverhalt nicht (restlos) aufgeklärt werden kann (BFH-Urteil vom 13. November 1985 I R 7/85, BFH/NV 1986, 638). Hat demnach der Kläger infolge der Verletzung seiner Mitwirkungspflichten nicht den Nachweis dafür erbracht, dass ihm die Wohnung in X/CH in den Streitjahren als Bleibe diente, so war dieser Umstand im Rahmen der dem erkennenden Senat obliegenden freien Beweiswürdigung dahin zu werten, dass die Wohnung in X/CH vom Kläger tatsächlich nicht mit einer gewissen Regelmäßigkeit zu Wohnzwecken genutzt wurde, und er damit dort keinen Wohnsitz i.S.d. § 8 AO innehatte.

II. Die unbeschränkte Einkommensteuerpflicht des Klägers infolge seiner inländischen Wohnsitze in den Streitjahren hat zur Folge, dass sich nach dem Welteinkommensprinzip die inländische Steuerpflicht auf alle steuerbaren Einkünfte des Klägers erstreckt und zwar unabhängig davon, ob sie aus dem Inland oder –wie zum Beispiel im Streitfall– aus dem Ausland stammen (§ 1 Abs. 1 EStG 2005-2007/2009 i.V.m. § 2 Abs. 1 EStG 2005-2007/2009). Danach ist der Kläger mit seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit für seine in einem ausländischen Staat (hier: Frankreich) für die F-AG ausgeübte Arbeit unbeschränkt einkommensteuerpflichtig (§ 1 Abs. 1 EStG 2005-2007/2009 i.V.m. § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 und § 19 EStG 2005-2007/2009; § 34d Nr. 5 Satz 1 EStG 2005-2007/2009).

III. In abkommensrechtlicher Hinsicht unterliegt der Kläger entgegen der Auffassung der Beteiligten mit seinen Einkünften aus unselbständiger Arbeit nicht der Grenzgängerregelung nach Art. 15a DBA-Schweiz 1971/1992 (siehe nachfolgend zu 1.), sondern der Regelung über die Einkünfte aus unselbständiger Arbeit gemäß Art. 13 Abs. 1 Satz 1 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Französischen Republik zur Vermeidung der Doppelbesteuerungen und über gegenseitige Amts- und Rechtshilfe auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen sowie der Gewerbesteuern und der Grundsteuern vom 21. Juli 1959 (BGBl II 1961, 397, BStBl I 1961, 342) i.d.F. des Revisionsprotokolls vom 9. Juni 1969 (BGBl II 1970, 719, BStBl I 1970, 902) und des Zusatzabkommens vom 20. Dezember 2001 (BGBl II 2002, 2370, BStBl I 2002, 891) –DBA-Frankreich 1959– (siehe nachfolgend zu 2.).

1. Nach Art. 15a Abs. 2 Satz 1 DBA-Schweiz 1971/1992 ist ein Grenzgänger i.S.d. Art. 15a Abs. 1 DBA-Schweiz 1971/1992 jede in einem Vertragstaat (hier: Bundesrepublik Deutschland) ansässige Person, die in dem anderen Staat (hier: Schweiz) ihren Arbeitsort hat und von dort regelmäßig an ihren Wohnsitz zurückkehrt. Die Voraussetzungen für die Annahme, dass der Kläger in den Streitjahren den Status eines Grenzgängers hatte mit der Folge eines Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich seiner Vergütungen von der F-AG (Art. 15a Abs. 1 Satz 1 DBA-Schweiz 1971/1992), liegen nicht vor.

a) Der Kläger war zwar in den Streitjahren ausschließlich im Inland ansässig nach Art. 4 Abs. 1 DBA-Schweiz 1971 (i.V.m. Art. 15a Abs. 1 Satz 1 DBA-Schweiz 1971/1992), weil er nach den Feststellungen des erkennenden Senats im Inland unbeschränkt einkommensteuerpflichtig (s. zuvor II.) und nach Schweizerischem Recht in der Schweiz nicht unbeschränkt steuerpflichtig war. Er hatte nach der –auf der Grundlage der Trennungsvereinbarung vom 20. März 2003 zum 1. März 2003 vollzogenen– tatsächlichen und rechtlichen Trennung von seiner in der Schweiz lebenden damaligen Ehefrau an deren Wohnort in X/CH in den Streitjahren keinen steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt mehr (vgl. zuvor zu I.2.c).

Hierzu hätte er sich mit der Absicht dauernden Verbleibens in der Schweiz aufhalten müssen (Urteil des Schweizerischen Bundesgerichts –BGer– vom 7. November 2012 2C_452/2012, 2C_453/2012 in: Locher/Meier/von Siebenthal/Kolb, Doppelbesteuerungsabkommen Schweiz-Deutschland B.4.2 Nr. 69). Nach Art. 3 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die direkten Steuern vom 14. Dezember 1990 –DBG– SR 642.11, www.admin.ch) und Art. 3 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 –StHG– [SR 642.14] sind natürliche Personen aufgrund persönlicher Zugehörigkeit in der Schweiz steuerpflichtig, wenn sie ihren steuerpflichtigen Wohnsitz oder Aufenthalt in der Schweiz bzw. im Kanton haben (s. § 4 Abs. 1 Sätze 1 und 2 des Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Y vom 7. Februar 1974 in der in den Streitjahren geltenden Fassung –StG/BL– und § 8 Abs. 5 StG/BL). Dies war jedoch in den Streitjahren nicht der Fall. Der Kläger war nach den zuvor vorgenannten Schweizer Bestimmungen und der hierzu ergangenen Rechtsprechung nicht kraft persönlicher Zugehörigkeit in der Schweiz steuerpflichtig, weil er keinen steuerrechtlichen Wohnsitz auf dem Hoheitsgebiet der Schweiz hatte. Er besuchte die Wohnung in X/CH, nachdem er seine Familie zum 1. März 2003 verlassen hatte, nur, um die dort für ihn eingegangene Post abzuholen. Unter der Anschrift der Wohnung unterhielt er lediglich eine Postanschrift. Im Übrigen hatte der Kläger in den Streitjahren Lebensgefährtinnen, mit denen er im Inland in Wohnungen zusammenlebte, die er nach den Umständen im vorliegenden Fall innehatte und auch tatsächlich beibehalten und genutzt hat (s. zuvor I.).

b) Jedoch hatte der Kläger nach den Feststellungen des erkennenden Senats nicht –wie für die Anwendung des Art. 15a Abs. 1 DBA-Schweiz 1971/1992 zwingend geboten– seinen Arbeitsort auf dem Hoheitsgebiet der Schweiz (s. II.1. der Niederschrift I), von dem er regelmäßig an seinen Wohnsitz im Inland hätte zurückkehren müssen (Art. 15a Abs. 2 Satz 1 i.V.m. Satz 2 DBA-Schweiz 1971/1992). Denn der Kläger hielt sich in den Streitjahren nicht in der Schweiz auf, um dort seine Arbeit tatsächlich auszuüben (BFH-Beschlüsse vom 8. Dezember 2010 I B 94/10, BFH/NV 2011, 802; vom 16. Mai 2002 I B 80/01, BFH/NV 2002, 1423), sondern auf Französischem Territorium (siehe nachfolgend zu 2.). Der Umstand, dass die Arbeitgeberin des Klägers, die F-AG, ihren Sitz und den Ort der Geschäftsleitung in der Schweiz hatte, spielt in diesem Zusammenhang keine Rolle (Senatsurteil vom 5. Juni 2008 3 K 147/07, EFG 2009, 1399, juris; insoweit bestätigt und aus anderen Gründen aufgehoben: BFH-Urteile vom 2. März 2010 I R 75/08, BFH/NV 2010, 1820, Entscheidungsgründe zu II.2.; vom 17. November 2010 I R 76/09, BStBl II 2012, 276 zu II.7.c)bb); s. Fach A Teil 2 Nummer 13 des Grenzgängerhandbuchs der Finanzverwaltung Baden-Württemberg –im Folgenden: Grenzgängerhandbuch–).

2. Nach Art. 13 Abs. 1 Satz 1 DBA-Frankreich 1959 können Einkünfte aus unselbständiger Arbeit vorbehaltlich der Vorschriften der nachstehenden Absätze nur in dem Vertragsstaat besteuert werden, in dem die persönliche Tätigkeit, aus der die Einkünfte herrühren, ausgeübt wird. Nach Art. 20 Abs. 1 Halbsatz 1 Buchstabe a Halbsatz 2 DBA-Frankreich 1959 wird die Doppelbesteuerung bei in der Bundesrepublik Deutschland ansässigen Personen hinsichtlich der hier in Rede stehenden Einkünfte aus unselbständiger Arbeit nach Art. 13 Abs. 1 Satz 1 DBA-Frankreich 1959 dadurch vermieden, dass von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer die aus Frankreich stammenden Einkünfte ausgenommen werden, die nach diesem Abkommen besteuert werden können. Der Bundesrepublik Deutschland bleibt das Recht, die auf diese Weise von der inländischen Besteuerung ausgenommenen Einkünfte bei der Festsetzung des Steuersatzes zu berücksichtigen (Art. 20 Abs. 1 Halbsatz 1 Buchstabe a Halbsatz 2 DBA-Frankreich 1959).

a) Danach sind die streitigen Einkünfte des Klägers aus unselbständiger Arbeit von der Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer ausgenommen und damit im Inland steuerfrei (unter Progressionsvorbehalt, § 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG 2005-2007/2009).

aa) Der Kläger war in den Streitjahren im Inland ansässig i.S.v. Art. 20 Abs. 1 Halbsatz 1 Buchstabe a Halbsatz 2 DBA-Frankreich 1959 i.V.m. Art. 2 Abs. 1 Nr. 4 Buchstabe a DBA-Frankreich 1959. Nach dieser Bestimmung bedeutet „eine in der Bundesrepublik Deutschland ansässige Person” (in Art. 20 Abs. 1 Halbsatz 1 Buchstabe a Halbsatz 2 DBA-Frankreich 1959), dass sie nach dem Recht dieses Staates (hier: der Bundesrepublik Deutschland) dort auf Grund (u.a.) ihres Wohnsitzes steuerpflichtig ist. Der Kläger war in den Streitjahren auf Grund seines Wohnsitzes in W / Deutschland und H / Deutschland in Inland (einkommen)steuerpflichtig. Zur Begründung wird, um Wiederholungen zu vermeiden, auf die Erwägungen zu I. Bezug genommen.

bb) Im Streitfall hat Frankreich das Besteuerungsrecht hinsichtlich der Einkünfte des Klägers aus unselbständiger Arbeit, weil der Kläger gemäß Art. 13 Abs. 1 Satz 1 DBA-Frankreich 1959 die persönliche Tätigkeit, aus der seine Einkünfte aus unselbständiger Arbeit herrühren, auf Französischem Hoheitsgebiet ausgeübt hat. F, wo der Kläger in den Streitjahren ausschließlich und tatsächlich gearbeitet hat, liegt auf Französischem Hoheitsgebiet ([…]).

b) Auf der Grundlage der Grenzgängerregelung in Art. 13 Abs. 5 DBA-Frankreich 1959, die dem Art. 13 Abs. 1 Satz 1 DBA-Frankreich 1959 vorgeht, ergibt sich kein Besteuerungsrecht der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich der hier in Rede stehenden Einkünfte des Klägers aus unselbständiger Arbeit.

aa) Nach Art. 13 Abs. 5 Buchstabe a DBA-Frankreich 1959 können abweichend von Absatz 1 (siehe zuvor zu 2.a) Einkünfte aus unselbständiger Arbeit von Personen, die im Grenzgebiet eines Vertragsstaates (hier: Frankreich) arbeiten und ihre ständige Wohnstätte, zu der sie in der Regel zurückkehren, im Grenzgebiet des anderen Staates (hier: Bundesrepublik Deutschland) haben, nur in diesem Staat (hier: in der Bundesrepublik Deutschland) besteuert werden. Danach kommt ein Besteuerungsrecht hinsichtlich der Einkünfte des Klägers aus unselbständiger Tätigkeit nicht in Betracht, weil der Kläger seine ständige Wohnstätte, zu der er in der Regel jeden Tag von seinem Arbeitsort F im Grenzgebiet in Frankreich zurückkehrte, nicht im Grenzgebiet der Bundesrepublik Deutschland hatte.

bb) Seine ständigen Wohnstätten hatte der Kläger in den Streitjahren in W / Deutschland und H / Deutschland, weil die Wohnungen a.a.O. nach Art und Einrichtung zum Wohnen geeignet waren, der Kläger über sie ständig verfügen konnte und sie regelmäßig genutzt hat (Hinweis auf die BFH-Entscheidungen vom 30. September 2015 I B 29/14, BFH/NV 2016, 557; vom 5. Juni 2007 I R 22/06, BStBl II 2007, 812; vom 16. Dezember 1998 I R 40/97, BStBl II 1999, 207; Wassermeyer/Kaeser in:Wassermeyer, Doppelbesteuerungsabkommen, Kommentar, Art. 4 MA Rn. 53 ff. mit umfangreichen Nachweisen). Beide Gemeinden liegen jedoch außerhalb des Grenzgebiets i.S.d. Art. 13 Abs. 5 Buchstabe b DBA-Frankreich 1959 (Hinweis auf die Aufstellung der in den Streitjahren zum Grenzgebiet im Sinne des Art. 13 Absatz 5 Buchstabe b DBA-Frankreich 1959 zählenden deutschen Städte und Gemeinden: Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen –BMF– vom 1. Juli 1985 IV C 5-S 1301 Fra-108/85, BStBl I 1985, 310; Hinweis auf die Aufstellung der zum Grenzgebiet im Sinn des Artikels 13 Abs. 5 Buchstabe b des Abkommens zählenden deutschen Städte und Gemeinden lt. der Anlage 1 zu § 5 Abs. 1 der am 1. Januar 2010 in Kraft getretenen Verordnung zur Umsetzung von Konsultationsvereinbarungen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Französischen Republik [Deutsch-Französische Konsultationsvereinbarungsverordnung –KonsVerFRAV–] vom 20. Dezember 2010, BStBl I 2011, 104; BGBI I 2010, 2138), so dass eine inländische Besteuerung des Klägers als Grenzgänger mit seinen von der F-AG bezogenen Vergütungen ausscheidet.

IV. Die Einkünfte des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit unterliegen der Besteuerung im Inland nach dem verfassungskonformen (Beschluss des Bundesverfassungsgericht –BVerfG– vom 15. Dezember 2015 2 BvL 1/12, Deutsches Steuerrecht –DStR–2016, 359), mit Wirkung ab dem Jahr 2004 in der Fassung des Zweiten Gesetzes zur Änderung steuerlicher Vorschriften (Steueränderungsgesetz 2003 vom 15. Dezember 2003 –StÄndG 2003– BGBl I 2003, 2645) –EStG 2002 n.F.– in das EStG eingefügten § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG 2002 n.F. (i.V.m. § 52 Abs. 1 EStG i.d.F. des StÄndG 2003).

1. Nach § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG 2002 n.F. wird die Freistellung bei der Veranlagung nur gewährt, wenn die Einkünfte eines unbeschränkt Steuerpflichtigen aus nichtselbständiger Arbeit (§ 19 EStG) nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer auszunehmen sind, soweit der Steuerpflichtige nachweist, dass der Staat, dem nach dem Abkommen das Besteuerungsrecht zusteht, auf dieses Besteuerungsrecht verzichtet hat oder dass die in diesem Staat auf die Einkünfte festgesetzten Steuern entrichtet wurden.

a) Nach dem Wortlaut dieser Vorschrift sind die Einkünfte des Klägers aus seiner in Frankreich in F ausgeübten nichtselbständigen Tätigkeit gemäß Art. 20 Abs. 1 Halbsatz 1 Buchstabe a Halbsatz 2 DBA-Frankreich 1959 i.V.m. Art. 13 Abs. 1 Satz 1 DBA-Frankreich 1959 (s. zuvor zu III.) nicht von der deutschen Besteuerung freizustellen, sondern in die Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer nach § 32 EStG 2005-2007/2009 aufzunehmen. Für den erkennenden Senat steht mangels eines entsprechen Nachweises durch den Kläger fest, dass die Französische Republik, die das Besteuerungsrecht hinsichtlich der streitigen Einkünfte nach Art. 13 Abs. 1 Satz 1 DBA-Frankreich 1959 hat, auf ihr Besteuerungsrecht hinsichtlich dieser Einkünfte des Klägers für seine in Frankreich ausgeübte Tätigkeit nicht verzichtet hat. Sie hat ihr Besteuerungsrecht nach der freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung des erkennenden Senats (§ 96 Abs. 1 Satz 1 FGO) ausschließlich deshalb nicht ausgeübt, weil sie von dem entscheidungserheblichen Sachverhalt durch die Beteiligten (und dabei insbesondere durch den Kläger) pflichtwidrig und/oder aus Unkenntnis der maßgeblichen abkommensrechtlichen Rechtsgrundsätze nicht informiert wurde, wobei dieser Zustand wohl bis heute fortdauert.

b) Diese Auslegung nach dem Wortlaut steht auch in Übereinstimmung mit der Zielsetzung des § 50d Abs. 8 EStG 2002 n.F.. Die Vorschrift will verhindern, dass Einkünfte deshalb nicht besteuert werden, weil der Steuerpflichtige die Einkünfte im Tätigkeitsstaat pflichtwidrig nicht erklärt und dieser Staat seinen Steueranspruch nicht mehr durchsetzen kann, wenn er nachträglich von Sachverhalten erfährt, weil dann z.B. keine Vollstreckungsmöglichkeiten mehr bestehen (Bundestagsdrucksache –im Folgenden: BT-Drs. bzw. BT-Druck.– 15/1562, Seite 39 ff. zu Nummer 22 [§ 50d], zu Buchstabe b [Absatz 8]; BFH-Urteil vom 5. März 2008 I R 54/07, I R 55/07, BFH/NV 2008, 1487).

Im Streitfall hat der Kläger seine Einkünfte aus der in F ausgeübten nichtselbständigen Tätigkeit gegenüber der Französischen Finanzverwaltung nicht erklärt. Infolge deren Unkenntnis von dem hier in Rede stehenden Sachverhalt ist die Annahme ausgeschlossen, die Nichtbesteuerung habe ihre Ursache in einem Verzicht der Französischen Steuerverwaltung auf das Recht die hier in Rede stehenden Einkünfte des Klägers gemäß Art. 13 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. Art. 13 Abs. 5 Buchstaben a und b DBA-Frankreich 1959 in Frankreich der Besteuerung zu unterwerfen. Unberührt hiervon sind für den erkennenden Senat auf der Grundlage von nach außen erkennbaren Umständen (z.B. Verständigungsvereinbarungen, Äußerungen im Schrifttum und in der Rechtsprechung) keine Anhaltspunkte erkennbar für einen Verzicht der Französischen Steuerverwaltung auf das Besteuerungsrecht für die hier in Rede stehenden Einkünfte des Klägers. Dabei berücksichtigt der erkennende Senat auch, dass nicht zum ersten Mal bei einem – F für einen in der Schweiz ansässigen Arbeitgeber arbeitenden– Arbeitnehmer nach der notwendigen Aufklärung des entscheidungserheblichen Sachverhalts durch das Finanzgericht die Zuweisung des Besteuerungsrechts hinsichtlich seiner Vergütungen an die Französische Republik zweifelsfrei festgestellt wurde (trotz der unmissverständlichen –aus dem Jahr 1996 stammenden– Anweisung mit der Zuweisung des Besteuerungsrechts in solchen Fällen an die Französische Republik lt. Fach A Teil 2 Nummer 13 des Grenzgängerhandbuchs).

c) Der Kläger kann sich nicht mit Erfolg darauf berufen, dass er einen Nachweis für den Verzicht der Französischen Steuerverwaltung auf die Besteuerung seiner streitigen Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit nicht zu erbringen brauchte, weil aus anderen Gründen ohnehin deren Verzicht auf das Besteuerungsrecht bereits feststand (vgl. BFH-Urteil vom 11. Januar 2011 I R 27/11, BFH/NV 2012, 862; zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt). Die Französische Steuerverwaltung hat nicht auf Grund der insoweit in Betracht zu ziehenden, zwischen der Schweiz und Frankreich bestehenden abkommensrechtlichen Regelungen zur Grenzgängerbesteuerung auf ihr Besteuerungsrecht verzichtet.

aa) Die Französische Republik hat nicht nach den Bestimmungen des Art. 17 Abs. 4 des Abkommens zwischen der Schweiz und Frankreich zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und Vermögen und zur Vermeidung von Steuerbetrug und Steuerflucht vom 9. September 1966 (SR 0.672.934.91) –DBA Schweiz-Frankreich 1966– i.V.m. Art. 1, 3 der Vereinbarung zwischen dem Schweizerischen Bundesrat und der Französischen Republik über die Besteuerung der Erwerbseinkünfte von Grenzgängern vom 11. April 1983 –Grenzgängerabkommen 1983– (Bundesblatt –BBl– 1983 II 535, abrufbar unter: www.admin.ch; Hinweis in diesem Zusammenhang: BGer, Entscheid vom 26. Januar 2010 i.S. X. c[ontre]. Steuerverwaltung des Kantons Genf und Verwaltungsrekurskommission des Kantons Genf, Pra [2010] Nr. 124, 2C_319/2009, 2 C_321/2009, Entscheidungen des Schweizerischen Bundesgerichts –BGE– 136 II 241, Erwägungen zu III.9.) auf ihr Besteuerungsrecht hinsichtlich der streitigen Einkünfte des Klägers (zugunsten des Besteuerungsrechts der Schweizerischen Eidgenossenschaft) verzichtet. Denn eine Anwendung des Grenzgängerabkommens, das eine Zuweisung des Besteuerungsrechts bezüglich der Vergütungen eines Grenzgängers an den Ansässigkeitsstaat des Arbeitnehmers (hier ggf. die Schweiz) vorsieht, scheidet nach Art. 3 des Grenzgängerabkommens schon deshalb aus, weil der Kläger in F nicht bei (Hervorhebung durch den erkennenden Senat) einem in diesem anderen Staat (Frankreich) ansässigen Arbeitgeber eine bezahlte Tätigkeit ausgeübt hat, sondern für seine in der Schweiz ansässige Arbeitgeberin (die in L ansässige F-AG). Im Übrigen ist der Kläger auch nicht in der Regel jeden Tag –wie in Art. 5 des Grenzgängerabkommens 1983 gefordert– in die Schweiz zurückgekehrt, sondern zu seinen ständigen Wohnstätten bzw. Wohnsitzen in W / Deutschland bzw. H / Deutschland in die Bundesrepublik Deutschland. Schließlich war der Kläger nach den Feststellungen des erkennenden Senats auch nicht –wie in Art. 3 des Grenzgängerabkommens vorgesehen– in den Streitjahren in der Schweiz ansässig gewesen i.S.v. Art. 4 Abs. 1 und 2 DBA-Schweiz-Frankreich 1966 (s. zuvor zu I.2.c).

bb) Da der Kläger nicht in der Schweiz, sondern in der Bundesrepublik Deutschland ansässig war, kommen auch die allgemeinen Regelungen zur Verteilung des Besteuerungsrechts hinsichtlich der Einkünfte aus unselbständiger Arbeit zwischen der Schweiz und Frankreich nach Art. 17 Abs. 1 und 2 DBA Schweiz-Frankreich 1966 nicht zur Anwendung, so dass hieraus kein Besteuerungsrecht der Schweiz für die hier in Rede stehenden Einkünfte des Klägers abgeleitet werden kann.

cc) Im Übrigen kann sich der Kläger nicht mit Erfolg darauf berufen, dass inzwischen –wie vom Vertreter des FA zur Begründung für einen Verzicht auf eine Spontanauskunft (Art. 22 Abs. 2 DBA-Frankreich 1959; § 117 Abs. 2 AO) in der mündlichen Verhandlung erklärt– in Frankreich eine Steuerfestsetzung hinsichtlich der Einkünfte des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit für die schon länger zurückliegenden Streitjahre wegen Eintritts der Verjährung nicht mehr durchgeführt werden kann.

Der eventuelle Eintritt der Verjährung bedeutet unter Berücksichtigung der Zielsetzung des § 50d Abs. 8 EStG 2002 n.F. nicht, dass der Kläger den Verzicht auf das der Französischen Republik zustehende Besteuerungsrecht nicht (mehr) nachweisen muss, weil damit aus anderen Gründen ohnehin der Verzicht des Tätigkeitsstaates (Frankreich) auf das Besteuerungsrecht hinsichtlich der streitigen Einkünfte aus unselbständiger Arbeit bereits feststeht (BFH-Urteil in BFH/NV 2012, 812). Der aus der Entstehungsgeschichte der Vorschrift sich ergebende und für deren Auslegung maßgebliche „Wille des Gesetzgebers” (Sachs, Anm. in Juristische Schulung –JuS– zum BVerfG-Beschluss vom 16. Dezember 2014 BvR 2142/11, juris) ging dahin, dass mit einem Nachweis über den tatsächlich erklärten oder sonst sich ergebenden Verzicht des Tätigkeitsstaates auf sein Besteuerungsrecht gerade das verhindert werden soll, was im Streitfall (ggf.) geschehen ist, dass nämlich der Tätigkeitsstaat (hier: Frankreich) die Einkünfte aus unselbständiger Arbeit deshalb nicht besteuert (bzw. nicht mehr besteuern kann), weil der Steuerpflichtige (hier: der Kläger) im Tätigkeitsstaat seine Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit pflichtwidrig nicht erklärt hat, und der Tätigkeitsstaat deshalb seinen Steueranspruch nicht mehr durchsetzen kann, wenn er von dem Sachverhalt erfährt. Es geht also darum, die „Steuermoral” der Arbeitnehmer, demzufolge deren Einstellung zu Steuern und zur Besteuerung zu stärken (BT-Drs. 15/1562 Seite 39 zu Nummer 22 [§ 50d], zu Buchstabe b [Absatz 8]; BFH-Vorlagebeschluss vom 10. Januar 2012 I R 66/09, BFH/NV 2012, 1056, Entscheidungsgründe zu B.II.3.b)bb)bbb); BFH-Beschluss vom 10. Juni 2015 I R 66/09, BFH/NV 2015, 1250, zu II.3.).

Da der Kläger den hiernach erforderlichen Nachweis über einen Verzicht der Französischen Steuerverwaltung auf das Besteuerungsrecht gemäß Art. 13 Abs. 1 Satz 1 DBA-Frankreich 1959 hinsichtlich seiner Einkünfte aus der in Frankreich ausgeübten unselbständigen Arbeit nicht erbracht hat (z.B. durch Vorlage von Steuererklärungen, Steuerbescheiden, Zahlungsnachweisen, Bescheinigungen, gutachterlichen Stellungnahmen der Französischen Steuerverwaltung usw.), sind diese nicht nach Art. 20 Abs.1 Halbsatz 1 Buchstabe a Halbsatz 2 DBA-Frankreich 1959 von der Besteuerung im Inland (unter Progressionsvorbehalt) auszunehmen, sondern gemäß § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG 2002 n.F. der Besteuerung im Inland zu unterwerfen.

dd) Der Kläger hätte nach den zuvor dargelegten Erwägungen in jedem Fall einen Verzicht der Französischen Steuerverwaltung auf ihr Besteuerungsrecht wegen Eintritts der Verjährung hinsichtlich der streitigen Einkünfte aus unselbständiger Arbeit substantiiert und detailliert nachzuweisen (z.B. durch Vorlage von bei der Französischen Steuerverwaltung eingereichten Steuererklärungen, von Steuerbescheiden der Französischen Steuerverwaltung, des Schriftverkehrs mit der Französischen Steuerverwaltung u.ä.; vgl. in diesem Zusammenhang: BFH-Urteil vom 25. November 2014 I R 27/13, BStBl II 2015, 448). Da dies bisher (s. § 50d Abs. 8 Sätze 2 und 3 EStG 2002 n.F.) nicht geschehen ist, konnte der erkennende Senat offen lassen, ob der Eintritt der Verjährung einer Steuerfestsetzung für die Streitjahre im Tätigkeitsstaat Frankreich tatsächlich entgegensteht. Er war deshalb, weil insoweit keine konkreten Anhaltspunkte für eine Verjährung der Steueransprüche dargelegt wurden, auch nicht verpflichtet, gemäß §§ 76 Abs. 1 Satz 1, 96 Abs. 1 Satz 1, 155 Satz 1 FGO i.V.m. § 293 der Zivilprozessordnung –ZPO– den Eintritt der Verjährung selbst festzustellen (auf der Grundlage des französischen Steuerrechts durch Beauftragung eines sachverständigen Gutachters).

Der Verpflichtung des Klägers, einen Nachweis i.S.d. § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG 2002 n.F. darüber zu erbringen, dass der Tätigkeitsstaat Frankreich auf sein Besteuerungsrecht nach Art. 13 Abs. 1 Satz 1 DBA-Frankreich 1959 hinsichtlich der Vergütungen für seine nach F ausgeübte Tätigkeit verzichtet hat, steht nicht der Umstand entgegen, dass die Schweizerische Eidgenossenschaft (wie sich aus der amtlichen Bestätigung der ESTV des Kantons Y vom 3. Februar 2016 und den Feststellungen des erkennenden Senats zu den Streitjahren 2007 und 2009 lt. Seite 15 Abs. 2 des Tatbestandes ergibt) die hier in Rede stehenden Vergütungen des Klägers der Besteuerung in der Schweiz unterworfen hat, und der Kläger die in der Schweiz festgesetzten Steuern auch entrichtet hat (wobei für die Streitjahre 2005 und 2006 allerdings Angaben zur Höhe der festgesetzten und gezahlten Steuer fehlen). Damit es ist im Streitfall zwar keine sog. Keinmalbesteuerung eingetreten, die nach Auffassung des Gesetzgebers (s. hierzu: Mitschke, DStR 2011, 2221) rechtfertigt, die Freistellung lt. dem einschlägigen Abkommensrecht nicht zu gewähren und eine Besteuerung im Inland durchzuführen (§ 50d Abs. 8 Satz 1 EStG 2002 n.F.). Gleichwohl ist eine Besteuerung der hier in Rede stehenden Vergütungen des Klägers nach § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG 2002 n.F. zulässig. Nach Auffassung des erkennenden Senats kann die Frage der doppelten Nichtbesteuerung –der sog. Keinmalbesteuerung– (BFH-Beschluss in BFH/NV 2015, 1250 zu II.3.) aus der Natur der Sache heraus nur beantwortet werden auf der Grundlage der Verteilung des Besteuerungsrechts zwischen dem Tätigkeitsstaat (hier: Frankreich) und dem Ansässigkeitsstaat (Bundesrepublik Deutschland) nach dem maßgeblichen –bilateral zwischen diesen Staaten abgeschlossenen– Abkommen. Danach hat die Französische Republik nach Art. 13 Abs. 1 Satz 1 DBA-Frankreich 1959 das Besteuerungsrecht für die Vergütungen des Klägers für seine Tätigkeit nach F. Die Freistellung dieser Vergütungen nach Art. 20 Abs. 1 Halbsatz 1 Buchstabe a Halbsatz 2 DBA-Frankreich 1959 ist zu Recht vom FA gemäß § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG 2002 n.F. nicht gewährt worden, weil der Kläger nicht nachgewiesen hat, dass und insbesondere auch warum die Französische Steuerverwaltung auf ihr Besteuerungsrecht verzichtet hat (bzw. es nicht wahrgenommen hat). Dadurch wird in Übereinstimmung mit der Zielsetzung des § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG 2002 n.F. sichergestellt, dass die Vergütungen des Klägers aus unselbständiger Arbeit durch die hierfür in Betracht kommenden Vertragstaaten Frankreich und Deutschland, nachdem in Frankreich entgegen Art. 13 Abs. 1 Satz 1 DBA-Frankreich 1959 keine Steuer festgesetzt wurde, nicht „keinmal”, sondern „einmal” der Besteuerung unterworfen werden.

V. Eine Besteuerung der Einkünfte, die aus der in F ausgeübten unselbständigen Arbeit des Klägers herrühren, im Inland nach § 50d Abs. 9 i.d.F. des Jahressteuergesetzes 2007 (BGBl I 2006, 2878, BStBl 2007, 28) –EStG 2002 n.F.– kommt schon deshalb nicht in Betracht, weil der Kläger diese Einkünfte nicht gegenüber der Französischen Steuerverwaltung erklärt hat (Hinweis auf BFH-Beschluss vom 16. August 2010 I B 119/09, BFH/NV 2010, 2055). Auf die verfassungsrechtlichen Bedenken wegen der Frage der Rückwirkung der Anwendungsvorschrift in § 52 Abs. 59a Satz 9 EStG 2002/2007 EStG i.d.F. des AmtshilfeRLUmsG vom 26. Juni 2013 (BGBl I 2013, 1809) braucht deshalb nicht eingegangen zu werden (BFH-Urteil vom 21. Januar 2016 1 R 49/14, BFHE 253, 115, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt; BFH-Beschlüsse in BFH/NV 2010, 2055; vom 19. Mai 2010 I B 191/09, BStBl II 2011, 156; BFH-Vorlagebeschluss von 20. August 2014 I R 86/13, BStBl II 2015, 14, BVerfG-Az.: 2 BvL 21/14).

VI. Die in der Schweiz für die Streitjahre 2007 und 2009 vom Kläger gezahlte Steuer in Höhe von (umgerechnet) 1.890,69 EUR und 3.158,92 EUR auf seine Einkünfte aus der (für die in der Schweiz ansässige F-AG) ausgeübten unselbständigen Tätigkeit ist nach § 34c Abs. 3 EStG 2007/2009 i.V.m. § 34c Abs. 6 Satz 6 EStG 2007/2009 bei der Ermittlung der Einkünfte wie Werbungskosten abzuziehen (zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung). Die Voraussetzungen für die Abziehbarkeit dieser Schweizer Steuer sind im Streitfall nach der Rechtsprechung des BFH erfüllt (s. Urteil in BStBl II 2012, 276, Entscheidungsgründe zu II.7.b) ff.).

Die diesbezüglichen Einkünfte unterliegen der deutschen Einkommensteuer (s. zuvor zu II.). Des Weiteren stammen die Einkünfte aus Frankreich und nicht aus der Schweiz (§ 34c Abs. 6 Satz 6 EStG 2007/2009 i.V.m. § 34c Abs. 3 EStG 2007/2009). Im Übrigen hat die Steuererhebung durch die Schweiz ihre Ursache nicht in einer Gestaltung, für die wirtschaftliche oder sonst beachtliche Gründe fehlen (vgl. in diesem Zusammenhang: BFH-Urteil vom 2. März 2016 I R 73/14, Internationales Steuerrecht –IStR– 2016, 634). In der Erklärung der hier in Rede stehenden Einkünfte gegenüber der ESTV manifestiert sich aus inländischer Sicht keine „Steuerumgehung” oder ein Gestaltungsmissbrauch i.S.d. § 34c Abs. 6 Satz 6 EStG 2007/2009 i.V.m. § 42 AO (BFH-Beschluss in BFH/NV 2015, 1250, zu II.3. mit weiteren Nachweisen). Schließlich sind nach den Feststellungen des erkennenden Senats keine Anhaltspunkte dafür ersichtlich, dass hinsichtlich der in der Schweiz erhobenen Steuer ein Ermäßigungsanspruch des Klägers bestanden hat (§ 34c Abs. 3 EStG 2007/2009).

VII.1. Soweit der zunächst angegriffene Einkommensteueränderungsbescheid für das Streitjahr 2007 vom 27. August 2012 (später: vom 20. November 2013) als Änderungsbescheid auf die Vorschrift des § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO gestützt wurde bestehen hiergegen keine Bedanken. Dem FA sind die steuererhöhenden Tatsachen in Gestalt des Besteuerungsrechts hinsichtlich des Arbeitslohns des Klägers nach § 50d Abs. 8 EStG 2002 n.F. (Tätigkeit des Klägers in F für eine in der Schweiz ansässige Arbeitgeberin ohne Anwendung der Grenzgängerregelung nach Art. 13 Abs. 5 Buchstabe a und b DBA-Frankreich 1959; kein Verzicht der Französischen Republik auf ihr Besteuerungsrecht nach Art. 13 Abs. 1 Satz 1 DBA-Frankreich 1959) deshalb nachträglich bekannt geworden, weil es sie im Zeitpunkt des Erlasses des geänderten Bescheides vom 1. Februar 2010 weder positiv kannte noch unter dem Gesichtspunkt von Treu und Glauben hätte kennen müssen bzw. können (vgl. Gräber/Rüsken, AO, Kommentar, 13. Aufl., 2016, § 173 Anm. 80 ff. mit Nachweisen zur höchstrichterlichen Rechtsprechung). Dies ist zwischen den Beteiligten zu Recht unstreitig und bedarf auch aus diesem Grund keiner weiteren Erläuterungen.

2. Das Gleiche gilt auch hinsichtlich des zunächst angegriffenen Einkommensteuerbescheids für das Streitjahr 2006 vom 28. August 2012 (später: vom 20. November 2013), der gemäß § 128 AO als Änderungsbescheid i.S.v. § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO zu beurteilen ist, nachdem der ursprünglich ergangene Einkommensteuerbescheid vom 21. Mai 2008 zuvor bestandskräftig geworden war (s. Senatsurteil vom 18. Juni 2015 3 K 2075/12, juris Entscheidungsgründe zu 5. und 6.; aus anderen Gründen aufgehoben: BFH-Beschluss vom 7. Juni 2016 I B 159/15).

VIII. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO; die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit im Kostenpunkt folgt aus §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 11, 709 und 711 ZPO.

IX. Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren ist gemäß § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO für notwendig zu erklären. Der Kläger konnte die Hilfe eines sachkundigen Bevollmächtigten für unentbehrlich halten (vgl. BFH-Beschluss vom 21. Dezember 1967 VI B 2/67, BStBl II 1968, 181).

X. Die Revision war zuzulassen. Der Sache kommt grundsätzliche Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) zu im Hinblick auf die Erwägungen zu § 50d Abs. 8 EStG 2002 n.F.. Dabei weist der erkennende Senat darauf hin, dass Entscheidungen zu sog. „Dreiecksverhältnissen”, in denen die Anwendung mehrerer Doppelbesteuerungsabkommen in Frage steht, von den Außensenaten des Finanzgerichts Baden-Württemberg in Freiburg schon häufiger getroffen wurden (z.B. Senatsurteile vom 15. Oktober 2015 3 K 2913/13 nicht rechtskräftig, Revision eingelegt –BFH-Az.: I R 22/16– EFG 2016, 1061, juris, Rz. 78 ff.; vom 12. März 2009 3 K 4105/08, EFG 2010, 778, juris zu Rz. 96 ff., vom BFH aufgehoben: BFH-Urteil in BStBI ll 2012, 276; vom 5. Juni 2008 3 K 121/07, rechtskräftig, EFG 2009, 91, juris, Rz. 45; Urteil vom 26. September 2012 2 K 776/11, rechtskräftig [BFH-Beschluss vom 4. November 2014 I R 19/13, BFH/NV 2015, 333] EFG 2013, 707; Gosch, Internationale Wirtschaftsbriefe –IWB– 2015, 112; Wassermeyer, IStR 2015, 144; Lang, Steuer Wirtschaft International –SWI– 2015, 198).