Gewährung von Investitionszulagen nach §§ 3, 3a InvZulG 1999 für Modernisierungsmaßnahmen an Mietwohngebäuden sowie den Mietwohnungsneubau im innerörtlichen Bereich
Sitzung der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder von 26. bis
Unter Bezugnahme auf das Ergebnis der Erörterungen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt für die Anwendung der §§ 3, 3a Investitionszulagengesetz (InvZulG) 1999 in der Fassung der Bekanntmachung vom (BGBl 2002 I S 4034, BStBl 2002 I S. 1144) Folgendes:
I. Begünstigte Investitionen
1. Gebäude
1 (1) Unter Gebäuden im Sinne der §§ 3, 3a InvZulG 1999 sind auch Eigentumswohnungen, im Teileigentum stehende Räume und andere Gebäudeteile, die selbstständige unbewegliche Wirtschaftsgüter sind, zu verstehen (vgl. § 2 Abs. 3 Satz 1 InvZulG 1999). Ohne Bedeutung ist, ob ein im Fördergebiet belegenes Gebäude zum Privatvermögen, zum Anlagevermögen einer Betriebsstätte im Fördergebiet, zum Anlagevermögen einer Betriebsstätte außerhalb des Fördergebiets oder zum Umlaufvermögen gehört.
2 (2) Bei nachträglichen Herstellungsarbeiten und bei Erhaltungsarbeiten an einem Gebäude und bei der Anschaffung eines vom Veräußerer noch zu modernisierenden Gebäudes kommt eine Investitionszulage nach § 3 InvZulG 1999 nur in Betracht, wenn das Gebäude vor dem fertig gestellt worden ist. Eine Investitionszulage nach § 3a InvZulG 1999 kommt in solchen Fällen nur in Betracht, wenn das Gebäude vor dem oder das Baudenkmal (vgl. Rz. 32 bis 34) nach dem und vor dem fertig gestellt worden ist. Diese Altbauvoraussetzung ist nicht erfüllt, wenn ein Gebäude zwar erstmals vor dem , oder fertig gestellt worden ist, aber Baumaßnahmen durchgeführt worden sind, durch die nach dem maßgebenden Fertigstellungszeitpunkt ein anderes Gebäude oder ein neues Gebäude entstanden ist oder auf Grund derer der Anspruchsberechtigte nach dem von der Herstellung eines anderen Gebäudes ausgegangen ist (vgl. R 43 Abs. 5 EStR 2001).
3 (3) Ein neues Gebäude im Sinne des § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 InvZulG 1999 entsteht durch Umbauten und Modernisierungsmaßnahmen nicht bereits dann, wenn sich dadurch die Zweckbestimmung des Gebäudes ändert. Es entsteht nur, wenn die eingefügten Neubauteile dem Gesamtgebäude das Gepräge geben, so dass es in bautechnischer Hinsicht neu ist. Das ist insbesondere der Fall, wenn verbrauchte Teile ersetzt werden, die für die Nutzungsdauer des Gebäudes bestimmend sind, beispielsweise Fundamente, tragende Außen- und Innenwände. Geschossdecken und die Dachkonstruktion ( BStBl 1992 II S. 808). Für die Investitionszulage nach § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 InvZulG 1999 genügt es nicht, dass ein anderes Gebäude entsteht. Durch den Ausbau eines bisher nicht ausgebauten Dachgeschosses und die Aufstockung eines Gebäudes entsteht ein neues Gebäude, soweit das ausgebaute oder aufgestockte Dachgeschoss in einem anderen Nutzungs- und Funktionszusammenhang als das übrige Gebäude steht. Um die Herstellung eines neuen Gebäudes handelt es sich auch bei dem Ausbau eines bisher nicht ausgebauten Dachgeschosses, an dem Wohnungs- oder Teileigentum begründet ist (vgl. Tz 9 und 10 des BStBl 1996 I S. 689).
2. Außenanlagen
4 (1) Eine Investitionszulage nach §§ 3, 3a InvZulG 1999 kommt für die Errichtung von Außenanlagen und für nachträgliche Herstellungsarbeiten und Erhaltungsarbeiten an Außenanlagen nur in Betracht, wenn die Außenanlagen unselbstständige Gebäudebestandteile sind Außenanlagen sind unselbstständige Gebäudebestandteile, wenn sie der eigentlichen Nutzung des Gebäudes dienen. Vom Gebäude räumlich getrennt errichtete Außenanlagen sind unselbstständige Gebäudebestandteile, wenn sie in einem so engen Nutzungs- und Funktionszusammenhang mit dem Gebäude stehen, dass es ohne diese Außenanlagen als unvollständig erscheint.
5 (2) Räumlich getrennt von einem Wohngebäude errichtete Außenanlagen sind jedoch nur dann unselbstständige Gebäudebestandteile, wenn Wohngebäude und Außenanlage im Eigentum desselben Anspruchsberechtigten stehen, zu dem Wohngebäude eine so nahe örtliche Verbindung besteht, dass die Außenanlage objektiv und wirtschaftlich als zu dem einzelnen Wohngebäude gehörig betrachtet werden kann und sie nur den Mietern dieses Wohngebäudes zur Nutzung überlassen wird. Danach handelt es sich beispielsweise bei Großraumparkplätzen und Sammel-Stellplätzen für Wertstoffcontainer in Wohngebieten und bei Umzäunungen, die mehrere Gebäude oder ein Gebäude und selbstständige Außenanlagen umschließen, regelmäßig nicht um unselbstständige Gebäudebestandteile, sondern um selbstständige Außenanlagen.
6 (3) Diese für Wohngebäude im Privatvermögen maßgeblichen Grundsätze sind für die Investitionszulagen nach §§ 3. 3a InvZulG 1999 auch bei Wohngebäuden im Betriebsvermögen anzuwenden.
3. Nachträgliche Herstellungsarbeiten
7 (1) Zu den Aufwendungen für nachträgliche Herstellungsarbeiten gehören sowohl die Kosten, die unmittelbar der nachträglichen Herstellung dienen, als auch Aufwendungen, die zwangsläufig im Zusammenhang mit der nachträglichen Herstellung des Gebäudes anfallen oder mit der nachträglichen Herstellung in einem engen sachlichen und zeitlichen Zusammenhang stehen. Entgelte oder Entgeltsanteile, die den Vermietungsbereich betreffen, gehören nicht zu den investitionszulagenbegünstigten Aufwendungen. Jedoch sind beispielsweise die Kosten der Mieterbetreuung den investitionszulagenbegünstigten Aufwendungen für nachträgliche Herstellungsarbeiten zuzurechnen, wenn sie in unmittelbarem Zusammenhang mit diesen Arbeiten stehen. Finanzierungskosten sind grundsätzlich nicht investitionszulagenbegünstigt (vgl. aber Rz. 39).
8 (2) Entsteht durch Herstellungsarbeiten ein anderes Gebäude, sind diese Arbeiten nicht als nachträgliche Herstellungsarbeiten investitionszulagenbegünstigt.
4. Erhaltungsarbeiten
9 (1) Erhaltungsarbeiten an einem Gebäude sind Baumaßnahmen, die der Erneuerung von bereits vorhandenen Teilen, Einrichtungen oder Anlagen dienen und nicht zu den Herstellungsarbeiten zählen. Die Ausführungen in Rz. 7 gelten entsprechend. Danach sind die bei der Nutzung eines Mietwohngebäudes regelmäßig wiederkehrenden Reparaturaufwendungen den Aufwendungen für Erhaltungsarbeiten zuzurechnen. Typische Bewirtschaftungs- und Betriebskosten wie beispielsweise Haus- und Schornsteinreinigung, Versicherung, Betriebskosten der Heizung oder der Aufzuganlage gehören dagegen nicht zu den Aufwendungen für Erhaltungsarbeiten.
10 (2) Eine Investitionszulage kommt nur für solche Erhaltungsarbeiten in Betracht, die der Anspruchsberechtigte selbst durchführt oder durchführen lässt. Bei der Anschaffung eines vom Veräußerer noch zu modernisierenden Gebäudes (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, § 3a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Satz 2 i.V.m. Satz 1 Nr. 2 InvZulG 1999) sind die durchgeführten Baumaßnahmen investitionszulagenrechtlich regelmäßig als nachträgliche Herstellungsarbeiten zu beurteilen.
5. Kumulationsverbote
11 (1) Bei nachträglichen Herstellungsarbeiten an einem Gebäude (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, §3a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Satz 2 i.V.m. Satz 1 Nr. 1 InvZulG 1999) und der Anschaffung eines vom Veräußerer noch zu modernisierenden Gebäudes (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2. § 3a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Satz 2 i.V.m. Satz 1 Nr. 2 InvZulG 1999) kommt eine Investitionszulage nur in Betracht, wenn der Anspruchsberechtigte und im Veräußerungsfall der Erwerber keine erhöhten Absetzungen, beispielsweise nach §§ 7h oder 7i EStG, in Anspruch nimmt. Das Kumulationsverbot bezieht sich nur auf dieselben nachträglichen Herstellungsarbeiten. Deshalb schließt beispielsweise die Inanspruchnahme erhöhter Absetzungen nach § 7h EStG für nachträgliche Herstellungsarbeiten an der Gebäudefassade die Gewährung einer Investitionszulage für nachträgliche Herstellungsarbeiten zum Einbau eines Bades nicht aus. Dies gilt allerdings nicht, wenn es sich bei den Herstellungsarbeiten um eine einheitliche Baumaßnahme (vgl. Rz. 28) handelt. Nimmt der Anspruchsberechtigte erhöhte Absetzungen erst in Anspruch, nachdem ihm die Investitionszulage ausgezahlt worden ist, ist die Investitionszulage zurückzufordern. Nimmt im Veräußerungsfall der Erwerber des modernisierten Gebäudes für die vom Veräußerer nach dem rechtswirksamen Abschluss des obligatorischen Vertrags oder gleichstehenden Rechtsakts durchgeführten nachträglichen Herstellungsarbeiten erhöhte Absetzungen in Anspruch, ist eine an den Veräußerer nach § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 oder § 3a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Satz 2 i.V.m. Satz 1 Nr. 1 InvZulG 1999 bereits ausgezahlte Investitionszulage ebenfalls zurückzufordern. Ist der Investitionszulagenbescheid bereits bestandskräftig, ist er nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO aufzuheben oder zu ändern. Im Fall nachträglicher Herstellungsarbeiten im Sinne des § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und 2 InvZulG 1999 sowie im Fall der Herstellung eines neuen Gebäudes im Sinne des § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 InvZulG 1999 steht dem Hersteller insoweit keine Investitionszulage zu, als ein Erwerber für das Gebäude Sonderabschreibungen nach dem Fördergebietsgesetz in Anspruch nimmt (§ 3 Abs. 1 Satz 4 InvZulG 1999).
12 (2) Bei der Anschaffung eines vom Veräußerer noch zu modernisierenden Gebäudes (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, § 3a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Satz 2 i.V.m. Satz 1 Nr. 2 InvZulG 1999) und eines Mietwohnungsneubaus (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 InvZulG 1999) wird eine Investitionszulage nicht gewährt, wenn der Veräußerer oder ein Zwischenerwerber für Baumaßnahmen an diesem Gebäude oder für die Herstellung oder Anschaffung dieses Gebäudes Investitionszulage in Anspruch genommen hat. Dies gilt auch dann, wenn der Veräußerer oder ein Zwischenerwerber Investitionszulage für das ungeteilte Gebäude in Anspruch genommen hat und später Wohnungs- oder Teileigentum begründet, so dass der Anspruchsberechtigte eine Eigentumswohnung oder im Teileigentum stehende Räume erwirbt. Nimmt der Veräußerer oder ein Zwischenerwerber die Investitionszulage erst in Anspruch, nachdem dem Anspruchsberechtigten die Investitionszulage ausgezahlt worden ist, ist die Investitionszulage des Anspruchsberechtigten zurückzufordern. Ist der Investitionszulagenbescheid bereits bestandskräftig, ist er nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO aufzuheben oder zu ändern.
13 (3) Die erhöhte Investitionszulage nach § 3a InvZulG 1999 kann nur in Anspruch genommen werden, wenn für die nachträglichen Herstellungsarbeiten oder Erhaltungsarbeiten keine Investitionszulage nach § 3 InvZulG 1999 in Anspruch genommen wird (§ 3a Abs. 1 Satz 4 InvZulG 1999). Das Kumulationsverbot bezieht sich nur auf dieselben nachträglichen Herstellungsarbeiten und Erhaltungsarbeiten. Deshalb schließt beispielsweise die Inanspruchnahme einer Investitionszulage nach § 3 InvZulG 1999 für die Erneuerung der Heizungsanlage die Inanspruchnahme einer Investitionszulage nach § 3a InvZulG 1999 für die Sanierung des Daches nicht aus, es sei denn, die begünstigten Arbeiten werden im Rahmen einer einheitlichen Baumaßnahme (vgl. Rz. 28) durchgeführt.
6. Bescheinigungsverfahren
14 (1) Die Investitionszulage nach § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 InvZulG 1999 setzt voraus, dass der Mietwohnungsneubau im Zeitpunkt der Anschaffung oder Herstellung in einem der in § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Buchstabe b InvZulG 1999 genannten Gebiete liegt. Diese bauplanungsrechtliche Voraussetzung ist durch eine Bescheinigung der zuständigen Gemeindebehörde nachzuweisen. Bei Streitigkeiten im Bescheinigungsverfahren ist der Verwaltungsrechtsweg gegeben (§ 6 Abs. 1 Satz 3 InvZulG 1999).
15 (2) Die Bescheinigung ist materiellrechtliche Voraussetzung für die Gewährung der Investitionszulage und Grundlagenbescheid im Sinne des § 171 Abs. 10 AO. Sie ist für die Finanzbehörden und Finanzgerichte bindend, soweit sie die in § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Buchstabe b InvZulG 1999 bestimmten außersteuerlichen Feststellungen enthält, nicht hingegen, soweit darin steuerrechtliche Fragen beurteilt werden oder eine bestimmte Beurteilung solcher Fragen vorausgesetzt wird, beispielsweise der Zeitpunkt der Anschaffung oder Herstellung ( BStBl 1981 II S. 538, und vom , BStBl 1986 II S. 920). Stellt das Finanzarnt fest, dass die in der Bescheinigung bezeichneten bauplanungsrechtlichen Voraussetzungen offensichtlich nicht vorliegen, hat es die zuständige Gemeindebehörde zu veranlassen, die Bescheinigung zu überprüfen.
16 (3) Diese Grundsätze gelten für die nach § 3a Abs. 1 Satz 1 InvZulG 1999 erforderliche Bescheinigung entsprechend.
7. Nutzungsvoraussetzung
17 (1) Eine Investitionszulage kommt nur in Betracht, soweit die Gebäude mindestens fünf Jahre nach Beendigung der nachträglichen Herstellungsarbeiten (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und 2, § 3a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und 2 und Satz 2 i.V.m. Satz 1 Nr. 1 und 2 InvZulG 1999), der Erhaltungsarbeiten (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3, § 3a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 und Satz 2 i.V.m. Satz 1 Nr. 3 InvZulG 1999) oder der Anschaffung oder Herstellung (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 InvZulG 1999) der entgeltlichen Überlassung zu Wohnzwecken dienen. Dabei ist es ohne Bedeutung, ob der Anspruchsberechtigte steuerlich zu berücksichtigende Einkünfte erzielt. Ein Gebäude dient auch der entgeltlichen Überlassung zu Wohnzwecken, soweit es zwar vorübergehend leer steht, aber zur entgeltlichen Überlassung zu Wohnzwecken bereitgehalten wird. Werden für die Überlassung des Gebäudes weniger als 50 vom Hundert der ortsüblichen Marktmiete gezahlt, ist die Nutzungsüberlassung nicht als entgeltlich anzusehen. Für die Auslegung des Begriffs der Wohnzwecke ist R 42a Abs. 1 bis 3 EStR 2001 maßgebend.
18 (2) Überträgt der Anspruchsberechtigte das Gebäude vor Ablauf des Fünfjahreszeitraums entgeltlich oder unentgeltlich im Wege der Einzelrechtsnachfolge, muss das Gebäude dem Rechtsnachfolger bis zum Ende des Fünfjahreszeitraums der entgeltlichen Überlassung zu Wohnzwecken dienen.
19 (3) Wird das Gebäude während des Fünfjahreszeitraums zu eigenen Wohnzwecken oder zu betrieblichen Zwecken genutzt oder unentgeltlich zu Wohnzwecken überlassen, ist eine gewährte Investitionszulage zurückzufordern, soweit die Nutzungsvoraussetzung in räumlicher Hinsicht nicht erfüllt ist.
II. Investitionszeiträume
1. Allgemeines
20 (1) Nachträgliche Herstellungsarbeiten und Erhaltungsarbeiten an Gebäuden, die vordem fertig gestellt worden sind und die Anschaffung solcher Gebäude, soweit nachträgliche Herstellungsarbeiten nach dem rechtswirksamen Abschluss des obligatorischen Vertrags oder gleichstehenden Rechtsakts vom Veräußerer durchgeführt worden sind (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 3 InvZulG 1999), sind nur investitionszulagenbegünstigt, wenn die Arbeiten nach dem und vor dem abgeschlossen werden (vgl. Rz. 29 und 30).
21 (2) Die Anschaffung und Herstellung neuer Gebäude (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 InvZulG 1999) sind nur investitionszulagenbegünstigt, wenn die Gebäude nach dem und vor dem angeschafft oder hergestellt worden sind (vgl. Rz. 31).
22 (3) Für nachträgliche Herstellungsarbeiten und Erhaltungsarbeiten an im innerörtlichen Bereich belegenen Gebäuden, die vor dem fertig gestellt worden sind und für die Anschaffung solcher Gebäude, soweit nachträgliche Herstellungsarbeiten nach dem rechtswirksamen Abschluss des obligatorischen Vertrags oder gleichstehenden Rechtsakts vom Veräußerer durchgeführt worden sind, wird eine erhöhte Investitionszulage nach § 3a InvZulG 1999 nur gewährt, wenn der Anspruchsberechtigte
im Fall nachträglicher Herstellungsarbeiten oder Erhaltungsarbeiten (§ 3a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und 3 und Satz 2 i.V.m. Satz 1 Nr. 1 und 3 InvZulG 1999) nach dem mit den Arbeiten begonnen hat (vgl. Rz. 23 bis 28) oder
im Fall der Anschaffung (§ 3a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Satz 2 i.V.m. Satz 1 Nr. 2 InvZulG 1999) das Objekt auf Grund eines nach dem rechts-wirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrags oder gleichstehenden Rechtsakts angeschafft hat
und die Arbeiten vor dem abschließt (vgl. Rz. 29 und 30).
2. Investitionsbeginn
23 (1) Als Beginn der nachträglichen Herstellungsarbeiten oder Erhaltungsarbeiten gilt bei Baumaßnahmen, für die eine Baugenehmigung erforderlich ist, der Zeitpunkt, in dem der Bauantrag gestellt wird; bei baugenehmigungsfreien Bauvorhaben, für die Bauunterlagen einzureichen sind, der Zeitpunkt, in dem die Bauunterlagen eingereicht werden.
24 (2) Das Erfordernis einer Baugenehmigung bestimmt sich grundsätzlich nach dem Bauordnungsrecht der Länder. Auch wenn danach eine Genehmigungspflicht nicht besteht, kann in den nachstehend genannten Fällen eine Genehmigungspflicht nach dem Baugesetzbuch (BauGB) bestehen.
In förmlich festgelegten Sanierungsgebieten (§ 136 ff. BauGB) bedürfen die Errichtung, Änderung oder Nutzungsänderung baulicher Anlagen, die Beseitigung baulicher Anlagen sowie erhebliche oder wesentlich wertsteigernde Veränderungen von Grundstücken und baulichen Anlagen nach § 144 Abs. 1 BauGB i.V.m. § 14 Abs. 1 BauGB der Genehmigung der Gemeinde, soweit die Sanierung nicht im vereinfachten Sanierungsverfahren durchgeführt wird und die Anwendung des § 144 Abs. 1 BauGB durch die Gemeinde ausgeschlossen wurde (§ 142 Abs. 4 BauGB).
In durch einen Bebauungsplan oder eine sonstige Satzung förmlich festgelegten Erhaltungssatzungsgebieten nach § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BauGB bedarf der Rückbau, die Änderung oder die Nutzungsänderung baulicher Anlagen sowie die Errichtung baulicher Anlagen einer Genehmigung durch die Gemeinde.
Zu den nach dem BauGB - unabhängig von einer etwaigen Genehmigungspflicht nach dem Bauordnungsrecht der Länder - genehmigungspflichtigen Vorgängen in förmlich festgelegten Sanierungsgebieten oder Erhaltungssatzungsgebieten gehören beispielsweise Veränderungen der Wohnungsgrundrisse oder der Einbau bisher nicht vorhandener Einrichtungen wie beispielsweise Zentralheizungen oder Bäder. Baumaßnahmen, die ausschließlich der Instandhaltung dienen (Reparaturen), sind dagegen nach dem BauGB genehmigungsfrei.
25 (3) Wird die Bauplanung des Anspruchsberechtigten nach Beantragung der Baugenehmigung so grundlegend geändert, dass ein neuer Bauantrag gestellt werden muss, so ist der Eingang des neuen Bauantrags bei der zuständigen Behörde maßgebend. Wird ein Bauantrag wiederholt gestellt, ohne dass wirtschaftlich sinnvolle Erwägungen, beispielsweise die Änderung der ursprünglichen Bauplanung, vorliegen, bleibt der ursprüngliche Bauantrag maßgebend.
26 (4) Bei Erwerb eines Gebäudes, bei dem der Veräußerer für die Baumaßnahmen bereits eine Baugenehmigung beantragt hat, ist für den Investitionsbeginn dieser Baumaßnahmen nicht der Bauantrag des Veräußerers, sondern der Investitionsbeginn des Erwerbers maßgebend. Dies ist der Zeitpunkt, in dem der Anspruchsberechtigte den obligatorischen Vertrag oder gleichstehenden Rechtsakt über das teilsanierte Gebäude rechtswirksam abgeschlossen bzw. bei Erwerb eines unsanierten Gebäudes mit den nachträglichen Herstellungsarbeiten und Erhaltungsarbeiten im Sinne der Rz. 7 und 9 begonnen hat.
27 (5) Bei baugenehmigungsfreien Bauvorhaben, für die keine Bauunterlagen einzureichen sind, ist auf den Zeitpunkt des Beginns der nachträglichen Herstellungsarbeiten und Erhaltungsarbeiten abzustellen. Maßgebend hierbei ist grundsätzlich der Beginn der eigentlichen Bauarbeiten. Als Beginn der nachträglichen Herstellungsarbeiten und Erhaltungsarbeiten kann jedoch auch ein früherer Zeitpunkt in Betracht kommen, wenn der Anspruchsberechtigte einen spezifizierten Bauauftrag an einen Bauunternehmer erteilt hat ( BStBl 1980 II S. 56) oder nicht unbedeutende Mengen an Baumaterial auf dem Bauplatz angefahren worden sind. Vor diesem Zeitpunkt im Zusammenhang mit der Baumaßnahme durchgeführte vorbereitende Arbeiten, beispielsweise Planungsarbeiten, sind noch nicht als Beginn der nachträglichen Herstellungsarbeiten und Erhaltungsarbeiten anzusehen. Gleiches gilt für Arbeiten zum Abbruch von Teilen eines bestehenden Gebäudes ( BStBl 1980 II S. 411), es sei denn, dass unmittelbar nach dem Abbruch mit der Baumaßnahme begonnen wird ( BStBl 1978 II S. 620).
In einem Mietwohngebäude (Baujahr 1935), das in einem Kerngebiet belegen ist, werden im Jahr 2002 neue Fenster und Türen eingebaut, die Heizungsanlage und das Dach erneuert. Eine Baugenehmigung oder Bauanzeige ist hierfür nicht erforderlich. Im November 2001 holt der Anspruchsberechtigte für die Erneuerung der Fenster und Türen verschiedene Angebote ein und erteilt einen verbindlichen Auftrag zum Einbau der neuen Heizungsanlage. Im Dezember 2001 lässt er durch einen Statiker prüfen, welche Teile der Dachkonstruktion ausgetauscht werden müssen. Mit den eigentlichen Bauarbeiten wird insgesamt erst im Jahr 2002 begonnen.
Der Investitionsbeginn ist für die vier einzelnen Baumaßnahmen getrennt zu prüfen. Die Auftragsvergabe für die Erneuerung der Heizungsanlage führt zum Investitionsbeginn im Jahr 2001. Die Aufwendungen für die Erneuerung der Heizungsanlage können daher nur nach § 3 InvZulG 1999 gefördert werden (vgl. Rz. 22). Bei den übrigen Baumaßnahmen ist der tatsächliche Beginn der Bauarbeiten im Jahr 2002 maßgeblich, da die Einholung von Angeboten sowie die Prüfung durch den Statiker Planungsarbeiten sind und als solche keinen Investitionsbeginn auslösen. Die Aufwendungen für die Erneuerung der Fenster, Türen und des Daches sind somit nach § 3a InvZulG 1999 begünstigt.
28 (6) Bei der Prüfung, in welchem Zeitpunkt der Anspruchsberechtigte mit den Arbeiten begonnen hat, ist auf die einzelne Baumaßnahme abzustellen. Einzelne Baumaßnahmen sind dabei nicht als getrennte, sondern nur als einheitliche Baumaßnahme zu beurteilen, wenn sie in einem engen räumlichen, zeitlichen und sachlichen Zusammenhang stehen. Ein sachlicher Zusammenhang in diesem Sinne liegt vor, wenn die einzelnen Baumaßnahmen, die sich auch über mehrere Jahre erstrecken können, bautechnisch ineinander greifen.
In einem Mietwohngebäude (Baujahr 1919), das in einem Sanierungsgebiet belegen ist, werden im Jahr 2002 erstmalig Balkone angebaut und die Fenster durch Balkontüren ersetzt Durch die Bauarbeiten wird es erforderlich, die gesamte Hauswand neu zu streichen. Der Anspruchsberechtigte stellt den Bauantrag für den Anbau der Balkone im Oktober 2001 Die Baugenehmigung wird im Januar 2002 erteilt und mit den eigentlichen Bauarbeiten wird im März 2002 begonnen.
Die genannten Arbeiten sind als einheitliche Baumaßnahme anzusehen und damit insgesamt als nachträgliche Herstellungsarbeiten zu beurteilen da sie in engem räumlichen und zeitlichen Zusammenhang stehen und bautechnisch ineinander greifen. Maßgeblich für den Investitionsbeginn der einheitlichen Baumaßnahme ist der Zeitpunkt der Bauantragstellung im Oktober 2001. Die Aufwendungen für den Anbau der Balkone, den Einbau der Balkontüren sowie der Ausbesserung der Fassade sind somit nicht nach § 3a InvZulG 1999, sondern nach § 3 InvZulG 1999 begünstigt.
3. Investitionsabschluss
29 (1) Investitionen sind in dem Zeitpunkt abgeschlossen, in dem die nachträglichen Herstellungsarbeiten oder Erhaltungsarbeiten beendet worden sind. Hierbei ist auf die tatsächliche Beendigung der einzelnen Baumaßnahme abzustellen. Einzelne Baumaßnahmen sind dabei nicht als getrennte, sondern nur als einheitliche Baumaßnahme zu beurteilen, wenn sie in engem räumlichen, zeitlichen und sachlichen Zusammenhang stehen. Ein sachlicher Zusammenhang in diesem Sinne liegt vor, wenn die einzelnen Baumaßnahmen, die sich auch über mehrere Jahre erstrecken können, bautechnisch ineinander greifen.
30 (2) In den Fällen des § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 sowie § 3a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Satz 2 i.V.m. Satz 1 Nr. 2 InvZulG 1999 handelt es sich um eine einheitliche Baumaßnahme. Diese Investitionen sind daher im Zeitpunkt der Beendigung der Sanierung des Gebäudes durch den Veräußerer abgeschlossen.
31 (3) Ein Wohngebäude ist in dem Zeitpunkt angeschafft, in dem der Erwerber nach dem Willen der Vertragsparteien darüber wirtschaftlich verfügen kann. Wirtschaftliche Verfügungsmacht hat der Erwerber in der Regel, wenn Eigenbesitz. Gefahr, Nutzen und Lasten auf ihn übergehen. Die Anschaffung eines neu errichteten Mietwohngebäudes ist nur investitionszulagenbegünstigt, wenn sie bis zum Ende des Jahres der Fertigstellung erfolgt ist. Ein Wohngebäude ist fertig gestellt, wenn die wesentlichen Bauarbeiten abgeschlossen sind und der Bau so weit errichtet ist, dass der Bezug der Wohnungen zumutbar ist ( BStBl 1989 II S. 906). Gebäudeteile, die auf Grund ihrer unterschiedlichen Funktionen selbstständige Wirtschaftsgüter sind, sind fertig gestellt, sobald diese Gebäudeteile bestimmungsgemäß nutzbar sind (. BStBl 1991 II S. 132).
III. Erhöhte Investitionszulage nach § 3a InvZulG 1999 für Baudenkmäler
32 (1) Für die Inanspruchnahme einer erhöhten Investitionszulage für nachträgliche Herstellungsarbeiten oder Erhaltungsarbeiten an denkmalgeschützten Gebäuden oder Gebäudeteilen (§ 3a Abs. 1 Satz 2 InvZulG 1999) ist, neben weiteren Voraussetzungen, eine Bescheinigung der zuständigen Gemeindebehörde über die Belegenheit in einem der in § 3a Abs. 1 Satz 1 InvZulG 1999 genannten Gebiete und zum Nachweis der Denkmaleigenschaft eine Bescheinigung der nach Landesrecht zuständigen Denkmalbehörde erforderlich. Für das von der jeweiligen Denkmalbehörde durchzuführende Bescheinigungsverfahren gelten die Rz. 14 und 15 entsprechend.
33 (2) Für die Einordnung eines Gebäudes oder Gebäudeteils als Baudenkmal sind die landesrechtlichen Vorschriften über den Denkmalschutz maßgebend.
34 (3) Nachträgliche Herstellungsarbeiten oder Erhaltungsarbeiten an Gebäuden, die nur zum Teil, beispielsweise nur hinsichtlich der Fassade, unter Denkmalschutz gestellt worden sind, gehören auch dann zu den nach § 3a InvZulG 1999 begünstigten Investitionen, wenn die Arbeiten an Gebäudeteilen durchgeführt werden, die nicht unter Denkmalschutz gestellt worden sind.
IV. Bemessungsgrundlage
1. Allgemeines
35 (1) Bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage nach §§ 3, 3a InvZulG 1999 können die im Kalenderjahr geleisteten Anzahlungen auf Anschaffungskosten, Anzahlungen auf Erhaltungsaufwendungen und entstandenen Teilherstellungskosten in den Ausgangsbetrag (vgl. Rz. 40 und 55) einbezogen werden, wenn der jeweilige Investitionszeitraum (vgl. Rz. 20 bis 22) eingehalten wird. In diesen Fällen dürfen im Kalenderjahr der Anschaffung oder Herstellung der Gebäude oder Beendigung der Arbeiten nur die um die Anzahlungen oder Teilherstellungskosten verminderten Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder Erhaltungsaufwendungen berücksichtigt werden.
36 (2) Aufwendungen für Erhaltungsarbeiten, die im Kalenderjahr beendet worden sind, gehören auch zum Ausgangsbetrag (vgl. Rz. 40 und 55) für die Investitionszulage, soweit noch keine Zahlungen geleistet worden sind. Für Erhaltungsarbeiten, die im Kalenderjahr noch nicht beendet worden sind, kommt eine Investitionszulage nur in Betracht, soweit im Kalenderjahr Anzahlungen auf Erhaltungsaufwendungen geleistet worden sind. Anzahlungen auf Erhaltungsaufwendungen sind Zahlungen, die vor Beendigung der Erhaltungsarbeiten auf die endgültigen Erhaltungsaufwendungen geleistet werden, soweit sie diese nicht übersteigen.
37 (3) Zuschüsse aus öffentlichen und privaten Mitteln, die für dasselbe Investitionsvorhaben gewährt werden, mindern nicht die Bemessungsgrundlagen der Investitionszulagen nach §§3, 3a InvZulG 1999.
38 (4) Nach §3 InvZulG 1999 geforderte Aufwendungen mindern nicht die Höchstbemessungsgrundlage nach § 3a InvZulG 1999.
39 (5) Aufwendungen, die nach R 33 EStR 2001 zu den Herstellungskosten gerechnet werden können, aber nicht müssen, gehoren für die Bernessung der Investitionszulage zu den Herstellungskosten, wenn sie vom Anspruchsberechtigten bei der Einkommensbesteuerung als Teil der Herstellungskosten behandelt worden sind. Das Wahlrecht, ob Aufwendungen in die Herstellungskosten eines Wirtschaftsguts einbezogen oder nicht einbezogen werden sollen, kann für die Investitionszulage und für die Ertragsbesteuerung nur einheitlich ausgeübt werden. Die Finanzierungskosten, die während der Herstellung eines neuen Gebäudes angefallen sind und dem jeweiligen Gebäude eindeutig zugeordnet werden können, gehören nur dann zur Bemessungsgrundlage der Investitionszulage nach § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 InvZulG 1999, wenn sie der Anspruchsberechtigte in der Steuerbilanz als Teil der Herstellungskosten des Gebäudes aktiviert hat (§ 255 Abs. 3 Satz 2 Handelsgesetzbuch - HGB. § 5 Abs. 1 Satz 2 EStG und R 33 Abs. 4 Satz 1 EStR 2001). In allen anderen Fällen sind die Finanzierungskosten dagegen nicht in die Bemessungsgrundlage der Investitionszulage einzubeziehen.
2. Bemessungsgrundlage nach § 3 InvZulG 1999
40 Die Bemessungsgrundlage der Investitionszulage nach § 3 InvZulG 1999 berechnet sich wie folgt:
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Summe der Anschaffungs- und Herstellungskosten und Erhaltungsaufwendungen für begünstigte Gebäude, die im Kalenderjahr angeschafft oder hergestellt worden sind, und begünstigte Arbeiten, die im Kalenderjahr beendet worden sind (Ausgangsbetrag) | |
./. | auf diesen Ausgangsbetrag vor dem geleistete Anzahlungen auf Anschaffungskosten, Anzahlungen auf Erhaltungsaufwendungen und entstandene Teilherstellungskosten |
Bereinigter Ausgangsbetrag | |
./. | bei nachträglichen Herstellungsarbeiten, Erhaltungsarbeiten und Erwerb eines vom Veräußerer noch zu modernisierenden Gebäudes der Teil der nachträglichen Herstellungskosten, Erhaltungsaufwendungen und Anschaffungskosten, der insgesamt in den Jahren 1999 bis 2004 1.200 DM / 614 EUR je Quadratmeter Wohnfläche übersteigt |
./. | bei Mietwohnungsneubauten der Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten, der 4.000 DM je Quadratmeter Wohnfläche übersteigt |
Begünstigungsfähiges Volumen | |
./. | 5.000 DM / 2.556 EUR, soweit die im bereinigten Ausgangsbetrag enthaltenen Aufwendungen auf vor dem begonnene Investitionen entfallen |
./. | 50 EUR je Quadratmeter Wohnfläche, soweit die im bereinigten Ausgangsbetrag ent-haltenden Aufwendungen auf nach dem begonnene Investitionen entfallen; für die Jahre 2003 und 2004 mindert sich der Betrag von 50 EUR um den Betrag, der bei der Bemessung der Investitionszulage nach § 3 InvZulG 1999 für Investitionen, mit denen nach dem begonnen wurde, in den Jahren ab 2002 außer Ansatz geblieben ist |
Bemessungsgrundlage |
2.1 Ausschluss der vor dem geleisteten Anzahlungen und entstandenen Teilherstellungskosten
41 Die vor dem geleisteten Anzahlungen auf Anschaffungskosten, Anzahlungen auf Erhaltungsaufwendungen und entstandenen Teilherstellungskosten gehören nicht zum begünstigungsfähigen Volumen der Investitionszulage. Das gilt auch dann, wenn für die Anzahlungen auf Anschaffungskosten und die Teilherstellungskosten keine Sonderabschreibungen nach dem Fördergebietsgesetz in Anspruch genommen werden und sich die Anzahlungen auf Erhaltungsaufwendungen ertragsteuerlich nicht auswirken.
In einer Mietwohnung wird das Badezimmer erneuert. Der Anspruchsberechtigte kauft im Dezember 1998 für 10.000 DM Fliesen und die Sanitäreinrichtung. Der Fliesenleger und der Installateur führen die Arbeiten im Januar 1999 aus und berechnen insgesamt 8.000 DM.
Zum begünstigungsfähigen Volumen der Investitionszulage für das Jahr 1999 rechnen 8.000 DM.
2.2. Ausschluss der 1.200 DM / 614 EUR je Quadratmeter Wohnfläche übersteigenden Aufwendungen (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 3 InvZulG 1999)
42 (1) Bei nachträglichen Herstellungsarbeiten (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 InvZulG 1999) und Erhaltungsarbeiten (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 InvZulG 1999) gehören die nachträglichen Herstellungskosten und Erhaltungsaufwendungen nicht zum begünstigungsfähigen Volumen, soweit sie 1.200 DM / 614 EUR je m2 Wohnfläche übersteigen. Die Wohnfläche ist in sinngemäßer Anwendung der §§ 42 bis 44 der Zweiten Berechnungsverordnung zu ermitteln. Maßgebend ist die Wohnfläche, die bei Beendigung der Arbeiten vorhanden ist und der entgeltlichen Überlassung zu Wohnzwecken dient (vgl. Rz. 17 bis 19). Ohne Bedeutung ist die Größe der Wohnfläche, an der die Arbeiten unmittelbar vorgenommen werden.
Bei einem Mietwohngebäude mit 400 m2 Wohnfläche wird im Jahr 2001 nur die Erdgeschosswohnung, die eine Wohnfläche von 120 m2 hat, für 156.000 DM modernisiert.
Zum begünstigungsfähigen Volumen der Investitionszulage für das Jahr 2001 rechnet der Betrag von 156.000 DM, weil er 480 000 DM (400 m2 × 1.200 DM/m2) nicht übersteigt.
Bei einem Gebäude, in dem sich drei Eigentumswohnungen mit einer Gesamtwohnfläche von 400 m2 befinden, wird im Jahr 2001 die Eigentumswohnung im Erdgeschoss, die eine Wohnfläche von 120 m2 hat für 156.000 DM modernisiert.
Zum begünstigungsfähigen Volumen der Investitionszulage für das Jahr 2001 rechnen 144.000 DM (120 m2 × 1.200 DM/m2).
Ein Mietwohngebäude mit 400 m2 Wohnfläche wird im Jahr 2001 modernisiert. Gleichzeitig wird das unausgebaute Dachgeschoss zu einer Mietwohnung mit einer Wohnfläche von 60 m2 ausgebaut. Die nachträglichen Herstellungskosten betragen insgesamt 580.000 DM.
Zum begünstigungsfähigen Volumen der Investitionszulage für das Jahr 2001 rechnen 552.000 DM (460 m2 × 1.200 DM/m2).
43 (2) Der Betrag von 1.200 DM / 614 EUR je Quadratmeter Wohnfläche ist objektbezogen. Er bezieht sich auf die Summe der nachträglichen Herstellungskosten und Erhaltungsaufwendungen für ein bestimmtes Gebäude (vgl. Rz. 1), die insgesamt in den Jahren 1999 bis 2004 entstehen. Erstreckt sich eine einheitliche Baumaßnahme (vgl. Rz. 28) über mehr als ein Kalenderjahr oder werden an einem Gebäude in verschiedenen Jahren nicht zusammenhängende Baumaßnahmen durchgeführt, gehören die im zweiten oder einem späteren Kalenderjahr entstehenden nachträglichen Herstellungskosten und Erhaltungsaufwendungen nur zum begünstigungsfähigen Volumen, soweit in den Vorjahren der Betrag von 1.200 DM / 614 EUR noch nicht erreicht worden ist.
Sachverhalt wie in Beispiel 1 mit der Ergänzung, dass bei dem Mietwohngebäude im Jahr 2002 die Wohnungen im 1 und 2. Obergeschoss, die eine Wohnfläche von insgesamt 200 m2 haben, für 180.000 EUR modernisiert werden.
165.838,47 EUR, weil der Höchstbetrag von 245.600 EUR (400 m2 × 614 EUR/m2) zunächst um 79.761,53 EUR (156.000 DM) aus 2001 zu mindern ist.
Dies gilt bei einer einheitlichen Baumaßnahme (vgl. Rz. 28), die sich über mehr als ein Kalenderjahr erstreckt, auch dann, wenn die Investitionszulage bereits für die Teilherstellungskosten oder die Anzahlungen auf Erhaltungsaufwendungen beantragt wird.
Ein Mietwohngebäude mit 400 m2 Wohnflache wird in den Jahren 2000 und 2001 modernisiert. Die Teilherstellungskosten im Jahr 2000 betragen 420.000 DM, die restlichen Herstellungskosten im Jahr 2001 betragen 100.000 DM. Der Anspruchsberechtigte beantragt Investitionszulagen für die Jahre 2000 und 2001.
Investitionszulage 2000:
Zum begünstigungsfähigen Volumen der Investitionszulage für das Jahr 2000 rechnen die Teilherstellungskosten von 420.000 DM, weil sie den Höchstbetrag von 480.000 DM (400 m2 × 1.200 DM/m2) nicht übersteigen.
Investitionszulage 2001:
Zum begünstigungsfähigen Volumen der Investitionszulage für das Jahr 2001 gehören nur 60.000 DM, weil der Höchstbetrag von 480.000 DM zunächst um die im Jahr 2000 berücksichtigten Teilherstellungskosten von 420.000 DM zu mindern ist.
44 (3) Für die Berechnung, ob die nachträglichen Herstellungskosten und Erhaltungsaufwendungen 1.200 DM / 614 EUR je Quadratmeter Wohnfläche übersteigen, sind bei vor dem begonnenen nachträglichen Herstellungsarbeiten und Erhaltungsarbeiten die vor diesem Zeitpunkt entstandenen Teilherstellungskosten und geleisteten Anzahlungen auf Erhaltungsaufwendungen nicht zu berücksichtigen.
45 (4) Bei der Anschaffung eines vom Veräußerer noch zu modernisierenden Gebäudes (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 InvZulG 1999) gelten die Rz. 42 bis 44 mit der Maßgabe entsprechend, dass an die Stelle der nachträglichen Herstellungskosten die Anschaffungskosten treten, die auf nachträgliche Herstellungsarbeiten entfallen (vgl. Rz. 10 Satz 2), die nach dem rechtswirksamen Abschluss des obligatorischen Vertrags oder gleichstehenden Rechtsakts durchgeführt worden sind, und an die Stelle der Teilherstellungskosten die Anzahlungen auf Anschaffungskosten.
Der Kaufpreis für eine im Jahr 1999 erworbene und modernisierte Eigentumswohnung mit 100 m2 Wohnfläche beträgt 320.000 DM, Davon entfallen auf den Grund und Boden 50.000 DM, die Altbausubstanz 70.000 DM, die vom Veräußerer vor Kaufvertragsabschluss durchgeführten nachträglichen Herstellungsarbeiten 90.000 DM und die vom Veräußerer nach Kaufvertragsabschluss durchgeführten nachträglichen Herstellungsarbeiten 110.000 DM.
Zum begünstigungsfähigen Volumen der Investitionszulage für das Jahr 1999 rechnet der Anschaffungskostenteilbetrag von 110.000 DM, der auf die nach Kaufvertragsabschluss vom Veräußerer durchgeführten nachträglichen Herstellungsarbeiten entfällt, weil er 120.000 DM (100 m2 × 1.200 DM/m2) nicht übersteigt.
46 (5) Ist bei einem Gebäude mit einer Baumaßnahme vor dem und mit einer anderen Baumaßnahme nach dem begonnen worden und wird für beide Baumaßnahmen eine Investitionszulage für ein Kalenderjahr beantragt, so gilt für die Ermittlung der Bemessungsgrundlage Folgendes: Auf den Förderhöchstbetrag von 1.200 DM / 614 EUR je Quadratmeter Wohnfläche ist zunächst die Investitionssumme anzurechnen, die auf vor dem begonnene Baumaßnahmen entfällt.
A beginnt im Jahr 2001 mit einer Baumaßnahme an seinem Mietwohngebäude (Baujahr: 1970, Wohnfläche: 300 m2). Im Jahr 2002 fallen hierfür Kosten von 40.000 EUR an. Im Jahr 2002 beginnt A an demselben Gebäude mit einer anderen Baumaßnahme. Die Aufwendungen hierfür betragen im Jahr 2002 200.000 EUR A beantragt für das Jahr 2002 für beide Maßnahmen eine Investitionszulage.
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Beginn 2002 | Beginn 2001 | Summe | |
Aufwendungen | 40.000 EUR | 200.000 EUR | 240.000 EUR |
Förderobergrenze (300 m2 × 614 EUR/m2 = 184.200 EUR) | 40.000 EUR | 144.200 EUR | 184.200 EUR |
./. Selbstbehalt | 2.556 EUR | 15.000 EUR | 17.556 EUR |
Bernessungsgrundlage | 37.444 EUR | 129.200 EUR | 166.644 EUR |
2.3. Ausschluss der 4.000 DM je Quadratmeter Wohnfläche übersteigenden Aufwendungen (§ 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 InvZulG 1999)
47 (1) Zum Begünstigungszeitraum für Investitionen im Sinne des § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 InvZulG 1999 wird auf Rz. 21 verwiesen.
48 (2) Bei der Anschaffung oder Herstellung eines Mietwohnungsneubaus gehören die Anschaffungs- oder Herstellungskosten nicht zum begünstigungsfähigen Volumen, soweit sie 4.000 DM je Quadratmeter Wohnfläche übersteigen. Zur Ermittlung der Wohnfläche wird auf Rz. 42 verwiesen. Für die Berechnung, ob die Anschaffungs- oder Herstellungskosten 4.000 DM je Quadratmeter Wohnfläche übersteigen, sind bei Gebäuden mit Kaufvertragsabschluss oder Herstellungsbeginn vor dem die vor diesem Zeitpunkt geleisteten Anzahlungen auf Anschaffungskosten und entstandenen Teilherstellungskosten zu berücksichtigen.
2.4. Minderung des begünstigungsfähigen Volumens um 5.000 DM/2.556 EUR
49 (1) Bemessungsgrundlage der Investitionszulage nach § 3 InvZulG 1999 ist das den Betrag von 5.000 DM / 2.556 EUR übersteigende begünstigungsfähige Volumen. Dies gilt bei Investitionen im Sinne des § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und 3 InvZulG 1999 nur in den Fällen, in denen der Anspruchsberechtigte mit den Arbeiten vor dem begonnen hat (vgl. Rz. 23 bis 28) und im Fall der Anschaffung nach § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 InvZulG 1999, wenn der Anspruchsberechtigte das Objekt auf Grund eines vor dem rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrags oder gleich-stehenden Rechtsakts angeschafft hat.
50 (2) Der Betrag von 5.000 DM / 2.556 EUR ist personenbezogen. Er ist für jedes Kalenderjahr, für das der Anspruchsberechtigte eine Investitionszulage beantragt, einmal abzuziehen. Die Anzahl der vom Anspruchsberechtigten im Kalenderjahr insgesamt durchgeführten begünstigten Investitionen ist dabei ohne Bedeutung.
In einer Mietwohnung wird das Badezimmer erneuert. Der Anspruchsberechtigte kauft im Dezember 2000 für 10.000 DM Fliesen und die Sanitäreinrichtung. Der Fliesenleger und der Installateur führen die Arbeiten im Februar 2001 aus und berechnen insgesamt 8.000 DM.
Variante 1:
Beantragt der Anspruchsberechtigte die Investitionszulage bereits für die in 2000 geleisteten Anzahlungen auf Erhaltungsaufwendungen, ermittelt sich die Bemessungsgrundlage der Investitionszulage wie folgt:
Investitionszulage 2000:
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Anzahlungen | 10.000 DM | |
./. | 5.000 DM | |
Bemessungsgrundlage | 5.000 DM |
Investitionszulage 2001:
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Erhaltungsaufwendungen | 8.000 DM | |
./. | 5.000 DM | |
Bemessungsgrundlage | 3.000 DM |
Die begünstigten Aufwendungen betragen in den Jahren 2000 und 2001 insgesamt 8.000 DM.
Variante 2:
Beantragt der Anspruchsberechtigte die Investitionszulage erst nach Beendigung der Erhaltungsarbeiten im Jahr 2001, beträgt die Bemessungsgrundlage der Investitionszulage für das Jahr 2001 13.000 DM (18.000 DM ./. 5.000 DM).
51 (3) Beträgt die Investitionszulage für einen Teil der Bemessungsgrundlage 15 vom Hundert und für einen Teil 10 vom Hundert (§ 3 Abs. 4 InvZulG 1999), mindert der Abzugsbetrag von 5.000 DM / 2.556 EUR zunächst den Teil, für den die Investitionszulage 10 vom Hundert beträgt.
2.5. Minderung des begünstigungsfähigen Volumens um 50 EUR je Quadratmeter Wohnfläche
52 (1) Bei Investitionen im Sinne des § 3 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 3 InvZulG 1999, die der Anspruchsberechtigte nach dem begonnen hat (vgl. Rz. 23 bis 28) oder bei denen er das Objekt im Fall der Anschaffung auf Grund eines nach dem rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrags oder gleichstehenden Rechtsakts angeschafft hat und bei Investitionen im Sinne des § 3a InvZulG 1999 ist Bemessungsgrundlage der Investitionszulage das den Betrag von 50 EUR je Quadratmeter Wohnfläche übersteigende begünstigungsfähige Volumen. Zur Ermittlung der Wohnfläche wird auf Rz. 42 verwiesen.
53 (2) Der Betrag von 50 EUR je Quadratmeter Wohnfläche ist objektbezogen. Er bezieht sich auf die Summe der nachträglichen Herstellungskosten und Erhaltungsaufwendungen für ein bestimmtes Gebäude (vgl. Rz. 1) und ist für die an diesem Gebäude in den Jahren 2002 bis 2004 durchgeführten Investitionen insgesamt nur einmal abzuziehen. Ein Antrag ist erstmals für das Kalenderjahr erforderlich, in dem der Betrag von 50 EUR je Quadratmeter Wohnfläche überschritten wird.
In einem Mietwohngebäude mit 300 m2 Wohnfläche wird im Jahr 2002 die Heizungsanlage modernisiert. Die Erhaltungsaufwendungen hierfür betragen 50.000 EUR. Im Jahr 2003 wird die Fassade für 100.000 EUR erneuert.
Investitionszulage 2002:
Die Erhaltungsaufwendungen von 50.000 EUR gehören zum begünstigungsfähigen Volumen der Investitionszulage für das Jahr 2002, weil sie den Betrag von 184.200 EUR (300 m2 × 614 EUR/m2 nicht übersteigen. Hiervon ist der Betrag von 15.000 EUR (300 m2 × 50 EUR/m2) abzuziehen. Die Bemessungsgrundlage der Investitionszulage für das Jahr 2002 berechnet sich somit wie folgt:
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Erhaltungsaufwendungen | 50.000 EUR | |
./. | 15.000 EUR | |
Bemessungsgrundlage | 35.000 EUR |
Investitionszulage 2003:
Die Erhaltungsaufwendungen von 100.000 EUR gehören zum begünstigungsfähigen Volumen der Investitionszulage für das Jahr 2003, weil der Betrag von 184.200 EUR auch unter Berücksichtigung der im Jahr 2002 entstandenen Aufwendungen i.H.v. 50.000 EUR nicht überschritten wird. Da der Betrag von 50 EUR/m2 Wohnfläche (hier 15.000 EUR) bereits im Jahr 2002 abgezogen worden ist, erfolgt keine weitere Minderung der begünstigten Aufwendungen. Die Bemessungsgrundlage der Investitionszulage für das Jahr 2003 beträgt somit 100.000 EUR.
Bei einem Mietwohngebäude mit zwei Wohnungen mit jeweils 100 m2 Wohnfläche wird eine Wohnung im Jahr 2002 für 12.000 EUR modernisiert.
Bemessungsgrundlage sind die den Betrag von 10.000 EUR (200 m2 × 50 EUR/m2) übersteigenden Kosten, also 2.000 EUR.
2.6. Abgrenzung der Minderungsbeträge von 5.000 DM/2.556 EUR und 50 EUR je Quadratmeter Wohnfläche
54 Die Prüfung, ob das begünstigungsfähige Volumen der Investitionszulage um den Betrag von 5.000 DM / 2.556 EUR oder 50 EUR je Quadratmeter Wohnfläche zu mindern ist, ist für jede einheitliche Baumaßnahme (vgl. Rz. 28) gesondert vorzunehmen. Erstreckt sich eine einheitliche Baumaßnahme an einem Mietwohngebäude über mehrere Kalenderjahre, ist dabei auf den Zeitpunkt des Beginns der gesamten Baumaßnahme abzustellen.
An einem Mietwohngebäude mit 400 m2 Wohnfläche wird in den Jahren 2001 und 2002 das Dach erneuert. Im Jahr 2001 werden 220.000 DM Anzahlungen auf Erhaltungsarbeiten geleistet, die restlichen Erhaltungsaufwendungen im Jahr 2002 betragen 50.000 EUR. Außerdem wird im Jahr 2002 mit der Erneuerung der Fassade begonnen, die im gleichen Jahr abgeschlossen wird. Die Aufwendungen hierfür betragen 120.000 EUR. Der Anspruchsberechtigte beantragt Investitionszulagen für die Jahre 2001 und 2002.
Investitionszulage 2001:
Zum begünstigungsfähigen Volumen der Investitionszulage für das Jahr 2001 rechnen die Anzahlungen auf Erhaltungsarbeiten von 220.000 DM, weil sie den Höchstbetrag von 480.000 DM (400 m2 × 1.200 DM/ m2) nicht übersteigen. Die Bemessungsgrundlage der Investitionszulage ermittelt sich wie folgt:
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Anzahlungen | 220.000 DM | |
./. | 5.000 DM | |
Bemessungsgrundlage | 215.000 DM |
Investitionszulage 2002:
Zum begünstigungsfähigen Volumen der Investitionszulage für das Jahr 2002 gehören die restlichen Erhaltungsaufwendungen zur Dacherneuerung i.H.v. 50.000 EUR, weil sie den Höchstbetrag von 245.600 EUR (400 m2 × 614 EUR/m2) abzüglich der Anzahlungen auf Erhaltungsarbeiten 2001 i.H.v. 112.484,21 EUR (220.000 DM) = 133.115,79 EUR nicht übersteigen. Auf Grund des Investitionsbeginns vor dem ist bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage der Betrag von 2.556 EUR abzuziehen. Die Bemessungsgrundlage der Investitionszulage für die in 2002 durchgeführten Arbeiten zur Dacherneuerung ermittelt sich somit wie folgt:
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Erhaltungsaufwendungen | 50.000 EUR | |
./. | 2.556 EUR | |
Bemessungsgrundlage | 47.444 EUR |
Die bei der im Jahr 2002 durchgeführten Fassadenerneuerung entstandenen Erhaltungsaufwendungen i.H.v. 120.000 EUR gehören nur teilweise zum begünstigungsfähigen Volumen der Investitionszulage, weil sie den verbliebenen Höchstbetrag i.H.v. 83.115,79 EUR (245.600 EUR abzüglich der Erhaltungsaufwendungen für die Dacherneuerung i.H.v. insgesamt 162.484,21 EUR) übersteigen. Auf Grund des Investitionsbeginns nach dem ist bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage ein (einmaliger) Selbstbehalt von 20.000 EUR (400 m2 × 50 EUR/m2) abzuziehen. Die Bernessungsgrundlage der Investitionszulage für die in 2002 durchgeführten Arbeiten zur Fassadenerneuerung ermittelt sich somit wie folgt:
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begünstigte Erhaltungsaufwendungen | 83.115,79 EUR | |
./. | 20.000,00 EUR | |
Bemessungsgrundlage | 63.115,79 EUR |
Die Bernessungsgrundlage der Investitionszulage für die im Jahr 2002 durchgeführten Arbeiten beträgt somit insgesamt 110.559,79 EUR.
3. Bemessungsgrundlage nach § 3a InvZulG 1999
55 (1) Die Bemessungsgrundlage der erhöhten Investitionszulage nach § 3a InvZulG 1999 berechnet sich wie folgt:
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Summe der Anschaffungs- und Herstellungskosten und Erhaltungsaufwendungen für nachträgliche Herstellungs- und Erhaltungsarbeiten an einem begünstigten Gebäude, die im Kalenderjahr beendet worden sind, wenn keine Investitionszulage nach § 3 InvZulG 1999 in Anspruch genommen wird (Ausgangsbetrag) | |
./. | der in die Förderung nach § 3a InvZulG 1999 einbezogene Teil der nachträglichen Herstellungskosten, Erhaltungsaufwendungen und Anschaffungskosten für nachträgliche Herstellungsarbeiten, der insgesamt in den Jahren 2002 bis 2004 1.200 EUR je Quadratmeter Wohnfläche übersteigt |
Begünstigungsfähiges Volumen | |
./. | 50 EUR je Quadratmeter Wohnfläche; für die Jahre 2003 und 2004 mindert sich der Betrag von 50 EUR je Quadratmeter Wohnfläche um den Betrag, der bei der Bemessung der erhöhten Investitionszulage nach § 3a InvZulG 1999 in den Jahren ab 2002 außer Ansatz geblieben ist |
Bemessungsgrundlage |
56 (2) Bei der Berechnung des begünstigungsfähigen Volumens sind die Rz. 42,43 und 45 und bei der Minderung des begünstigungsfähigen Volumens um den Betrag von 50 EUR je Quadratmeter Wohnfläche sind die Rz. 52 und 53 entsprechend anzuwenden.
Ein im innerörtlichen Bereich belegenes Mietwohngebäude (Baujahr 1905) mit 500 m2 Wohnfläche wird in den Jahren 2000, 2002 und 2003 umfassend modernisiert. Im Jahr 2000 wurden die Heizungsanlage. Wasserleitungen und Bäder für (umgerechnet) 200.000 EUR erneuert und dafür eine Investitionszulage nach § 3 InvZulG 1999 gewährt. Im Jahr 2002 werden für 15.000 EUR die Wohnungstüren ausgewechselt. Im Jahr 2003 werden neue Fenster eingebaut, das Dach neu gedeckt und die Fassade saniert. Die Erhaltungsaufwendungen hierfür betragen 500.000 EUR.
Erhöhte Investitionszulage 2002:
Zum begünstigungsfähigen Volumen der erhöhten Investitionszulage für das Jahr 2002 rechnen die in diesem Jahr entstandenen Aufwendungen i.H.v. 15.000 EUR, weil sie den Betrag von 600.000 EUR (500 m2 × 1.200 EUR/m2) nicht übersteigen. Die nach § 3 InvZulG 1999 geförderten Aufwendungen aus dem Jahr 2000 werden dabei nicht auf die Höchstbemessungsgrundlage nach § 3a InvZulG 1999 angerechnet (vgl. Rz. 38). Für das Jahr 2002 ist jedoch ein Antrag auf erhöhte Investitionszulage nicht erforderlich, weil die Aufwendungen in Höhe von 15.000 EUR den Betrag von 25.000 EUR (500 m2 × 50 EUR/m2) nicht übersteigen (vgl. Rz. 53).
Erhöhte Investitionszulage 2003:
Zum begünstigungsfähigen Volumen der erhöhten Investitionszulage für das Jahr 2003 rechnen die in diesem Jahr entstandenen Erhaltungsaufwendungen i.H.v. 500.000 EUR, weil sie den Betrag von 585.000 EUR (600.000 EUR abzüglich 15.000 EUR aus 2002) nicht übersteigen. Die Erhaltungsaufwendungen sind bei der Berechnung der Bemessungsgrundlage der erhöhten Investitionszulage wie folgt zu mindern:
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500 m2 × 50 EUR/m2 | 25.000 EUR | |
./. Betrag aus 2002 | 15.000 EUR | |
Minderungsbetrag 2003 | 10.000 EUR |
Die Bemessungsgrundlage der erhöhten Investitionszulage für das Jahr 2003 berechnet sich somit wie folgt:
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Erhaltungsaufwendungen | 500.000 EUR | |
./. | 10.000 EUR | |
Bemessungsgrundlage | 490.000 EUR |
57 (3) Wurde das begünstigungsfähige Volumen nach § 3a InvZulG 1999 für eine einheitliche Baumaßnahme (vgl. Rz. 28) an einem Mietwohngebäude ausgeschöpft, kann der Anspruchsberechtigte für eine weitere einheitliche Baumaßnahme an diesem Gebäude eine Investitionszulage nach § 3 InvZulG 1999 beanspruchen, soweit das begünstigungsfähige Volumen nach § 3 InvZulG 1999 in den Vorjahren noch nicht ausgeschöpft worden ist.
Ein im innerörtlichen Bereich belegenes und denkmalgeschütztes Mietwohngebäude (Baujahr 1953) mit 400 m2 Wohnfläche wird in den Jahren 2002, 2003 und 2004 modernisiert. In den vorangegangenen Jahren wurden keine Modernisierungsmaßnahmen an diesem Mietwohngebäude durchgeführt. Im Jahr 2002 wird das Gebäude für 260.000 EUR trocken gelegt und der Keller zu einer Tiefgarage umgebaut. Hierfür beantragt der Anspruchsberechtigte eine erhöhte Investitionszulage nach § 3a InvZulG 1999. Im Jahr 2003 wird das Gebäude veräußert. Der Erwerben saniert noch im gleichen Jahr die Fenster, Fassade und das Dach für 420.000 EUR selbst und beantragt dafür eine erhöhte Investitionszulage nach § 3a InvZulG 1999. Im Jahr 2004 wird die Heizung für 80.000 EUR erneuert.
Erhöhte Investitionszulage 2002:
Die Herstellungskosten i.H.v. 260.000 EUR gehören in vollem Umfang zum begünstigungsfähigen Volumen der erhöhten Investitionszulage, weil sie den Betrag von 480.000 EUR (400 m2 × 1.200 EUR/m2) nicht übersteigen. Hiervon ist der Betrag von 20.000 EUR (400 m2 × 50 EUR/m2) einmal abzuziehen.
Die Bemessungsgrundlage der erhöhten Investitionszulage nach § 3a InvZulG 1999 für das Jahr 2002 berechnet sich somit wie folgt:
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Herstellungskosten | 260.000 EUR | |
./. | 20.000 EUR | |
Bemessungsgrundlage | 240.000 EUR |
Erhöhte Investitionszulage 2003:
Die Erhaltungsaufwendungen i.H.v. 420.000 EUR gehören nur teilweise zum begünstigungsfähigen Volumen der erhöhten Investitionszulage für das Jahr 2003, das sich wie folgt berechnet:
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Erhaltungsaufwendungen 2003 | 420.000 EUR | ||
./. | der den Förderhöchstbetrag übersteigende Teil der Erhaltungsaufwendungen, der sich wie folgt ermittelt: | ||
Herstellungskosten 2002 | 260.000 EUR | ||
Erhaltungsaufwendungen 2003 | 420.000 EUR | ||
Summe | 680.000 EUR | ||
./. | Förderhöchstbetrag
insgesamt | 480.000 EUR | 200.000 EUR |
begünstigungsfähiges Volumen 2003 | 220.000 EUR |
Da der Betrag von 50 EUR/m2 Wohnfläche bereits im Jahr 2002 in voller Höhe abgezogen wurde, ist keine weitere Minderung des (verbleibenden) begünstigungsfähigen Volumens vorzunehmen. Die Bemessungsgrundlage der erhöhten Investitionszulage nach § 3a InvZulG 1999 für das Jahr 2003 beträgt somit 220.000 EUR.
Investitionszulage 2004:
Eine erhöhte Investitionszulage nach § 3a InvZulG 1999 kommt für das Jahr 2004 nicht in Betracht, weil das begünstigungsfähige Volumen hierfür bereits ausgeschöpft worden ist. Der Anspruchsberechtigte (Erwerber) kann jedoch eine Investitionszulage nach § 3 InvZulG 1999 für die im Jahr 2004 entstandenen Erhaltungsaufwendungen beanspruchen.
Die Erhaltungsaufwendungen i.H.v. 80.000 EUR gehören dabei in vollem Umfang zum begünstigungsfähigen Volumen der Investitionszulage nach § 3 InvZulG 1999, weil sie den Höchstbetrag von 245.600 EUR (400 m2 × 614 EUR/m2) nicht übersteigen. Bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage der Investitionszulage ist jedoch der Betrag von 20.000 EUR (400 m2 × 50 EUR/m2) abzuziehen.
Die Bemessungsgrundlage der Investitionszulage nach § 3 InvZulG 1999 für das Jahr 2004 berechnet sich somit wie folgt:
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Erhaltungsaufwendungen | 80.000 EUR | |
./. | 20.000 EUR | |
Bemessungsgrundlage | 60.000 EUR |
V. Verfahren
58 Die Ausführungen in den Rz. 155 bis 166 sowie 176 bis 188 des (BStBl I S. 379) zur betrieblichen Investitionszulage nach § 2 InvZulG 1999 gelten für die Investitionszulagen nach §§ 3, 3a InvZulG 1999 sinngemäß.
VI. Anwendungszeitpunkt
Dieses Schreiben tritt an die Stelle des (BStBl I S. 1114), welches hiermit aufgehoben wird. Es ist in allen noch offenen Fällen anzuwenden.
, BStBl I Seite 218
Inhaltlich gleichlautend
OFD München v. - InvZ 1010 - 5 St 41
OFD Nürnberg v. - InvZ 1010 - 16/St 31
Fundstelle(n):
IAAAA-80972