NWB Nr. 17 vom 23.04.1990 Fach 6 Seite 3135

Die Lohnsteuer - Inhaltsverzeichnis

von Leitender Ministerialrat Dr. Jörg Giloy, Bingen

- Gesamtdarstellung des ab 1. 1. 1990 geltenden Lohnsteuerrechts -*)

Geltungsbereich: Bundesgebiet einschl. Berlin (West).


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Inhaltsverzeichnis                                           Seite
    I. Einführung ............................................3137
        1. Die Lohnsteuer als besondere Erhebungsform der
           Einkommensteuer ...................................3137
        2. Besonderheiten des materiellen Lohnsteuerrechts ...3137
   II. Persönliche Steuerpflicht .............................3138
        3. Unbeschränkte Steuerpflicht .......................3138
        4. Erweiterte unbeschränkte Steuerpflicht ............3139
        5. Beschränkte Steuerpflicht .........................3139
        6. Erweiterte beschränkte Steuerpflicht ..............3140
        7. Einkünfte aus der DDR und Berlin (Ost) ............3140
  III. Dienstverhältnis als Quelle der Einkünfte .............3140
        8. Begriff des Dienstverhältnisses ...................3140
        9. Dienstverhältnisse zwischen nahen Angehörigen .....3148
       10. Einzelfälle (ABC der Arbeitnehmer) ................3150
   IV. Steuerpflichtiger Arbeitslohn .........................3155
       11. Begriff des Arbeitslohns ..........................3155
       12. Abgrenzung zu nichtsteuerbaren Zuflüssen ..........3157
       13. Lohnzahlung durch Dritte ..........................3161
       14. Zeitpunkt des Zuflusses ...........................3162
       15. Rückzahlung von Arbeitslohn .......................3164
       16. Einzelfälle des steuerpflichtigen Arbeitslohns ....3164
    V. Steuerfreier - oder teilweise steuerfreier -
       Arbeitslohn ...........................................3164
       17. Reisekostenvergütungen, Umzugskostenvergütungen und
           Trennungsgelder aus öffentlichen Kassen ...........3164
       18. Vergütungen zur Erstattung von Reisekosten
           außerhalb des öffentlichen Dienstes ...............3165
       19. Vergütung zur Erstattung von Mehraufwendungen bei
           doppelter Haushaltsführung außerhalb des öffentlichen
           Dienstes ..........................................3168
       20. Vergütung zur Erstattung von Umzugskosten außerhalb
           des öffentlichen Dienstes .........................3171
       21. Werkzeuggeld ......................................3171
       22. Überlassung typischer Berufskleidung ..............3171
       23. Sammelbeförderung von Arbeitnehmern zwischen
           Wohnung und Arbeitsstätte .........................3172
       24. Aufwandsentschädigungen aus öffentlichen Kassen ...3172
       25. Aufwandsentschädigungen für nebenberufliche
           Tätigkeiten .......................................3173
       26. Durchlaufende Gelder und Auslagenersatz ...........3174
       27. Leistungen nach dem Arbeitsförderungsgesetz .......3175
       28. Abfindungen wegen Auflösung des
           Dienstverhältnisses ...............................3175
       29. Beihilfen, Unterstützungen ........................3176
       30. Trinkgelder .......................................3177
       31. Kaufkraftausgleich ................................3177
       32. Zuschläge für Sonntags-, Feiertags- und
           Nachtarbeit .......................................3178
       33. Zinsersparnisse, Zinszuschüsse ....................3179
       34. Rabattfreibetrag ..................................3180
       35. Unentgeltliche oder verbilligte Überlassung von
           Vermögensbeteiligungen ............................3181
       36. Jubiläumszuwendungen ..............................3182
       37. Sonstige gesetzliche Steuerbefreiungen ............3182
   VI. Einzelfälle des steuerpflichtigen und des steuerfreien
       Arbeitslohns (ABC) ....................................3183
  VII. Bewertung des Arbeitslohns (Wert der Sachbezüge) ......3189
       38. Begriff und allgemeiner Bewertungsmaßstab der
           Sachbezüge ........................................3189
       39. Bewertung in besonderen Fällen ....................3189
VIII. Vom Arbeitslohn abziehbare Beträge ....................3193
       40. Versorgungs-Freibetrag ............................3193
       41. Werbungskosten, Arbeitnehmer-Pauschbetrag .........3194
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*) Bitte beachten Sie, daß sich in der Zwischenzeit einzelne Vorschriften oder Zahlenwerte geändert haben können.
S.


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   IX. Von den Einkünften abziehbare Beträge .................3208
       42. Altersentlastungsbetrag ...........................3208
       43. Sonderausgaben, Vorsorgeaufwendungen ..............3209
       44. Außergewöhnliche Belastungen ......................3220
    X. Vom Einkommen abziehbare Beträge ......................3232
       45. Haushaltsfreibetrag ...............................3232
       46. Kinderfreibetrag ..................................3233
   XI. Anwendung des Progressionsvorbehalts auf das zu
       versteuernde Einkommen ................................3235
       47. Progressionsvorbehalt für bestimmte
           Lohnersatzleistungen ..............................3235
       48. Progressionsvorbehalt für ausländische Einkünfte,
           die nach einem DBA oder nach dem Auslandstätigkeits-
           erlaß steuerfrei sind .............................3236
  XII. Von der Einkommensteuer abziehbare Beträge (Steuer-
       ermäßigung) ...........................................3237
       49. Steuerermäßigung wegen Förderung des Wohneigentums
           für Steuerpflichtige mit Kindern ..................3237
       50. Steuerermäßigung bei Mitgliedsbeiträgen und Spenden
           an Parteien und unabhängige Wählervereinigungen ...3237
       51. Steuerermäßigung für Berliner Arbeitnehmer ........3238
XIII. Berlinzulage zum Bruttoarbeitslohn ....................3238
  XIV. Ausstellung der Lohnsteuerkarten durch die Gemeinden ..3238
       52. Personen- und Familienstand .......................3239
       53. Kinder unter 16 Jahren ............................3239
       54. Steuerklassen .....................................3240
       55. Pauschbeträge für Behinderte und Hinterbliebene ...3241
       56. Änderungen und Ergänzungen ........................3241
      56a. Anzeigepflichten des Arbeitnehmers und
           Antragsfrist ......................................3242
   XV. Eintragungen auf der Lohnsteuerkarte durch das
       Finanzamt .............................................3242
       57. Eintragung von Kindern ............................3242
       58. Eintragung eines Freibetrags ......................3243
       59. Änderung der Eintragungen, Anzeigepflichten des
           Arbeitnehmers .....................................3245
  XVI. Durchführung des Steuerabzugs .........................3245
       60. Die unterschiedlichen Verfahrenswege ..............3245
       61. Einbehaltung der Lohnsteuer vom laufenden
           Arbeitslohn .......................................3246
       62. Einbehaltung der Lohnsteuer für sonstige Bezüge ...3247
       63. Besteuerung bei Nettolohnvereinbarung .............3248
       64. Lohnsteuerabzug für beschränkt steuerpflichtige
           Arbeitnehmer ......................................3249
       65. Pauschalierung der Lohnsteuer .....................3250
       66. Einbehaltung der Kirchensteuer ....................3255
XVII. Abführung der Lohnsteuer und sonstige Pflichten des
       Arbeitgebers ..........................................3256
       67. Aufzeichnungspflichten ............................3256
       68. Betriebsstätte ....................................3256
       69. Anmeldung und Abführung der Lohnsteuer ............3256
       70. Lohnsteuerbescheinigungen .........................3256
       71. Änderung des Lohnsteuerabzugs .....................3257
       72. Anzeigepflichten des Arbeitgebers .................3257
XVIII. Lohnsteuernachforderung durch das Finanzamt............3257
       73. Lohnsteueraußenprüfung ............................3257
       74. Nachforderung beim Arbeitnehmer ...................3259
       75. Nachforderung beim Arbeitgeber ....................3259
       76. Nachforderung bei Dritten .........................3261
  XIX. Erstattung von Lohnsteuer .............................3262
       77. Lohnsteuer-Jahresausgleich ........................3262
       78. Veranlagung zur Einkommensteuer ...................3264
       79. Erstattung von Lohnsteuer in anderen Fällen .......3265
   XX. Örtliche Zuständigkeit der Gemeinden und Finanzämter ..3265
       80. Örtliche Zuständigkeit der Gemeinde ...............3265
       81. Örtliche Zuständigkeit des Finanzamts .............3266
  XXI. Anrufungsauskunft, Lohnsteuerberatung .................3266
       82. Anrufungsauskunft .................................3266
       83. Lohnsteuerberatung ................................3267
XXII. Rechtsbehelfe .........................................3267
       84. Entscheidungen der Gemeinden ......................3268
       85. Entscheidungen der Finanzämter ....................3268
       86. Entscheidungen der Gerichte .......................3268
Stichwortverzeichnis .........................................3269

Die Lohnsteuer - Einführung

I. Einführung

1. Die Lohnsteuer als besondere Erhebungsform der Einkommensteuer

Bei Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit wird die ESt durch Abzug vom Arbeitslohn (AL) erhoben. Dies ist die gesetzliche Definition der LSt (§ 38 Abs. 1 EStG).

Die LSt entsteht in dem Zeitpunkt, in dem der AL dem Arbeitnehmer (AN) zufließt. Schuldner der LSt ist zwar regelmäßig der AN, doch hat der Arbeitgeber (ArbG) die LSt für Rechnung des AN bei jeder Lohnzahlung vom AL einzubehalten. Der ArbG haftet für die Einbehaltung und Abführung der LSt.

Bei der Ermittlung der LSt wird grds. die LSt-Karte zugrunde gelegt, die von der Gemeinde ausgestellt wird und Eintragungen über stl. maßgebende Merkmale wie Personen- und Familienstand, Steuerklasse, Kinderfreibeträge für Kinder unter 16 Jahren, etwaige Behinderten- und Hinterbliebenen-Pauschbeträge enthält. Daneben kommen Änderungen und Ergänzungen durch das FA in Betracht, insbesondere die Eintragung der Kinderfreibeträge für Kinder ab 16 Jahren und die Eintragung eines Freibetrags als Summe der eintragungsfähigen Werbungskosten (WK), Sonderausgaben (SA) und außergewöhnlichen Belastungen (agw. Bel.) sowie eine Steuerermäßigung für Kinder im Zusammenhang mit Wohneigentum (zu Verlusten aus Vermietung und Verpachtung s. Nr. 58).

Der ArbG hat aber bei der Durchführung des LSt-Abzugs nicht nur die Eintragungen auf der LSt-Karte zu beachten; vielmehr muß er ggf. den Versorgungs-Freibetrag und den Altersentlastungsbetrag abziehen. Für den um die maßgebenden Beträge gekürzten Lohn muß der ArbG die LSt in der LSt-Tabelle ablesen, die für den jeweiligen Lohnzahlungszeitraum (Jahr, Monat, Woche, Tag) aufgestellt ist. In den LSt-Tabellen sind der AN-Pauschbetrag, der SA-Pauschbetrag und die Vorsorgepauschale eingearbeitet.

Die vom ArbG einbehaltene LSt kann die endgültige Steuerschuld des AN sein. Es kann aber auch eine Korrektur im Hinblick auf die letztlich maßgebende Jahressteuerschuld nötig werden, weil etwa bei schwankenden Bezügen die einbehaltenen Steuerbeträge nicht der Jahressteuerschuld entsprechen. Daher obliegt dem ArG - sofern er mindestens zehn AN beschäftigt - die Durchführung des Lohnsteuer-Jahresausgleichs (LStJA).

Da der ArbG bei der Durchführung des LStJA nicht sämtliche Ermäßigungstatbestände berücksichtigen darf - eine Vielzahl davon bleibt der Prüfung durch das FA vorbehalten - und weil der AN auch nach Ablauf des Jahres noch (weitere) Ermäßigungsgründe vorbringen darf, kann sich dem vom ArbG durchgeführten LStJA noch ein LStJA durch das FA anschließen, sofern der AN diesen Antrag fristgerecht stellt. An Stelle eines LStJA kann eine Veranlagung zur ESt auf Antrag - mit dem Ziel der Erstattung zuviel entrichteter LSt- durchgeführt werden. Der AN muß u. U. vom FA von Amts wegen zur ESt veranlagt werden. Eine solche Pflichtveranlagung dient der Prüfung, ob sich eine Nachzahlung ergibt. Diese Pflichtveranlagung ist etwa durchzuführen, wenn das Einkommen bestimmte Grenzen überschreitet oder wenn der AN Nebeneinkünfte in einem bestimmten Umfang erzielt hat.

2. Besonderheiten des materiellen Lohnsteuerrechts

Die materiell-rechtlichen Grundlagen der LSt sind in § 19 Abs. 1 EStG in der Beschreibung der Einkunftsart festgelegt. Der Gesetzgeber definiert nicht die Quelle der Einkünfte, das Dienstverhältnis; vielmehr rechnet er zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit alle Vorteile, die dem AN für die Beschäftigung S. im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden, ohne Rücksicht darauf, wie diese Vorteile bezeichnet werden. Der Gesetzgeber zählt nur einige typische Erscheinungsformen des AL wie Gehälter, Löhne oder Gratifikationen auf, um deutlich zu machen, daß er jedweden geldwerten Vorteil aus dem Dienstverhältnis als Einnahme i. S. des § 8 EStG betrachtet. Damit ist der AL nur eine besondere Erscheinungsform der Einnahmen, deren ”Überschuß” über die WK den Begriff der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit erfüllt (§ 2 Abs. 2 Nr. 1 EStG).

Die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit weisen gegenüber den übrigen sechs Einkunftsarten eine Reihe materiell-rechtlicher Besonderheiten auf. So können der Versorgungs-Freibetrag und der AN-Pauschbetrag nur bei Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit wirksam werden. Bestimmte Steuerbefreiungen sind ausschließlich für AN bestimmt, s. dazu Nr. 18-23 und 26-36.

Die Lohnsteuer - Persönliche Steuerpflicht

II. Persönliche Steuerpflicht § 1 Abs. 1 EStG

3. Unbeschränkte Steuerpflicht

Unbeschränkt estpfl. sind natürliche Personen, die im Inland einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben (§ 1 Abs. 1 EStG). Einen Wohnsitz hat jemand dort, wo er eine Wohnung unter Umständen innehat, die darauf schließen lassen, daß er die Wohnung beibehalten und benutzen wird (§ 8 AO). Den gewöhnlichen Aufenthalt hat jemand dort, wo er sich unter Umständen aufhält, die erkennen lassen, daß er an diesem Ort oder in diesem Gebiet nicht nur vorübergehend verweilt (§ 9 Satz 1 AO). Ein zeitlich zusammenhängender Aufenthalt von mehr als 6 Monaten gilt von Anfang an als gewöhnlicher Aufenthalt; dabei bleiben kurzfristige Unterbrechungen unberücksichtigt ( BStBl 1978 II S. 118). Auf die Staatsangehörigkeit kommt es nicht an. Die unbeschränkte Steuerpflicht beginnt mit der Geburt oder der Begründung des Wohnsitzes oder des gewöhnlichen Aufenthalts im Inland, sie endet mit dem Tod oder der Aufgabe des Wohnsitzes oder des gewöhnlichen Aufenthalts im Geltungsbereich des EStG (z. B. Wegzug in das Ausland).

Treten derartige Ereignisse (Geburt, Tod, Zuzug, Wegzug usw.) im Laufe eines Kalenderjahres (Kj) ein, ergibt sich für die unbeschränkte ESt-Pflicht ein verkürzter Zeitraum der Steuerpflicht. Dennoch werden sowohl bei Beginn oder Ende der Steuerpflicht im Laufe eines Jahres die Stpfl. so behandelt, als hätten sie das zu ermittelnde und zu versteuernde Einkommen wie ein Jahreseinkommen, also wie das Einkommen eines ganzen (vollen) Kj bezogen. So richtet sich z. B. die ESt auf das Einkommen des verkürzten Veranlagungszeitraum (VZ) nach der ESt-Jahrestabelle. Entsprechend werden Freibeträge und Pauschbeträge, die als Jahresbeträge ausgestaltet sind, nicht auf den verkürzten Zeitraum der Steuerpflicht umgerechnet.

Bei Wegfall der unbeschränkten Steuerpflicht kann der LStJA durch das FA sofort durchgeführt werden (§ 42 Abs. 2 Satz 2 EStG). Bei unbeschränkter Steuerpflicht unterliegen sämtliche inländ. und ausländ. Einkünfte der deutschen Besteuerung (Welteinkommensprinzip). Erhebt auch der ausländ. Staat auf die ausländ. Einkünfte Steuer, kann es zu Doppelbelastungen kommen, die durch DBA gemildert oder ausgeschlossen werden. Ist das Besteuerungsrecht dem ausländ. Staat zugewiesen und sind die ausländ. Einkünfte von der deutschen Steuer freigestellt, unterliegen diese Einkünfte im Inland dem Progressionsvorbehalt (s. Nr. 48). Soweit die Doppelbesteuerung nicht vermieden werden kann, insbesondere bei fehlendem DBA, kann eine Anrechnung der ausländ. Steuer nach § 34c EStG in Betracht kommen.

Besteht mit dem ausländ. Staat kein DBA, kann der ausländ. AL nach dem Auslandstätigkeitserlaß ( BStBl I S. 470, s. auch NWB F. 6 S. 2493) von der deutschen Steuer freigestellt sein; er unterliegt aber dem Progressionsvorbehalt (s. Nr. 48). Begünstigt sind Tätigkeiten im Ausland anläßlich der Errichtung von Anlagen, das Aufsuchen oder Gewinnen von Bodenschätzen, die Beratungstätigkeit (Consulting) und die öffentliche Entwicklungshilfe. Voraus- S. setzung ist eine dreimonatige Auslandstätigkeit, die - von Urlaubs- und Krankheitsfällen abgesehen - grds. ohne Unterbrechung eingehalten sein muß. Der ArbG darf vom Steuerabzug nur absehen, wenn das FA eine Freistellungsbescheinigung erteilt hat.

Exterritoriale Personen, vornehmlich ausländ. Diplomaten oder Konsularbeamte, sind mit ihrem AL auch bei unbeschränkter Steuerpflicht stfr., soweit sie außerhalb ihres Amtes keinen Beruf, kein Gewerbe und keine andere gewinnbringende Tätigkeit ausüben (§ 3 Nr. 29 EStG).

Ausländ. Mitglieder ausländ. Streitkräfte einschließlich ihrer Angehörigen ausländ. Staatsangehörigkeit unterliegen mit ihren Truppenbezügen nicht der inländ. Besteuerung (Art. X NATO-Truppenstatut), wohl aber mit Einnahmen aus zivilen Aktivitäten, etwa aus privater Teilzeitbeschäftigung. Angehörige des Truppenmitglieds mit deutscher Staatsangehörigkeit sind mit ihren Einkünften stpfl.

4. Erweiterte unbeschränkte Steuerpflicht § 1 Abs. 2 und 3 EStG

Für deutsche Staatsangehörige, die zu einer inländ. juristischen Person des öffentlichen Rechts in einem Dienstverhältnis stehen und dafür AL aus einer inländ. öffentlichen Kasse beziehen (z. B. deutsche Auslandsbeamte), besteht regelmäßig unbeschränkte ESt-Pflicht auch bei mangelndem Wohnsitz oder gewöhnlichem Aufenthalt im Inland (§ 1 Abs. 2 EStG). Diese unbeschränkte Steuerpflicht erstreckt sich auf die zu ihrem Haushalt zählenden Angehörigen (§ 1 Abs. 2 Satz 1 EStG). Voraussetzung dieser erweiterten unbeschränkten ESt-Pflicht ist, daß die AN in dem Staat, in dem sie ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt haben, nur in einem der beschränkten ESt-Pflicht ähnlichen Umfang zu einer Steuer vom Einkommen herangezogen werden (Diplomaten, Konsularbeamte).

Nach § 1 Abs. 3 EStG gelten auch deutsche Staatsangehörige, die im Ausland wohnen und zu einer inländ. juristischen Person des öffentlichen Rechts in einem Dienstverhältnis stehen (s. dazu BStBl 1989 II S. 351) und dafür AL aus einer inländ. öffentlichen Kasse beziehen (z. B. deutsche Auslandslehrer) als unbeschränkt estpfl., sofern sie allein oder zusammen mit ihrem Ehegatten im Ausland nicht mehr als 5 000 DM im Kj beziehen. Diese Regelung ermöglicht die Anwendung des Splittingtarifs und damit die Gewährung familienbezogener Vergünstigungen, die im Ausland mangels eines dort ausreichend hohen Einkommens nicht berücksichtigt werden können. Im Unterschied zur erweiterten unbeschränkten Steuerpflicht nach § 1 Abs. 2 EStG kommt es nicht darauf an, daß der ausländ. Staat den deutschen Staatsbürger lediglich in einem der beschränkten Steuerpflicht entsprechenden Umfang zu einer Steuer vom Einkommen heranzieht. Es kommt daher auf einen diplomatischen oder konsularischen Status nicht an.

5. Beschränkte Steuerpflicht § 1 Abs. 4 EStG

Natürliche Personen, die im Inland weder einen Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, sind beschränkt estpfl., wenn sie inländ. Einkünfte i. S. des § 49 EStG haben (§ 1 Abs. 4 EStG). Die DDR und Berlin (Ost) gehören zwar einerseits nicht zum Inhalt (vgl. dazu BVerfGE 36, 70), andererseits aber auch nicht zum Ausland; es ist beschränkte Steuerpflicht bei Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in der DDR oder Berlin (Ost) gegeben (§ 1 Abs. 4 EStG).

Bei Einkünften aus nichtselbständiger Tätigkeit ist Voraussetzung der beschränkten Steuerpflicht, daß

  • die nichtselbständige Arbeit im Inland ausgeübt oder verwertet wird oder S.

  • Einkünfte aus inländ. öffentlichen Kassen mit Rücksicht auf ein gegenwärtiges oder früheres Dienstverhältnis gewährt werden (§ 49 Abs. 1 Nr. 4 EStG), soweit nicht unbeschränkte Steuerpflicht nach § 1 Abs. 2 oder 3 EStG (s. Nr. 4) vorliegt.

Die nichtselbständige Arbeit wird im Inland ausgeübt, wenn der AN im Geltungsbereich des EStG persönlich tätig wird. Zu diesem Personenkreis gehören auch Grenzgänger, die zum Arbeitsantritt täglich vom Ausland ins Inland kommen und nach Beendigung der Arbeit wieder vom Inland ins Ausland zurückkehren ( BStBl III S. 212). Der gewöhnliche Aufenthalt im Inland (mit der Folge der unbeschränkten Steuerpflicht) wird aber nicht allein dadurch begründet, daß sich AN während der Arbeitszeit im Inland aufhält ( BStBl 1984 II S. 11, betr. belgischen Grenzgänger).

Die Arbeit wird im Inland verwertet, wenn der AN das Ergebnis einer außerhalb des Geltungsbereichs des EStG ausgeübten Tätigkeit im Inland seinem ArbG zuführt ( BStBl 1987 II S. 377, 379, 381, 383). S. a. Nr. 64.

Zum Steuerabzug bei beschränkter Steuerpflicht und zu Besonderheiten bei der Besteuerung bestimmter Berufsgruppen und von Auslandsstudenten s. Nr. 64.

6. Erweiterte beschränkte Steuerpflicht AStG

Die beschränkte ESt-Pflicht ist durch das AStG v. (BGBl I S. 1713) für im Ausland ansässige Personen erweitert worden. Diese Besteuerung kann nur eingreifen, wenn der Stpfl. in den letzten 10 Jahren vor dem Ende seiner unbeschränkten Steuerpflicht als Deutscher insgesamt mindestens 5 Jahre unbeschränkt stpfl. war und nunmehr in einem ausländ. Gebiet mit niedrigerer Besteuerung ansässig ist. Diese Erweiterung soll der Anpassung an die für Inländer geltende Leistungsbesteuerung dienen (s. BStBl I s. 442).

7. Einkünfte aus der DDR und Berlin (Ost) § 3 Nr. 63 EStG

Ist ein Stpfl. in der Bundesrepublik Deutschland oder Berlin (West) unbeschränkt stpfl., weil er hier wohnt oder seinen gewöhnlichen Aufenthalt hat, sind die in der DDR und Berlin (Ost) erzielten Einkünfte nach § 3 Nr. 63 EStG stfr., sofern diese Einkünfte dort zu einer inländ. ESt entsprechenden Steuer tatsächlich herangezogen werden. Mit dieser ab 1989 geltenden Einschränkung soll gewährleistet sein, daß die Einkünfte jedenfalls einmal der Besteuerung unterworfen werden. Bei AN wird auf die Tätigkeit - auch wenn diese Tätigkeit nur wenige Tage dauert ( BStBl II S. 224, v. , BStBl 1986 II S. 64) - in der DDR oder Berlin (Ost) abgestellt; die Befreiung gilt deshalb auch, wenn der AL in der Bundesrepublik ausgezahlt wird ( BStBl II S. 530). Die Vorschrift des § 3 Nr. 63 EStG hat damit im Verhältnis zur DDR oder zu Berlin (Ost) die Wirkung eines DBA (s. auch Abschn. 25 LStR).

Die Lohnsteuer - Dienstverhältnis als Quelle der Einkünfte

III. Dienstverhältnis als Quelle der Einkünfte

8. Begriff des Dienstverhältnisses § 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG

a) Aufzählung von Einnahmearten statt einer Legaldefinition

Das Gesetz knüpft bei Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit an ”Bezüge und Vorteile” an, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden (§ 19 Abs. 1 EStG). AL sind alle Einnahmen, die dem AN aus einem Dienstverhältnis zufließen (§ 2 Abs. 1 LStDV). Der AL ist eine besondere Erscheinungsform der Einnahmen, die in § 8 EStG als ”Güter, die in Geld oder Geldeswert bestehen”, definiert werden. Im EStG ist die Quelle der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, das Dienstverhältnis, nicht erwähnt. Der Gesetzgeber grenzt vielmehr die Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit von anderen Einkunftsquellen dadurch ab, daß er typische Einnahmen beispielhaft aufzählt: Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen sowie Wartegelder, Ruhegelder, Witwen- und Waisengelder aus früheren Dienstleistungen. Der Begriff des Dienstverhältnisses hat im LSt-Recht deshalb eine zentrale Bedeutung, weil Ein- S. nahmen, die nicht in einem inneren Zusammenhang mit dem Dienstverhältnis stehen, als Lohneinkünfte ausscheiden. Die Rechtsprechung des RFH und des BFH hat den Begriff des Dienstverhältnisses und dabei die Rechtsbeziehungen zwischen ArbG und AN ausgefüllt; die danach maßgebenden Kriterien haben in die LStDV (§ 1 Abs. 2) als Erläuterungen des EStG (teilweise) Eingang gefunden.

§ 1 Abs. 2 Satz 1 LStDV grenzt die AN-Stellung gegenüber anderen (selbständigen) Tätigkeiten positiv ab: Der AN muß dem ArbG die Arbeitskraft schulden, und dies ist ”der Fall, wenn die tätige Person in der Betätigung ihres geschäftlichen Willens unter der Leitung des ArbG steht und im geschäftlichen Organismus des ArbG dessen Weisungen zu folgen verpflichtet ist.”

b) Maßgeblichkeit des objektiven Gesamtbilds der Tätigkeit

Der AN-Begriff läßt sich nach Auffassung des BFH (v. , BStBl II S. 469) nicht durch Aufzählung einer Vielzahl für eine nichtselbständige Tätigkeit sprechende Einzelkriterien umfassend bestimmen, weil das Gesamtbild der tatsächlichen Beziehungen zwischen den Vertragsparteien entscheidend sei. Die Einzelumstände für und gegen ein Dienstverhältnis müßten gegeneinander abgewogen werden.

Das ”Schulden der Arbeitskraft” i. S. des § 1 Abs. 2 Satz 1 LStDV führt nicht zweifelsfrei zum Begriff der nichtselbständigen Arbeit. Auch ein sittenwidriges oder gesetzwidriges Handeln kann Lohneinkünfte auslösen. Auch kommt es auf die Freiwilligkeit der Arbeitsleistung nicht an, so daß Strafgefangene sowie Wehrdienst- und Wehrersatzdienstleistende AN sind, soweit sie aus einer Arbeitsleistung Einnahmen erzielen. Zutreffend geht § 1 Abs. 2 Satz 2 LStDV davon aus, daß die Arbeitskraft geschuldet wird, wenn die tätige Person in der Betätigung ihres geschäftlichen Willens unter der Leitung des ArbG steht (also weisungsgebunden ist) oder im geschäftlichen Organismus des ArbG dessen Weisungen zu folgen verpflichtet ist (also eingegliedert ist).

Wenn danach auch Weisungsgebundenheit das stärkste Indiz für eine abhängige Arbeit ist, so ist Weisungsgebundenheit - jedenfalls für sich allein - kein entscheidendes Merkmal für eine AN-Stellung. Entscheidend ist vielmehr die ”Eingliederung”. Dies zeigt sich bei den Mitgliedern der Geschäftsführung, bei denen es an einer Weisungsgebundenheit fehlen kann und trotzdem eine nichtselbstständige Tätigkeit nach allgemeiner Meinung vorliegt. Umgekehrt schließt das sog. Direktionsrecht für sich allein Selbständigkeit nicht aus. Nach Auffassung des BFH (v. , BStBl 1979 II S. 131) ist zwar die Weisungsgebundenheit im Rahmen der Würdigung des Gesamtbildes das stärkste Indiz für eine nichtselbständige Tätigkeit, eine Eingliederung und damit Unselbständigkeit sei aber auch ohne Unterwerfung unter ein Direktionsrecht möglich.

Bei einfachen, mechanischen Tätigkeiten ist die Weisungsgebundenheit regelmäßig stärker ausgeprägt, bei gehobenen Tätigkeiten beschränkt sich die Leitung mehr ”auf äußere und organisatorische Dinge”, während der Tätige ”im übrigen bei der Gestaltung seiner Tätigkeit freie Hand hat” ( a. a. O.), so daß bei einem Synchronsprecher trotz Weisungsbefugnis des Regisseurs und der Cutterin eine selbständige Tätigkeit vorliegen kann. Daß die Arbeiten außerhalb der Betriebsräume geleistet werden, schließt eine Weisungsgebundenheit im geschäftlichen Organismus des ArbG nicht aus; die Abhängigkeit kann in diesen Fällen durch Berichte über die Tätigkeit oder überwachende Maßnahmen des Leitenden offenkundig werden ( BStBl III S. 425). Das Anleiten bei der Ausführung der Tätigkeit, die Bestimmung und Kontrolle von Arbeitsablauf und Arbeitsumfang, sowie die Anwesenheit an bestimmten Orten zu bestimmten S. Zeiten sprechen für eine Eingliederung, weil im Gegensatz dazu der selbständig Tätige regelmäßiger nur allgemeine Richtlinien für seine Tätigkeit erhält ( HFR 1967 S. 68).

Ein Dienstverhältnis kann zwar unabhängig von der Dauer der Tätigkeit vorliegen, dennoch spricht eine größere Dauer der Tätigkeit für Nichtselbständigkeit. Ein Vertragsverhältnis, das ”unbestimmte Zeit” laufen soll, spricht eher für ein Dienstverhältnis als eine nur für kurze Zeit vorgesehene Tätigkeit ( BStBl 1976 II S. 292). Umgekehrt sind Gelegenheitsarbeiter, die nur wenige Stunden bei Verladearbeiten eingesetzt sind, nicht selbständig tätig; der BFH (v. , BStBl II S. 301) spricht in diesem Zusammenhang von ”einer Weisungsgebundenheit im Sinne einer Eingliederung”. Auch § 40a EStG geht bei der Pauschalierung der LSt für Teilzeitbeschäftigte stillschweigend von einem Dienstverhältnis aus, denn andernfalls könnte sich die Frage nach der Besteuerungsart gar nicht stellen. Gleichwohl ist bei einer nur zeitlich kurzen Berührung mit dem Betrieb die Frage der Eingliederung besonders sorgfältig zu prüfen ( BStBl II S. 661). Dies gilt insbesondere bei gehobenen Arbeiten, wo sich die Weisungsbefugnis nicht einwandfrei feststellen läßt, weil der Tätigwerdende in der Gestaltung seiner Arbeit freie Hand hat und der Arbeitserfolg wichtiger ist als die Dauer und der Umfang der Leistung ( BStBl 1962 III S. 37).

Es ist grds. für die Abgrenzung der nichtselbständigen von der selbständigen Arbeit ohne Bedeutung, ob die Tätigkeit im Hauptberuf (Hauptamt) oder Nebenberuf (Nebenamt) ausgeübt wird, weil jede Tätigkeit aus sich beurteilt werden muß ( BStBl 1968 II S. 84). Deshalb kann z. B. die Haupttätigkeit nichtselbständig, die Nebentätigkeit selbständig sein. Eine Ausnahme gilt nur, wenn die Tätigkeit mit der Ausübung des Hauptberufs unmittelbar zusammenhängt und diesen zur Voraussetzung hat, s. Nr. 10 unter den Stichwörtern: Beamter, Buchhalter, Geistlicher, Ingenieur, Lehrkraft, Prüfungstätigkeit.

Bestehen Vertragsverhältnisse zu mehreren Auftraggebern, spricht dies für selbständige Tätigkeit, z. B. bei einem Adressenschreiber ( BStBl III S. 315) oder bei einem Filmschauspieler ( BStBl 1972 II S. 170). Bei Gelegenheitsarbeitern und Aushilfskräften in der Landwirtschaft hat dieses Merkmal allerdings kein besonderes Gewicht, da die Vertragsverhältnisse regelmäßig hintereinander geschaltet sind, so daß jeweils nur eine Tätigkeit (gleichzeitig) vorliegt. Anders ist es aber z. B., wenn Hopfentreter gleichzeitig zu mehreren Auftraggebern in einem Vertragsverhältnis stehen und nach einem von ihnen selbst erstellten Plan die Aufträge erledigen; hierin liegt ein Beweiszeichen für Selbständigkeit ( BStBl 1962 III S. 69); s. auch Nr. 10 unter den Stichwörtern: Handelsvertreter, Unternehmensberater.

Die Verwendung von eigenen Arbeitsgeräten oder eigenem Arbeitsmaterial kann für eine selbständige Tätigkeit sprechen. So hat der BFH (v. , BStBl II S. 303) bei Erstellung von Beitragsübersichten und Kontenspiegeln in Heimarbeit die Materialgestellung durch den Auftraggeber als zusätzliches Indiz einer nichtselbständigen Arbeit gewertet.

Die Nutzung von Sozialeinrichtungen des Unternehmens, wie Kantine, Betriebssportstätte, Betriebskindergarten, betriebsmedizinische Betreuung, betriebliche Erholungsstätten, ist ein Indiz für die Eingliederung in das Unternehmen; denn eine entsprechend umfangreiche Nutzung spricht für eine Zugehörigkeit zur Belegschaft des Unternehmens.

c) Bedeutung der Bemessung des Entgelts

Aus der Bemessung des Entgelts nach der Arbeitszeit - und nicht nach dem Arbeitserfolg - läßt sich eine nichtselbständige Tätigkeit folgern. Allerdings muß zwischen einfachen und gehobenen Tätigkeiten unterschieden werden. So kann ein Stundenlohn für einfache Handarbeiten regelmäßig die insgesamt geleistete Arbeit abgelten, während das Entgelt für eine Vortragsstunde eines Künstlers oder Wissenschaftlers nicht allein die Darbietungs-, sondern regelmäßig auch die Vorbereitungszeit berücksichtigt. S.

Die Vereinbarung eines ”Stücklohns” oder ”Akkordlohns” ist zwar eine Bemessung nach dem Erfolg. Bei einfachen Arbeiten (mit entsprechender Weisungsgebundenheit) spricht diese Entlohnungsart aber nicht für Selbständigkeit. Wird als Entgelt eine Provision vereinbart, ist dies eher ein Indiz für Selbständigkeit, s. Nr. 10 zu den Stichwörtern: Anzeigenwerber, Bankangestellte, Beitragskassierer, Handelsvertreter, Versicherungsvertreter.

Besondere Entgelte für Erschwernisse sind ein verstärktes Anzeichen für nichtselbständige Arbeit. wenn es nämlich nur auf den Arbeitserfolg ankäme, würde für das versprochene ”Werk” eher ein einheitliches Entgelt gewährt. So sind Zuschläge für die Arbeit zu ungünstigen Zeiten, für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit Beweisanzeichen für nichtselbständige Arbeit. Der Gesetzgeber geht in § 3b EStG wie selbstverständlich davon aus, daß diese Einnahmenformen den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit vorbehalten sind. Zu den Erschwerniszuschlägen gehören z. B. Gefahrenzulagen und Schmutzzulagen (§ 2 Abs. 2 Nr. 8 LStDV).

Bei einer Beteiligung am Gewinn oder am Umsatz muß zwar die Abgrenzung zur unternehmerischen Tätigkeit besonders geprüft werden, ein Dienstverhältnis ist aber möglich, zumal Gewinnbeteiligungen heute nicht mehr für geschäftsführend Tätige reserviert sind. Dies zeigt schon § 19a EStG, der von der Gewährung unentgeltlicher oder verbilligter Beteiligungswerte (auch) am arbeitgebenden Unternehmen ausgeht (s. Nr. 35). Auch bei nichtselbständiger Arbeit liegt in der Gewinn- oder Umsatzbeteiligung ein Anreiz zur Steigerung der Arbeitsleistung und des Arbeitserfolgs; der BFH (v. , BStBl II S. 661) verkennt dies, wenn er aus dem allgemeinen beruflichen Erfolg ein Unternehmerrisiko folgert, das Selbständigkeit indiziere. Daß sich Werbedamen neue Aufträge bei anderen Auftraggebern dadurch erarbeiten müssen, daß sie ”die vorangegangenen Tätigkeiten jeweils zur Zufriedenheit des Auftraggebers” ausführen und bei schlechter Auftragserfüllung nicht erneut engagiert werden, beschreibt ein allgemeines Berufsrisiko, das für nichtselbständig Tätige ebenso gilt. Ein Erfolgshonorar spricht eher für selbständige Tätigkeit ( BStBl II S. 303).

Ein Vergütungsrisiko (Provision des Handelsvertreters) spricht ebenso wie ein Kostenrisiko oder Unternehmerrisiko für Selbständigkeit ( BStBl 1979 II S. 188), jedoch muß zur Kostentragung eine eigene Initiative, die typische Unternehmerinitiative, hinzukommen, die im Falle des Rundfunkermittlers, der Schwarzhörern und Schwarzsehern auf die Spur kommen sollte, durch eine Vergütung auf Provisionsbasis deutlich wird (s. Nr. 10 unter den Stichwörtern: Ärzte, Propagandist, Bezirksstellenleiter, Buchmachergehilfe, Geschäftsführer, Handelsvertreter, Monteur, Tankstellenverwalter).

d) Maßgeblichkeit des Parteiwillens in Grenzfällen

Die steuerrechtliche Würdigung einer Tätigkeit richtet sich in erster Linie nach den objektiven (tatsächlichen) Umständen und nicht nach der förmlichen Gestaltung der Rechtsbeziehungen. In der Besteuerungspraxis wird deshalb häufig die Gestaltung Anlaß für eine Überprüfung sein. So kann ein als Werkvertrag bezeichnetes Auftragsverhältnis AN-Tätigkeit sein, so etwa bei einer illegalen AN-Überlassung. Bei wirtschaftlich ernstgemeinten Arbeitsverträgen, in denen die Folgerungen der vereinbarten Gestaltung in arbeitsrechtlicher, sozialversicherungsrechtlicher und lstl. Sicht gezogen werden, wird allerdings eine Beurteilung als selbstständige Tätigkeit nur in Betracht kommen, falls gewichtige Fakten gegen eine nichtselbständige Arbeit sprechen. So hat die FinVerw bei Künstlern und verwandten Berufen trotz einer Gestaltung als ”freier Mitarbeiter” die Tätigkeiten bei Rundfunkanstalten (Fernsehen und Hörfunk) grds. als nichtselbständig angesehen und in einem sog. Negativkatalog die selbständigen Tätigkeiten nach Berufsbe- S. zeichnungen katalogisiert; hier versagt die Indizwirkung des Parteiwillens ( BStBl I S. 923, und BStBl II S. 414). Nicht nur steuerrechtliche, auch arbeitsrechtliche Konsequenzen können für die Gestaltung eines freien Mitarbeiterverhältnisses ursächlich sein, z. B. wenn der Auftraggeber den Kündigungsschutz unterlaufen will.

Muß der Auftragnehmer die Leistung persönlich erbringen, spricht dies für nichtselbständige Tätigkeit. So spricht die Verpflichtung eines nebenberuflichen Knappschaftsarztes, im Falle seiner Verhinderung (Erkrankung) für seine Vertretung zu sorgen, für Selbständigkeit ( BStBl III S. 344). Das gilt auch bei der Arbeitsleistung in Schwarzarbeit ( BStBl II S. 513); s. Nr. 10 unter den Stichwörtern: Beitragskassierer, Heimarbeiter und Zeitungsausträger.

Die Vereinbarung eines Urlaubsanspruchs spricht für nichtselbständige Arbeit ( BStBl III S. 430), ebenso eine Abmachung, daß eine Vergütung für den Fall der Krankheit fortgezahlt werden soll, z. B. bei einer nebenberuflichen Lehrtätigkeit, die nach Semesterwochenstunden bemessen wird und auch im Krankheitsfall nicht zu kürzen ist ( BStBl 1976 II S. 292). Eine nichtselbständige Arbeit indizieren ferner Sonderzuwendungen aus Anlaß von AN- und ArbG-Jubiläen soweit Beihilfen und Unterstützungen, die im Krankheitsfall, bei Heirat oder bei der Geburt eines Kindes gezahlt werden. Außerdem kann die Teilhabe an einer betrieblichen Altersversorgung ein Anzeichen für Nichtselbständigkeit sein. Ebenso spricht es für Nichtselbständigkeit, wenn ein Tarifvertrag als Grundlage einer Einzelvereinbarung herangezogen wird, um Sonderzahlungen festzulegen ( BStBl II S. 618). Eine Vertragsstrafe spricht ebenso wie Gewährleistungsansprüche gegen eine Nichtselbständigkeit. Nicht unbedenklich ist die Auffassung des BFH (v. , BStBl II S. 513), daß Schwarzarbeiter selbständig sein sollen, wenn sie für eigene Fehlleistungen in demselben Umfang einstehen müssen wie bei einer Beschäftigung in einem Bauunternehmen. M. E. kann Selbständigkeit nur vorliegen, falls Schwarzarbeiter in größerem Umfang für Mängel einstehen müssen als dies aus einer AN-Stellung folgt; das wäre bei einem Werkvertrag - im Gegensatz zu einem Dienstvertrag - wegen der Erfüllungs- und Besserungsansprüche nach §§ 633 ff. BGB der Fall.

Die Einbehaltung und Abführung von LSt und Sozialversicherungsbeiträgen spricht für Nichtselbständigkeit ( BStBl 1976 II S. 292). Meldet ein Kapellenleiter sein Unternehmen ”als Kleinkapelle im Nebenberuf” an und zahlt er auch die Mindest-GewSt, spricht dies nach Auffassung des BFH (v. , BStBl 1977 II S. 178) für Selbständigkeit der Musiker.

e) Einnahmen des Arbeitnehmers aus seiner ehemaligen Tätigkeit

Nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG gehören u. a. Wartegelder, Ruhegelder und Witwen- und Waisengelder als Bezüge und Vorteile ”aus früheren Dienstleistungen” zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit. Für solche Bezüge kann unter bestimmten Voraussetzungen der Versorgungs-Freibetrag in Betracht kommen (s. Nr. 40).

Bezüge, die ganz oder teilweise auf früheren Beitragsleistungen des Bezugsberechtigten oder seines Rechtsvorgängers beruhen, gehören nicht zum AL. Es kann sich um Renten handeln, die nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG mit dem Ertragsanteil zu versteuern sind. § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 LStDV 1990 nimmt AL für den Fall an, daß die Beitragsleistungen WK gewesen sind. Dies kann bei der Zahlung eines ausgleichsverpflichteten Ehegatten im Falle der Ehescheidung an den ArbG zur Abwendung der späteren Pensionskürzung oder Rentenkürzung - Quasi-Splitting - der Fall sein, weil eine solche Leistung den ungeschmälerten Zufluß der nachträglichen Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit sicherstellen soll ( BStBl I S. 567).

f) Einnahmen des Arbeitnehmers aus seiner künftigen Tätigkeit

§ 19 Abs. 1 EStG verlangt zwar Einnahmen ”für eine Beschäftigung”, ein unmittelbarer zeitlicher Zusammenhang der Einnahmen mit der Dienstleistung wird S. jedoch nicht verlangt. § 2 Abs. 2 Nr. 1 LStDV 1990 stellt nunmehr klar, daß zum AL auch ”Einnahmen im Hinblick auf ein künftiges Dienstverhältnis” gehören. Dies entspricht der Rechtsprechung des BFH (v. , BStBl 1979 II S. 114). Beim Ausbildungsdienstverhältnis ( BStBl 1985 II S. 87, 89) werden Einnahmen nicht für eine künftige Dienstleistung erzielt; vielmehr schuldet der AN (gegenwärtig) die Ausbildung.

g) Einnahmen des Arbeitnehmers ohne Arbeitsleistung (Lohnsurrogate)

Entschädigungen, die dem AN oder seinem Rechtsnachfolger als Ersatz für entgangenen oder entgehenden AL oder für die Aufgaben oder Nichtausübung einer Tätigkeit gewährt werden, gehören zum AL (§ 2 Abs. 2 Nr. 4 LStDV 1990). Der AN erzielt zwar die Einnahmen nicht für eine Beschäftigung; doch bestimmt § 24 Nr. 1a EStG, daß zu den Einkünften i. S. des § 2 Abs. 2 EStG auch Entschädigungen gehören, die als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen gewährt werden. Streikunterstützungen sind solche Ersatzleistungen, weil sie keine Frucht der Arbeitsleistung sind. Die von den Gewerkschaften gezahlten Streik- oder Aussperrungsunterstützungen sind danach zwar AL ( BStBl II S. 556). Die Vergütungen unterliegen aber nicht dem Steuerabzug (Abschn. 106 Abs. 2 LStR); die Tarifvergünstigung des § 34 Abs. 1 EStG (s. Nr. 62) ist nicht anwendbar.

h) Arbeitnehmer kraft Bezugs von Witwen- und Waisengeld

Witwen- und Waisengelder gehören nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG zum AL. Damit sind Witwen und Waisen AN im steuerrechtlichen Sinne, obwohl sie weder eine Arbeitsleistung erbracht haben noch (zwangsläufig) Rechtsnachfolger des Verstorbenen sein müssen. AL liegt jedoch nicht vor, soweit die Bezüge ganz oder teilweise auf früheren Beitragsleistungen des Rechtsvorgängers beruhen (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 LStDV 1990). Deshalb sind Witwen- und Waisenrenten aus der Sozialversicherung, aus einer Direktversicherung oder einer Pensionskasse kein AL. Es können sonstige Einkünfte i. S. des § 22 Nr. 1 EStG sein.

Nicht zum AL gehören Ausgaben, die nur dazu dienen, die Mittel zur Leistung einer dem AN zugesagten Versorgung zu verschafften (§ 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV 1990). Bei einer solchen Rückdeckungsversicherung des ArbG handelt es sich deshalb nicht um Beitragsleistungen des Verstorbenen, so daß die Witwen- oder Waisenpension (ungekürzt) AL ist.

Ein Sterbegeld, das auf Grund des Arbeitsvertrages für den Sterbemonat oder für einen weitergehenden Zeitraum als AL gezahlt wird, ist kein Witwen- oder Waisengeld, es steht den Erben zu. Es kann sich um einen Versorungsbezug i. S. des § 19 Abs. 2 Satz Nr. 2 EStG handeln ( BStBl II S. 303). Auch die freiwillige Zahlung eines Witwengeldes ist keine Schenkung des ArbG an die Witwe ( RStBl 1944 S. 205), so daß Gnadenbezüge AL sind. Zu anwendungstechnischen Fragen beim Steuerabzug s. Abschn. 76 LStR.

i) Arbeitnehmer kraft Einnahmen als Gesamtrechtsnachfolger

Einnahmen aus einem früheren Dienstverhältnis, die dem Rechtsnachfolger des AN zufließen, sind dem Rechtsnachfolger zuzurechnen (§ 24 Nr. 2 EStG, § 2 Abs. 2 Nr. 2 LStDV 1990). Es ist auf die Besteuerungsmerkmale des Rechtsnachfolgers abzustellen. Rechtsnachfolger sind nur die Gesamtrechtsnachfolger, nicht die Einzelrechtsnachfolger.

Tritt der AN seinen Anspruch auf AL einem Dritten ab, so erzielt der AN mit der Erfüllung des Lohnanspruchs durch den ArbG AL. Eine derivative Lohneinkunftsquelle kennt das EStG nicht. S.

k) Abgrenzung zu Einkünften aus selbständiger Arbeit (§ 18 EStG)

AN ist nicht, wer Lieferungen und sonstige Leistungen innerhalb der von ihm selbständig ausgeübten gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit im Inland gegen Entgelt ausführt, soweit es sich um die Entgelte für diese Lieferungen und sonstige Leistungen handelt (§ 1 Abs. 3 LStDV 1990).

LSt-Pflicht einerseits schließt also USt-Pflicht andererseits aus. Selbständige Arbeit ist unabhängige, selbstbestimmte Tätigkeit; nichtselbständige Arbeit ist abhängige, fremdbestimmte Tätigkeit. Die selbständige Tätigkeit muß auf eigene Rechnung und auf eigene Verantwortung ausgeübt werden (Abschn. 134 Abs. 1 Satz 1 EStR).

1) Abgrenzung zu Einkünften aus Gewerbebetrieb (§ 15 EStG)

Die Einordnung in die zutreffende Einkunftsart bereitet bei einer Berechtigung am Gewinn eines Unternehmens besondere Schwierigkeiten, denn es können Mitunternehmerschaft (gewerbliche Einkünfte), stille Gesellschaft (Kapitaleinkünfte) oder ein Anstellungsverhältnis (nichtselbständige Arbeit) vorliegen. Die gewählte Form ist für die Zuordnung jedenfalls nicht entscheidend ( BStBl 1984 II S. 373).

§ 15 Abs. 2 Satz 1 EStG setzt zur Annahme unternehmerischer Tätigkeit vier Merkmale voraus: Selbständigkeit (Abschn. 134 EStR), Nachhaltigkeit (Abschn. 134a EStR), Gewinnerzielungsabsicht (Abschn. 134b EStR) und Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr (Abschn. 134c EStR).

Für eine mitunternehmerische Tätigkeit sprechen die Beteiligung an den Anlagewerten des Unternehmens ( BStBl 1970 II S. 320), die Entfaltung einer Mitunternehmerinitiative, das Bestehen eines Unternehmer- und Haftungsrisikos ( BStBl 1977 II S. 155) und die ausschließliche Gewinnabhängigkeit der Höhe der Einkünfte. Überwachungs- und Mitspracherechte zeigen eine unternehmerische Tätigkeit ( BStBl 1981 II S. 310).

Geschäftsführer einer GmbH oder Vorstand einer AG sind gesetzliche Vertreter (Organ) und folglich in das Unternehmen eingegliedert ( BStBl 1969 II S. 185). Anders kann die Geschäftsführertätigkeit bei einer Ein-Mann-GmbH zu beurteilen sein ( BStBl III S. 397). Der Vorstand einer Landesversicherungsanstalt ( BStBl III S. 214) und einer Wohnungsbaugenossenschaft ( BStBl 1969 II S. 185) sind ebenso AN wie der geschäftsführende Vorstand einer rechtsfähigen Familienstiftung bei nicht unerheblichem Stiftungsvermögen ( BStBl II S. 358). Ein angestellter Komplementär einer KG ist - wegen seiner unbeschränkten Haftung - Unternehmer ( BStBl II S. 584), ebenso Kommanditisten, es sei denn, für die Zeit des vorübergehenden und kurzfristigen Zusammentreffens beim Erbfall ( BStBl 1982 II S. 59). Aufsichtsratsmitglieder, auch AN-Vertreter, sind selbständig ( BStBl II S. 810). Der atypische stille Gesellschafter ist Mitunternehmer, weil er an den stillen Reserven des Gesellschaftsvermögens und am Zuwachs des Geschäftswerts beteiligt ist (weiterführend BStBl 1982 II S. 59).

m) Abgrenzung zu Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft (§ 13 EStG)

Land- und Forstwirte können neben den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft Lohneinkünfte erzielen, etwa bei Tätigkeiten in Berufsverbänden und Vorständen. Die Auffassung des RFH (v. , RStBl 1934 S. 393), daß ein Landwirt, der im wesentlichen Zuckerrüben anbaut, als Vorstandsmitglied einer in Form einer AG betriebenen Zuckerfabrik Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft als Hilfsgeschäft seines landwirtschaftlichen Betriebs erzielt, ist wohl nach Aufgabe der Abfärbetheorie durch den BFH (v. , BStBl II S. 414: jede Tätigkeit ist aus sich heraus zu beurteilen) überholt. Ein Landwirt, der mit seinem landwirtschaftlichen Fahrzeug für eine Molkerei Milch fährt, ist nicht AN, wenn er das Gespann nicht persönlich führen muß ( BStBl 1953 III S. 21). S.

n) Abgrenzung zu Einkünften aus Kapitalvermögen (§ 20 EStG)

Ein stiller Gesellschafter erzielt Einkünfte aus Kapitalvermögen (§ 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG). Bei der (typischen) stillen Gesellschaft muß der stille Beteiligte eine Einlage leisten, die auch in dem Einbringen der Arbeitskraft bestehen kann ( BStBl 1984 II S. 373). Das wesentliche Unterscheidungsmerkmal zwischen einem seine Arbeitskraft einbringenden stillen Gesellschafter und einem Angestellten mit Gewinnbeteiligung liegt darin, daß nur der stille Gesellschafter ein unmittelbares Interesse an der Erreichung des gemeinsamen Zwecks hat, und dies durch eine vertraglich vereinbarte, wesentlich freiere Gestaltung des Arbeitsverhältnisses und die Einräumung von Kontrollrechten zum Ausdruck kommt. Ein stilles Gesellschaftsverhältnis wird außerdem regelmäßig auf längere Zeit angelegt sein und die Gewinnbeteiligung selbst bei Einbringen lediglich der Arbeitskraft weniger von der Arbeitsleistung abhängen als bei einem Angestelltenverhältnis ( BStBl III S. 560).

Erzielt der für die Gesellschaft Tätige ausschließlich eine gewinnabhängige Tantieme, spricht dies für ein Gesellschaftsverhältnis und gegen eine AN-Stellung. Allgemein sind Art und Umfang der Tätigkeit für die Abgrenzung von Bedeutung. Auf fehlende Mitunternehmerschaft deutet z. B. der Ausschluß einer Beteiligung am Verlust hin, weil es am Unternehmerrisiko fehlt ( BStBl III S. 317).

Räumt ein ArbG seinem AN eine stille Beteiligung am arbeitgebenden Unternehmen ein, kommt bei unentgeltlicher oder verbilligter Überlassung ein Steuervorteil nach § 19a EStG in Betracht (s. Nr. 35).

o) Abgrenzung zu sonstigen Einkünften (§ 22 EStG)

Entgelte für gelegentliche oder einmalige Arbeitsleistungen sind nur sonstige Einkünfte i. S. des § 22 Nr. 3 EStG, wenn sie nicht zu einer der ersten sechs Einkunftsarten gehören; damit gehen Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit vor. Zu den sonstigen Einkünften rechnen z. B. der Dirnenlohn ( BStBl III S. 500), Schmiergelder und Bestechungsgelder ( n. v.). Abgeordnetenbezüge sind sonstige Einkünfte gem. § 22 Nr. 4 EStG.

p) Abgrenzung zu einkommensteuerlich unbeachtlichen Tätigkeiten

Ein estl. relevantes Verhalten setzt Einkünfteerzielungsabsicht voraus. ein Streben nach positiven Einkünften liegt vor, wenn nach den objektiven Verhältnissen auf Dauer gesehen damit gerechnet werden kann, daß sich nachhaltig nicht nur ein Ausgleich zwischen Ausgaben und Einnahmen, sondern auch ein Überschuß ergibt ( BStBl II S. 751). Liegt keine Einkünfteerzielungsabsicht vor, spricht man von Liebhaberei, weil der Stpfl. nur aus im Bereich seiner Lebensführung liegenden persönlichen Gründen oder Neigungen tätig wird. Bei Liebhaberei bleiben sowohl die Einnahmen als auch die Ausgaben unerheblich, so daß keine WK entstehen können.

Spätestens mit dem Diätenurteil ( BVerfGE 40 S. 296) ist deutlich geworden, daß für die Wahrnehmung eines Ehrenamts nicht stets nur Aufwendungsersatz gewährt wird, sondern eine entgeltlich ausgeübte Tätigkeit vorliegen kann; so werden nicht nur Abgeordnete entgeltlich (selbständig) tätig. Bei einem Ehrenamt im weiteren Sinne können z. B. ”ehrenamtliche” Helfer von Wohlfahrtsverbänden, die Kinder und Jugendliche auf Ferienreisen betreuen, AN sein, weil die Vergütungen für Mühe und Zeitverlust geleistet werden ( BStBl 1976 II S. 134). Werden lediglich die durch eine ehrenamtliche Tätigkeit entstandenen Kosten (Reise-, Büro- und Telefonkosten) ersetzt, so kann ein Ehrenamt im engeren Sinne vorliegen, bei dem es an einem Leistungsaustausch zwischen Arbeit und Entgelt fehlt. S.

An einer estl. relevanten Tätigkeit kann es auch bei bloßen Gefälligkeiten fehlen. Gefälligkeiten lösen zwar zuweilen Zuwendungen im Sinne einer Anerkennung, Aufmerksamkeit, Belohnung oder Schenkung aus; es fehlt indes an einer Entgeltlichkeit. Ein Entgelt wird weder vereinbart noch üblicherweise erwartet. Selbst bei einer vereinbarten Vergütung kann u. U. angenommen werden, ”daß die Beteiligten sich rechtsgeschäftlich nicht haben binden wollen”, wenn diese Vergütung so niedrig ist, daß sie schlechterdings keine Gegenleistung sein kann ( BStBl 1984 II S. 60). Eine bloße Gefälligkeit nimmt der BFH (v. , BStBl 1962 III S. 37) zum Beispiel an, wenn ein Landwirt mit seinem Gespann Kohlen abholt und aus Gefälligkeit die Kohlen der Nachbarn mitbringt. Gefälligkeiten sind auch im Rahmen der Nachbarschaftshilfe anzutreffen. Die Grenze zur entgeltlichen Tätigkeit kann im Einzelfall fließend sein. Hat die Tätigkeit eines Hauswarts nur einen geringen Umfang oder erschöpft sie sich in einer unbedeutenden Aufsichtspflicht, liegt u. U. kein Dienstverhältnis, sondern eine Gefälligkeit vor ( StRK EStG § 19 Abs. 1 Ziff. 4 R. 404). Ein 16jähriger Oberschüler, der für ein Taschengeld Laub harkt, oder ein 76jähriger Rentner, der gelegentlich gegen Entgelt Kohlen holt oder Schnee fegt, wird nicht im Rahmen eines Dienstverhältnisses tätig ( EFG 1971 S. 252).

Zwischen nahen Angehörigen können auch Dienstverhältnisse bestehen (s. Nr. 9). Die Arbeitsleistung kann jedoch auch im Rahmen der unentgeltlichen Familienhilfe erbracht werden. Liegen eindeutige Abmachungen nach Art und Umfang der Arbeitsleistungen und der Zuwendungen nicht vor, deuten geringfügige Geld- und gar Sachzuwendungen in geringer oder schwankender Höhe und in unregelmäßigen Zeitabständen eher auf Aufmerksamkeit, Anerkennung, Belohnung oder Schenkung hin. Zwischen Ehegatten ist auch ein teilentgeltliches Tätigwerden denkbar ( BStBl 1984 II S. 60). Ist die vereinbarte Vergütung so niedrig, daß sie schlechterdings keine Gegenleistung für eine begrenzte Tätigkeit des Ehegatten sein kann, fehlt es an einem Dienstverhältnis. Arbeiten Kinder im Betrieb der Eltern, reicht die Gewährung von Unterhalt für sich allein nicht zur Annahme eines Dienstverhältnisses aus ( BStBl 1972 II S. 172).

Ordensangehörige stehen grds. nicht in einem Dienstverhältnis zu ihrem Orden; das gilt für katholische Orden ( BStBl III S. 525) wie für evangelische Gemeinschaften (Diakonieverband, Diakonissinnen-Mutterhaus, DB S. 913). Dritten gegenüber kann ein Ordensangehöriger Lohneinkünfte erzielen ( BStBl II S. 643). Es können aber auch Rechtsbeziehungen zwischen dem Orden und dem Dritten entstehen ( BStBl 1972 II S. 70). Dann liegt eine AN-Überlassung vor.

9. Dienstverhältnisse zwischen nahen Angehörigen

a) Dienstverhältnisse zwischen Ehegatten

Arbeitsverhältnisse zwischen Ehegatten können stl. anerkannt werden, wenn sie ernsthaft vereinbart sind und tatsächlich durchgeführt werden ( BStBl III S. 217, im Anschluß an die BStBl I S. 492 und 506). Bei Vertragsverhältnissen zwischen Ehegatten können an den Nachweis der Ernsthaftigkeit strengere Anforderungen als bei Verträgen mit Fremden gestellt werden. Daher ist eine eindeutige Vereinbarung erforderlich ( BStBl III S. 383). Für die Ernsthaftigkeit ist auch von Bedeutung, ob durch die Mitarbeit des Ehegatten eine fremde Arbeitskraft mit gleichem AL ersetzt wird und somit die Beschäftigung des Ehegatten als AN wirtschaftlich sinnvoll ist. Die Vertragsgestaltung und ihre Durchführung muß auch unter Dritten üblich sein ( BStBl 1986 II S. 48). Nicht üblich ist ein Vertrag, mit welchen sich beide Ehegatten verpflichten, den Betrieb des anderen Ehegatten im Rahmen eines Dienstverhältnisses zu führen; üblich wäre vielmehr, daß jeder Ehegatte seinen Betrieb selbst führt ( BStBl II S. 315, und v. , BStBl 1989 II S. 354). S.

Wesentlicher Bestandteil eines Arbeitsvertrags ist dieVereinbarung über die Höhe des AL; fehlt es hieran, so kann einwirksamer Vertrag nicht angenommen werden ( BStBl III S. 217).

Ein unüblich niedrig vereinbarter AL steht der Ernsthaftigkeit grds. nicht entgegen. Die Arbeitsleistung wird in Höhe des vereinbarten AL entgeltlich, im übrigen unentgeltlich erbracht. Der BFH (v. , BStBl 1984 II S. 60) sieht darin eine zulässige Abgrenzung der Einkommens- und Vermögenssphäre der Ehegatten. Zum Umfang der Unterbezahlung ist jedoch zu beachten, daß der BFH keine uneingeschränkte Gestaltungsmöglichkeit einräumt, weil ein sehr niedriger Lohn den Schluß rechtfertigen könnte, daß sich die Ehegatten nicht rechtsgeschäftlich binden wollten. Wird überhaupt kein Barlohn, sondern ausschließlich Versorgungslohn gezahlt, ist die Ernsthaftigkeit des Dienstverhältnisses zu verneinen ( BStBl II S. 551).

Nach der ständigen Rspr. des BFH (v. , BStBl 1982 II S. 119) besteht ein ernsthaftes Arbeitsverhältnis regelmäßig nur dann, wenn der AL zum vereinbarten Zahlungszeitpunkt auch tatsächlich gezahlt wird. Werden die Bezüge auf ein privates Konto oder ein Unterkonto des Kapitalkontos des ArbG-Ehegatten gezahlt oder gutgeschrieben, über das der AN-Ehegatte lediglich Mitverfügungsrecht hat, steht dies der stl. Anerkennung entgegen ( BStBl II S. 622). Auch die Überweisung der Vergütung auf ein sog. Oder-Konto reicht nicht aus (, BStBl 1990 II S. 160; s. a. NWB F. 3 S. 7279). Eine klare Trennung der sich für die Ehegatten aus der Ehe als Wirtschaftsgemeinschaft ergebenden Einkommens- und Vermögensverhältnisse von den sich aus dem Arbeitsvertrag ergebenden Rechtsbeziehungen ist erforderlich ( BStBl II S. 524). Der Umstand, daß das vereinbarte Entgelt fortlaufend nur teilweise ausgezahlt und der Restbetrag als Darlehen behandelt wird, ist bei ausdrücklicher Darlehensvereinbarung unschädlich ( BStBl 1986 II S. 48). Im übrigen steht es der stl. Anerkennung eines sonst ordnungsgemäß vereinbarten und tatsächlich durchgeführten Arbeitsverhältnisses nicht entgegen, wenn der AN-Ehegatte bezogenen AL dem Arb-Ehegatten als Darlehen wieder zur Verfügung stellt; Voraussetzung ist, daß die Darlehen beim ArbG-Ehegatten ordnungsgemäß verbucht und bilanziert und daß zwischen den Ehegatten eindeutige Vereinbarungen zumindest über angemessene Verzinsung und Rückzahlung der Darlehen getroffen wurden ( BStBl II S. 494, v. , BStBl II S. 732, v. , BStBl II S. 533, v. , BStBl II S. 579).

Verwendet der AN-Ehegatte den vom ArbG-Ehegatten im Rahmen eines ernsthaft vereinbarten und vollzogenen Dienstverhältnisses bezogenes AL dadurch, daß er das Geld seinem Ehegatten schenkt, steht dies der stl. Anerkennung nicht entgegen, wenn die Schenkung nicht im engen zeitlichen Zusammenhang mit der Lohnzahlung steht ( BStBl 1987 II S. 336).

Für die stl. Anerkennung des Arbeitsvertrages zwischen Ehegatten ist im übrigen nicht Voraussetzung, daß der Ehegatte die Tätigkeit im Hauptberuf ausübt. Auch ein nebenberuflicher bzw. aushilfsweiser Einsatz, z. B. zu Saisonzeiten im Einzelhandel oder Handwerk, ist stl. wie die Tätigkeit einer fremden Aushilfskraft zu behandeln ( BStBl 1989 II S. 354).

Die vereinbarte Vergütung darf nicht unangemessen hoch sein. Der Betrag, den ein fremder AN erhalten würde, darf nicht überschritten werden. Heirats- und Geburtsbeihilfen, Unterstützungen, Aufwendungen für die Zukunftssicherung, die Gewährung freier Unterkunft und Verpflegung und ähnliche Zuwendungen können nur anerkannt werden, wenn sie im Betrieb üblich sind (Abschn. 69 Abs. 2 Nr. 3 LStR). Dies gilt auch für das Weihnachtsgeld ( BStBl II S. 606). Direktversicherungen werden anerkannt, wenn sie angemessen sind (Abschn. 41 Abs. 11 EStR). Dabei dürfen zu niedrige Aktivbezüge nicht durch eine S. hohe Direktversicherung ausgeglichen werden ( FR 1985 S. 78, v. , BStBl II S. 559) Versicherungsprämien bis zu 30 % der Aktivbezüge werden anerkannt ( BStBl II S. 557). S. a. NWB F. 3 S. 6995, 7000.

b) Dienstverhältnisse zwischen Eltern und Kindern

Ein Dienstverhältnis zwischen Eltern und Kindern wird stl. dann anerkannt, wenn es ernstlich gewollt ist und alle Folgerungen daraus gezogen werden (Abzug, der LSt, KiSt und ggf. der SozVers- Beiträge, Angemessenheit des AL, volle Eingliederung in den Betrieb usw., BStBl II S. 944).

Die Gewährung von Kost, Logis, Kleidung sowie die Zahlung eines bloßen Taschengeldes sind nicht Arbeitsentgelt im Rahmen eines Dienstverhältnisses; vielmehr liegen nichtabziehbare Lebensführungskosten vor ( BStBl 1972 II S. 172).

Bei Verträgen zwischen Eltern und minderjährigen Kindern hält die FinVerw die Bestellung eines Ergänzungspflegers für erforderlich. Stuhrmann (NWB F. 3 S. 6758) hält dies im Hinblick auf § 113 BGB für bedenklich.

Nach Abschn. 23 Abs. 3 Satz 4 EStR ist bei einem voll im Betrieb mitarbeitenden Kind eine Mindestbarentlohnung von 200 DM monatlich Voraussetzung für die stl. Anerkennung. Unangemessen hohe Ausbildungsvergütungen oder unregelmäßig ausgezahlte Ausbildungsvergütungen können nicht anerkannt werden ( BStBl 1987 II S. 121).

Bei der stl. Anerkennung der betrieblichen Altersversorgung hat der BFH im Verhältnis zwischen Eltern und Kindern nicht so strenge Anforderungen wie zwischen Ehegatten gestellt und z. B. eine Direktversicherung als Ausgleich einer Unterbezahlung stl. anerkannt (U. v. , BStBl II S. 562). Zu Arbeitsverhältnissen zwischen Eltern und Kindern s. a. NWB F. 3 S. 6757.

10. Einzelfälle (ABC der Arbeitnehmer)

Abgeordnete des Bundestags, eines Landtags oder des Europaparlaments erzielen - kraft gesetzlicher Regelung - sonstige Einkünfte nach § 22 Nr. 4 EStG. Bezüge für die Tätigkeit als parlamentarischer Geschäftsführer einer Fraktion sind je nach Einzelfall Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit oder solche i. S. des § 22 EStG (Nds. FinMin v. , FR 1978 S. 44). Ehrenamtliche Mitglieder des Gemeinderats, Stadtrats, Kreistags, Bezirkstags o. ä. sind selbständig i. S. des § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG.

Adressenschreiber, die von Fall zu Fall zu Hause einzelne Aufträge erledigen, sind keine AN ( BB S. 340); s. aber Heimarbeiter.

Agenten s. Reisevertreter.

Amtsvormund ist selbständig tätig ( RStBl 1940 S. 4).

Angehöriger kann im Rahmen eines Dienstverhältnisses (s. Nr. 9), aber auch im Rahmen der Familienhilfe (s. Nr. 8p) tätig werden.

Anwaltsvertreter ist selbständig ( BStBl II S. 811).

Anzeigenwerber können selbständig sein, wenn Provisionsbasis und Kostentragung durch den Anzeigenwerber vereinbart ist und der Verlag die Zahlung von Sozialversicherungsbeiträgen ablehnt ( DB S. 2170).

Apothekenvertreter, selbständige Apotheker als Urlaubsvertreter, sind nichtselbständig tätig ( BStBl II S. 414).

Ärzte. Betriebsärzte, Knappschaftsärzte einschließlich der Knappschaftszahnärzte und Knappschaftsfachärzte, die nicht voll beschäftigten Hilfsärzte bei den Gesundheitsämtern, die Vertragsärzte bei der Bundeswehr einschließlich der Vertragszahnärzte, die Vertrauensärzte der Deutschen Bundesbahn und andere Vertragsärzte in ähnlichen Fällen sind selbständig tätig, wenn sie im übrigen eine eigene Praxis ausüben (. BStBl 1967 III S. 331); s. a. Abschn. 67 Abs. 2 LStR.

Ärztepropagandist ist regelmäßig selbständig ( BStBl III S. 315). S. Ärztevertreter sind regelmäßig selbständig ( BStBl 1972 II S. 213).

Assessoren als amtlich bestellte Vertreter eines Rechtsanwalts oder Notars sind nach Auffassung des BFH (v. 12. 9. 68, BStBl II S. 811) selbständig; ebenso ein Gerichtsreferendar, der nicht Stationsreferendar ist und neben der Tätigkeit bei Gericht für einen Rechtsanwalt von Fall zu Fall tätig wird ( BStBl II S. 455).

Aufsichtsratsmitglied ist regelmäßig selbständig, auch als AN-Vertreter ( BStBl II S. 810).

Aushilfskräfte sind regelmäßig AN; auch eine nur stundenweise Tätigkeit führt zu Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit (s. Nr. 8b).

Auszubildende (Lehrlinge) sind AN ( BStBl 1985 II S. 87).

Bankangestellte sind, soweit sie Wertpapiergeschäfte vermitteln und dafür eine Provision erhalten, nichtselbständig tätig ( BStBl II S. 413).

Beamtenanwärter sind AN ( BStBl II S. 261).

Beitragskassierer von Ersatzkassen, die diese Tätigkeit nebenberuflich ausüben, sind regelmäßig selbständig ( BStBl 1962 III S. 125). Stromableser und Gelderheber eines Elektrizitätswerks sind AN, da sie Arbeitskraft, nicht Erfolg schulden ( EFG 1955 S. 74). Haus- und Platzkassierer, die Mitglieder eines Vereins sind, sind AN ( BStBl 1958 III S. 15).

Beratungsstellenleiter eines Lohnsteuerhilfsvereins ”im freien Mitarbeiterverhältnis” ist kein AN ( BStBl 1988 II S. 273).

Berufsfotomodelle, wenn sie von Fall zu Fall vorübergehend zu Aufnahmen herangezogen werden, sind selbständig ( BStBl 1962 III S. 183).

Berufssportler. Berufsboxer sind i. d. R. selbständig ( BStBl III S. 207); ebenso Berufsrennfahrer, zu denen auch die 6-Tage-Fahrer gehören ( DB 1958 S. 1086). Bei Catch-Turnieren mitwirkende Berufsringer (Catcher) sind AN; gleiches gilt regelmäßig für Ringrichter und Turnierleiter ( BStBl 1979 II S. 182). Einnahmen aus der Werbung (Autogrammstunden, Pressekonferenzen) sind gewerbliche Einkünfte ( BStBl 1983 II S. 182).

Buchhalter, die für mehrere Auftraggeber stunden- oder tageweise Buchführungsarbeiten durchführen (sog. Stundenbuchhalter), sind selbständig, wenn sie hinsichtlich der Gestaltung ihrer Tätigkeit weitgehend unabhängig sind ( RStBl S. 873). Ist ein Buchhalter bei einer Buchstelle angestellt, so ist er eingegliedert und damit AN.

Bürgermeister sind im Land NW nicht AN der Gemeinden ( BStBl 1966 III S. 130), dagegen sind in Bayern die ehrenamtlichen Ersten Bürgermeister AN ( BStBl II S. 353).

Dozent ist als Lehrbeauftragter regelmäßig selbständig ( BStBl 1985 II S. 5).

Ehrenamtliche Tätigkeit kann AN-Tätigkeit sein (s. Nr. 8p).

Entwicklungshelfer sind AN.

Erben können als Rechtsnachfolger Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit erzielen (s. Nr. 8i).

Ferienhelfer von Wohlfahrtsverbänden, die Kinder und Jugendliche auf Ferienreisen betreuen, sind AN ( BStBl 1976 II S. 134).

Fernsehsprecher ist AN ( BStBl II S. 50). S.

Filmschaffende. Die Mitwirkung eines Schauspielers an der Herstellung eines Spielfilms ist regelmäßig nichtselbständig ( BStBl 1963 III S. 95). Entsprechendes gilt bei der Herstellung eines Fernsehfilms ( BStBl 1972 II S. 88; v. , BStBl II S. 214). Synchronsprecher ist regelmäßig selbständig ( BStBl 1979 II S. 131). Regisseure, Regieassistenten, Kameraleute und sonstige Mitarbeiter in einer Film- und Fernsehproduktion sind regelmäßig nichtselbständig, Filmautoren, Filmkomponisten und Fachberater im allgemeinen selbständig ( BStBl I S. 923).

Finanzanwärter sind AN ( BStBl II S. 261).

Geistlicher, der im geringen Umfang Religionsunterricht an Volksschulen erteilt, ist selbständig ( BStBl 1985 II S. 51).

Gelegenheitsarbeiter ist AN, auch bei nur stundenweiser Beschäftigung ( BStBl II S. 301).

Genosse ist als Vorstandsmitglied einer Genossenschaft AN ( BStBl 1969 II S. 185); anders bei Berufsgenossenschaften ( BStBl 1966 III S. 153).

Geschäftsführer einer KapGes ist AN ( BStBl 1969 II S. 185), auch Vorstand einer Familienstiftung ( BStBl II S. 358). Gesellschafter-Geschäftsführer einer PersGes sind keine AN, ihre Vergütung sind Gewinnanteile ihrer Beteiligung an der OHG, KG oder GbR (§ 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG); s. a. Nr. 8, 1).

Gesellschafter einer KapGes müssen nicht notwendigerweise als AN tätig werden. Sie können auf Grund der bestehenden Vertragsfreiheit ( BStBl 1968 II S. 234) auch Einkünfte aus einer anderen Einkunftsart erzielen ( BStBl 1965 III S. 158). Andererseits ist ein Dienstverhältnis auch bei einer Einmanngesellschaft möglich ( BStBl II S. 826). Gesellschafter einer PerGes können als Mitunternehmer nicht zugleich AN sein (s. Geschäftsführer).

Gutachtertätigkeit von Assistenzärzten, die bei Universitätskliniken angestellt sind, ist nichtselbständige Tätigkeit ( BStBl III S. 187). Gutachter als Sachverständiger für Mobiliar und Kunst ist gewerblich tätig ( BStBl II S. 749). Ist ein Gemeindedirektor kraft Gesetzes Mitglied einer Schätzungskommission, so ist er insoweit selbständig ( BStBl II S. 460).

Handelsvertreter s. Reisevertreter.

Hausgehilfin ist stets AN; Haushaltshilfe kann, bei nur stundenweiser Beschäftigung, selbständig sein ( BStBl II S. 326).

Hausgewerbetreibende sind Gewerbetreibende und damit selbständig ( BStBl III S. 160).

Hausverwalter können bei umfangreicherer Tätigkeit gewerblich ( BStBl 1956 III S. 45), bei Tätigkeit in geringem Umfang selbständig ( BStBl III S. 489) sein.

Hauswart (”Hausmeister”) ist regelmäßig AN ( BStBl 1975 II S. 81). Bei geringem Umfang kann bloße Gefälligkeit vorliegen (s. Nr. 8p).

Hebammen sind selbständig, sofern sie nicht in einem Krankenhaus angestellt sind.

Heimarbeiter können selbständig und nichtselbständig tätig werden; freie Zeiteinteilung, Unternehmerrisiko, Beschäftigung von Hilfskräften, Tätigwerden für mehrere Auftraggeber und fehlende Stundenlohnvereinbarung sprechen für Selbständigkeit ( BStBl II S. 303); s. a. Abschn. 46 LStR.

Hochschullehrer sind AN; dies gilt auch für die Prüfungstätigkeit bei hochschuleigenen Prüfungen. Die Teilnahme an Staatsprüfungen (z. B. 1. Juristisches Staatsexamen) ist selbständig ( BStBl II S. 309; s. a. BStBl II S. 783). Nebentätigkeit als Lehrbeauftragter an einer Fach- S. hochschule ist regelmäßig selbständig ( BStBl 1985 II S. 51). Gutachtertätigkeit ist selbständig (dazu BStBl II S. 684), es sei denn, daß das Gutachten von der Hochschule erstellt wird ( BStBl II S. 187). Emeritierte, die freiwillig lehren, sind AN (FinMin Nds. v. , DB 1982 S. 153).

Ingenieur kann bei nebenberuflicher Lehrtätigkeit selbständig ( BStBl 1985 II S. 51), aber auch nichtselbständig sein ( BStBl II S. 292).

Journalist kann selbständig sein ( BStBl II S. 565); feste Vergütung und Arbeitsplatz beim Auftraggeber sprechen aber für Nichtselbständigkeit.

Kirchenrechner können - je nach Einzelfall - selbständig oder nichtselbständig sein (FinMin Schl.-H. v. 21. 5. 84, DStZ/E S. 186).

Krankenhausärzte. Die Einordnung in die Einkunftsart kann sich zuverlässig nur aus dem Gesamtbild ergeben. Während Assistenzärzte und Oberärzte regelmäßig ausschließlich nichtselbständige Tätigkeiten verrichten, können Direktoren und Chefärzte neben der nichtselbständigen Arbeit auch selbständig tätig werden. Indiz kann das Liquidationsrecht des Arztes sein. Führen liquidationsberechtigte Ärzte Honoareinnahmen aus privaten Liquidationen an einen Liquidationspool ab, so bilden die Honoraranteile der Mitarbeiter regelmäßig Teil des AL ( BStBl I S. 530). Die Honorarzahlungen sind Lohnzahlung durch Dritte i. s. des § 38 Abs. 1 Satz 2 EStG.

Krankenpflegeschülerinnen sind AN ( EFG 1970 S. 222).

Krankenschwestern in Krankenhäusern oder als Aushilfe sind nichtselbständig; freie Schwestern (Pflegekräfte, Hauspflegerinnen) sind dagegen selbständig.

Künstler und verwandte Berufe. Die FinVerw hat bei Künstlern und verwandten Berufen eine Abgrenzung zwischen selbständiger und nichtselbständiger Arbeit in typisierender Weise vorgenommen ( BStBl I S. 923). Dabei wird für die Tätigkeit bei Theaterunternehmen, bei Rundfunkanstalten (Hörfunk und Fernsehen) einschließlich Synchronisierung eine Abgrenzung nach dem Berufsbild und der Art der Tätigkeit getroffen.

Lehrkräfte können bei nebenberuflicher Tätigkeit nichtselbständig sein ( BStBl 1985 II S. 51); es kommt auf das Maß der Eingliederung an. Bei nicht mehr als 6 Stunden in der Woche liegt stets Selbständigkeit vor (Abschn. 68 Abs. 3 LStR).

Mannequins, die als Fotomodelle oder Vorführdamen nur vorübergehend von Fall zu Fall tätig werden, sind keine AN ( BStBl III S. 618). Bei einer Verpflichtung für mehrere aufeinanderfolgende Tage während einer Messe oder einer Modenschau kann AN-Tätigkeit gegeben sein, wenn sich aus dem Inhalt des Vertragsverhältnisses eine Eingliederung ergibt ( BStBl 1969 II S. 71). S. a. ”Werbedamen”.

Musiker. Bei nebenberuflichen Musikern, die in Gaststätten auftreten, liegt ein Dienstverhältnis zum Gastwirt regelmäßig nicht vor, wenn der einzelne Musiker oder die Kapelle, der er angehört, nur gelegentlich - etwa nur für ein Wochenende - von dem Gastwirt verpflichtet wird ( BStBl 1977 II S. 178). Zur Nebentätigkeit eines hauptberuflichen Solisten s. BStBl II S. 636).

Ordensangehörige können nicht AN des Ordens sein, wohl aber zu Dritten in einem Dienstverhältnis stehen (s. Nr. 8p).

Pflegekräfte (Hauspflegerinnen), die von der Gemeinde von Fall zu Fall mit der Pflege kranker oder hilfsloser Personen beauftragt werden, sind nicht AN der Gemeinde ( EFG S. 540). S. a. Krankenschwestern. S.

Privatunterricht (Nachhilfestunden) ist selbständige Tätigkeit; Privatlehrer, auch zur Unterrichtung von behinderten Kindern, die zum Schulbesuch unfähig sind, sind AN ( BStBl II S. 362).

Prüfungstätigkeit, die nebenberuflich ausgeübt wird, ist regelmäßig selbständig ( BStBl II S. 783); s. a. ”Hochschullehrer”.

Rechtspraktikant bei einstufiger Juristenausbildung ist AN ( BStBl II S. 465).

Referendare üben ihre Haupttätigkeit in nichtselbständiger Arbeit aus ( BStBl II S. 643).

Reisebüroangestellte, die gegen Provision Urlaubsreisen oder Fahrkarten vermitteln, üben diese Tätigkeit im Rahmen ihrer eigentlichen Obliegenheiten aus und sind deshalb insoweit nichtselbständig ( BStBl III S. 490).

Reisevertreter können selbständig oder nichtselbständig sein; es entscheidet das Gesamtbild ( BStBl 1970 II S. 474), insbesondere kommt es auf das Vorliegen eines Unternehmerrisikos (s. Nr. 8c) an ( BStBl 1978 II S. 137).

Richter, die eine Arbeitsgemeinschaft für Rechtsreferendare leiten, sind insoweit selbständig ( BStBl II S. 321).

Rundfunksprecher sind AN ( BStBl 1970 II S. 50).

Schätzer. Die Tätigkeit eines Gemeindedirektors als Mitglied einer Schätzungskommission ist selbständig, (BStBl II S. 460); s. Gutachter.

Schauspieler s. Künstler und verwandte Berufe.

Schiedsmänner s. Gutachter.

Schriftleiter sind selbständig, wenn sie räumlich und zeitlich nicht gebunden sind und ihrer Arbeitskraft nicht ausschließlich der Schriftleitung widmen müssen. Üben Schriftleiter ihre Tätigkeit in nichtselbständiger Arbeit aus, so kann ein eigener Sonderbeitrag selbständige Nebentätigkeit sein ( BStBl II S. 483, v. , BStBl II S. 684).

Schwarzarbeiter können selbständig oder nichtselbständig sein, s. Nr. 8d.

Sparkassenangestellte s. Bankangestellte

Stromableser s. Beitragskassierer

Synchronsprecher sind i. d. R. selbständig ( BStBl II S. 458, und v. , BStBl 1979 II S. 131).

Tutoren sind grds. keine AN ( BStBl II S. 738), anders, wenn ein Dienstvertrag vorliegt ( BStBl 1985 II S. 51).

Unternehmensberater ist selbständig (Nds. EFG 1975 S. 343).

Verkaufsfahrer ist AN, weil er hinsichtlich Ort und Zeit gebunden ist.

Versicherungsangestellte s. Bankangestellte.

Versicherungsvertreter. Für die Frage, ob ein Versicherungsvertreter selbständig oder unselbständig ist, kommt es im Rahmen des Gesamtbildes seiner Stellung wesentlich darauf an, ob er ein ins Gewicht fallendes Unternehmerrisiko trägt. Die Art der entfalteten Tätigkeit (werbende oder verwaltende) ist nicht entscheidend ( BStBl 1978 II S. 138).

Vorsitzende von Vereinen sind nur dann AN, wenn sie im größeren Umfang gegen Entgelt tätig werden.

Vorstand einer rechtsfähigen Familienstiftung ist AN ( BStBl II S. 358).

Vorstandsmitglieder s. Geschäftsführer; Gesellschafter.

Werbedamen, die in Kaufhäusern kurzfristig für Werbeaktionen eingesetzt werden, können selbständig oder nichtselbständig sein ( BStBl II S. 661).

Werkstudenten sind AN S. Zeitungsausträger sind regelmäßig nichtselbständig, selbst wenn sie das Inkassorisiko tragen und neue Bezieher gegen Prämien werben können ( BStBl 1969 II S. 103). Werbeprämien sind Einnahmen aus selbständiger Tätigkeit, wenn der Zeitungsausträger zur Werbung nicht verpflichtet ist.

Die Lohnsteuer - Steuerpflichtiger Arbeitslohn

IV. Steuerpflichtiger Arbeitslohn

11. Begriff des Arbeitslohns

a) Die Grundaussage des § 19 Abs. 1 Satz 1 EStG

Der Gesetzgeber grenzt die Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit von anderen Einkunftsquellen dadurch ab, daß er typische Einnahmen beispielhaft aufzählt: Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen sowie Wartegelder, Ruhegelder, Witwen- und Waisengelder aus früheren Dienstleistungen. Der Begriff des Al wird nicht definiert. Der Gesetzgeber spricht nicht einmal von Einnahmen (§ 8 EStG), obwohl erst der Überschuß der Einnahmen über die WK zu ”Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit” führt (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 EStG). Da der Gesetzgeber auch andere ”Bezüge” und ”Vorteile” als die beispielhaft erwähnten Einnahmen zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zählt, umschreibt er das in § 8 EStG bereits festgelegte Merkmal der Einnahme; denn Bezüge und Vorteile sind nichts anderes als ”Güter, die in Geld oder Geldeswert bestehen”.

Bezüge und Vorteile führen nur dann zu Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, wenn sie ”für eine Beschäftigung” gewährt werden. Diese Formulierung ist nicht deutlicher als die § 8 Abs. 1 EStG für alle Überschußeinkünfte geknüpfte Verbindung zwischen Einnahmen und Quellen: Einnahmen, die dem Stpfl. ”im Rahmen einer der Einkunftsarten” zufließen.

Aus der Einbeziehung von Vorteilen aus früheren Dienstleistungen (Wartegelder, Ruhegelder, Witwen- und Waisengelder) wird einmal deutlich, daß die Einnahmen nicht aus einer aktiven Beschäftigung fließen müssen; zum anderen wird der AL-Begriff auf Personen erstreckt, welche die Arbeitsleistung gar nicht erbracht haben (Witwen und Waisen).

b) Weitere begriffsausfüllende Merkmale im EStG

Nach § 19 Abs. 1 Satz 2 EStG ist es gleichgültig, ob es sich um laufende oder um einmalige Bezüge handelt und ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht. Diese Formulierung ist zwar zur Abgrenzung erheblicher oder nicht erheblicher Wertzuflüsse wenig hilfreich; die Zahlungsweise hat jedoch Einfluß auf die Art der Steuererhebung (s. Nr. 61, 62). Wegen der Unmaßgeblichkeit des Rechtsanspruchs können auch Einnahmen aus gesetzwidrigen oder sittenwidrigen Beschäftigungsverhältnissen AL sein. Der Gesetzgeber meint übrigens freiwillige Zuwendungen, aber keineswegs unentgeltliche; denn AL ist immer entgeltlich, weil er im Leistungsaustausch zur Arbeitsleistung steht. Deshalb meint der Gesetzgeber in § 19a EStG mit ”unentgeltlich” überlassenen Beteiligungswerten solche Sonderzuwendungen, für die der AN ”kein besonders berechnetes Entgelt” aufwenden muß (vgl. die treffende Formulierung in § 1 Abs. Nr. 1b UStG).

Zur Auslegung des Begriffs des Al können auch andere Vorschriften des EStG herangezogen werden. Nach § 24 Nr. 1 Buchst. a und b. EStG kommt es auf den unmittelbaren Zusammenhang zwischen Arbeit und Lohn nicht an. Entschädigungen, die als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen gewährt werden (§ 24 Nr. 1a) EStG sind ebenso AL wie Zahlungen für die Aufgabe oder Nichtausübung einer Tätigkeit (§ 24 Nr. 1b EStG). Aus § 38 Abs. 1 Satz 2 EStG folgt, daß auch bei Zahlungen durch Dritte AL vorliegen kann (s. Nr. 13). S.

c) Begriffsbestimmungen der LStDV

§ 2 Abs. 1 LStDV definiert den AL als Einnahmen, die dem AN aus dem Dienstverhältnis zufließen. § 2 Abs. 2 Nr. 1 LStDV 1990 rechnet nunmehr ausdrücklich auch Einnahmen im Hinblick auf ein künftiges Dienstverhältnis zum AL. Einnahmen aus einem früheren Dienstverhältnis rechnen ebenfalls zum Al, unabhängig davon, ob sie dem zunächst Bezugsberechtigten oder seinem Rechtsnachfolger zufließen (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 LStDV).

Klarstellend erwähnt § 2 Abs. 1 Satz 2 LStDV, daß es unerheblich ist, unter welcher Bezeichnung oder in welcher Form die Einnahmen gewährt werden.

d) Auslegungsgrundsätze des BFH

Eine Einnahme in Geld oder Geldeswert kann nur vorliegen, wenn der AN bereichert ist. Das Vermögen des AN muß wirtschaftlich vermehrt worden sein ( BStBl II S. 443). Bei Gütern in Geld oder Geldeswert ist die Verfügungsmöglichkeit - durch Verkauf oder Tausch - nicht entscheidend; auch bei höchstpersönlichen Nutzungsmöglichkeiten liegt ein geldwerter Vorteil vor, so z. B. bei der Benutzung des Telefons des ArbG für private Zwecke des AN ( BStBl II S. 99). Durchlaufende Gelder und Auslagenersatz sind begrifflich keine Einnahmen, weil sie, wirtschaftlich betrachtet, als Fremdgelder am Vermögen des AN vorbeilaufen ( BStBl III S. 552; s. a. Nr. 12f). Eine bloße Einnahmechance ist (noch) kein Vorteil; erst die Verwirklichung, etwa durch Ausübung einer Option oder durch den Losgewinn selbst, führt zu AL ( BStBl 1978 II S. 239).

Ob eine Bereicherung vorliegt, ist objektiv und nicht aus der Sicht des AN zu beurteilen. Nimmt der AN das Angebot des ArbG, etwa auf unentgeltliche Nutzung einer Werkswohnung an, liegt ein nach objektiven Maßstäben zu beurteilender Vorteil ohne Rücksicht auf die persönlichen Wohnbedürfnisse des AN vor; der Vorteil besteht deshalb in dem ungekürzten Mietwert ( BStBl 1975 II S. 81), es sei denn, daß der AN Teile der Wohnung leerstehen läßt.

Auch die Bereicherungsabsicht des ArbG ist unmaßgeblich ( BStBl 1975 II S. 182). Schon aus der gesetzlichen Anordnung in § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG, daß Güter in Geldeswert mit den üblichen Endpreisen am Abgabeort anzusetzen sind, folgt die erforderliche (objektive) Ermittlung des Vorteils, so daß es auf die subjektive Einschätzung von AN und ArbG nicht ankommt ( BStBl II S. 577).

Dem Begriff der Einnahme ist das Zufließen immanent. Nicht alles, was der ArbG aufwendet, kommt beim AN als Bereicherung an. So gelangt z. B. durch die Ausgestaltung des Arbeitsplatzes (z. B. Duschanlage, Sportstätte, Kantine) nichts in den Verfügungsbereich des AN ( BStBl II S. 340). S. dazu a. Nr. 12a.

Eine objektive Bereicherung des AN kann auch bei ersparten Privatausgaben vorliegen, so etwa, wenn der ArbG Kosten für Schönheitsreparaturen in der Wohnung des AN übernimmt ( BStBl 1974 II S. 8). Nach der Rspr. des BFH ist nicht hinreichend deutlich, ob dem AN ”notwendige” Ausgaben erspart werden müssen (so etwa BStBl II S. 340) und ob es darauf ankommt, daß der AN die Aufwendungen andernfalls mit einiger Wahrscheinlichkeit aus eigenen Mitteln in dieser oder ähnlicher Weise gemacht hätte ( BStBl III S. 443, v. , BStBl III S. 659). M. E. kommt es allein auf die tatsächlich eingetretene Bereicherung an. Nutzt z. B. der AN das ihm vom ArbG zur privaten Nutzung überlassene Ferienhaus, ist der Einnahmecharakter nicht zu bestreiten. Dafür spricht das (BStBl 1969 II S. 115), das den Nutzungswert der dem AN überlassenen ”übergroßen” Wohnung in vollem Umfang erfaßt. Läßt dagegen der AN Teile der Wohnung unmöbliert, hat er insoweit das ArbG-Angebot nicht angenommen. Auch wenn der AN das ihm vom ArbG zur ständigen Nutzung überlassene Ferienhaus nur selten bewohnt, ist der volle Mietwert anzusetzen, weil es maßgeblich auf die ständige Verfügbarkeit ankommt. S.

Der für die Annahme von AL erforderliche Zusammenhang zwischen Arbeit und Lohn wird seit dem (BStBl 1983 S. 39). mit dem ”Veranlassungsprinzip” umschrieben. In gleicher Weise, wie es beim Begriff der WK auf den Veranlassungszusammenhang ankomme, müßten auch die Einnahmen durch das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft veranlaßt sein (dazu a. BStBl II S. 726). Kein Ertrag der Arbeitsleistung sind bloße Aufmerksamkeiten des ArbG, weil diese auch im gesellschaftlichen Verkehr üblicherweise ausgetauscht werden. Voraussetzung ist, daß solche Sachleistungen des ArbG zu keiner ins Gewicht fallenden Bereicherung des AN führen ( BStBl II S. 641; s. Nr. 12c). Keine Einnahmen sind nach der BFH-Rspr. Leistungen des ArbG, die dieser im ganz überwiegenden betrieblichen Interesse erbringt. Ein ganz überwiegendes betriebliches Interesse muß aber über das an jeder Lohnzahlung bestehende betriebliche Interesse deutlich hinausgehen (Abschn. 70 Abs. 1 Satz 9 LStR). Gemeint sind Zuwendungen des ArbG, die der Belegschaft als Gesamtheit zukommen, wie z. B. bei Betriebsveranstaltungen (s. Nr. 12b) oder berufliche Fort- oder Weiterbildungsleistungen des ArbG (s. Nr. 12d). Zu solchen nicht steuerbaren Zuflüssen gehören auch dem AN aufgedrängte Vorteile, wie im Falle der Vorsorgeuntersuchungen leitender Angestellter auf Kosten des ArbG ( BStBl II S. 868).

Steht der AN zum ArbG außer im Dienstverhältnis in weiteren Rechtsbeziehungen (z. B. als Käufer, Mieter, Darlehensnehmer), kann in dem verbilligten Kaufpreis, der verbilligten Miete oder dem günstigen Darlehenszins ein geldwerter Vorteil aus dem Dienstverhältnis liegen. Solche Vorteile können z. B. als Belegschaftsrabatt (s. Nr. 34), bei Zinsersparnissen (s. Nr. 33) und bei verbilligter Überlassung von Vermögensbeteiligungen (s. Nr. 35) eintreten. Geldwerte Vorteile können sich auch dadurch ergeben, daß der ArbG als Käufer, Mieter oder Darlehensnehmer auftritt. Zahlt nämlich der ArbG ein zu hohes Entgelt, kann dies als (verstärktes) Entgelt für die Arbeitsleistung und damit als AL zu qualifizieren sein. Am Zusammenhang zwischen Arbeitsleistung und Entgelt fehlt es auch, wenn der AN ein Arbeitsmittel verkauft und dabei einen Veräußerungsgewinn erzielt. Da es bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit (anders als bei den Gewinneinkünften) kein BV gibt, sind Wertänderungen im Privatvermögen grds. stl. unbeachtlich (s. aber Nr. 41 ”Vermögensverluste”).

Bei Bezügen, die ganz oder teilweise auf früheren Beitragsleistungen des Bezugsberechtigten oder seines Rechtsvorgängers beruhen, nimmt § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 LStDV keinen Veranlassungszusammenhang und damit keinen AL an, es sei denn, daß die Beitragsleistungen WK gewesen sind. Hierher gehören z. B. Bezüge aus einer Pensions- oder Unterstützungskasse, die aus stpfl. Mitteln oder Beiträgen des AN mitfinanziert worden ist, oder auch Beiträge eines AN für eine künftige Altersversorgung, die wegen vorzeitigen Ausscheidens aus dem Betrieb ausgeschüttet werden, wenn die Beiträge bereits bei ihrer Einbehaltung als Teil des Gehalts der LSt zugrunde gelegt worden sind. Die Rückzahlung der angesammelten Beiträge ist kein AL ( BStBl III S. 234). Pensionszahlungen des ArbG sind dagegen selbst dann Einkünfte des Bezugsberechtigten, wenn der ArbG den AN mit unbedeutenden Gehaltskürzungen für den Erwerb des Pensionsanspruchs herangezogen hatte (dazu a. BStBl 1969 II S. 187).

12. Abgrenzung zu nicht steuerbaren Zuflüssen

a) Aufwendungen des Arbeitgebers zur Ausgestaltung des Arbeitsplatzes

Leistungen zur Verbesserung der Arbeitsbedingungen, z. B. die Bereitstellung von Aufenthalts- und Erholungsräumen sowie von betriebseigenen Dusch- und Badeanlagen, gehören nicht zum AL ( BStBl II 340, s. a. Abschn. 70 Abs. 3 Nr. 1 LStR). Auch die Aufnahme der Kinder des AN in den S. Betriebskindergarten führt nicht zu AL, wohl aber die Zahlung von Zuschüssen des ArbG an betriebsfremde Kindergärten, und zwar selbst dann, wenn der ArbG die Zuschüsse nur deshalb zahlt, weil er aus Kostenersparnisgründen die betriebseigenen Kindergärten geschlossen hat ( BStBl 1976 II S. 65). Sachzuwendungen in Form einer Kur gehören nicht zum stpfl. AL, wenn die Kur im überwiegenden betrieblichen Interesse liegt, weil sie zur Wiederherstellung und Erhaltung der Arbeitsfähigkeit durchgeführt wird ( BStBl 1983 II S. 39). Diese Voraussetzungen sind bei Kreislauf-Trainingskuren erfüllt, falls die Teilnehmer durch Betriebsärzte ausgewählt werden, die Kur notwendig ist und unter betriebsärtzlicher Aufsicht in einer streng auf den Kurzweck abgestellten Weise durchgeführt wird ( BStBl II S. 340). Der Freitrunk an Brauereiarbeiter, der Freitabak an AN der tabakverarbeitenden Industrie und die unentgeltliche oder verbilligte Abgabe von Getränken und Genußmitteln zum Verbrauch im Betrieb sind nichtsteuerbare Zuwendungen ( BStBl 1969 II S. 115, und Abschn. 73 Abs. 2 LStR). Da sich der BFH ”vom Begriff der Annehmlichkeit” (so die Charakterisierung im Urt. v. , BStBl II S. 529) schon im Urt. v. 17. 9. 82 (BStBl 1983 II S. 39). gelöst hat, kann der fehlende AL-Charakter heute m. E. nicht mehr überzeugend begründet werden. Weil die Vorteilsgewährung kein bewußtes Handeln voraussetzt ( BStBl 1975 II S. 182) und die Bereicherung des AN nicht zu leugnen ist (anders BStBI II S. 340), kann man den AL-Charakter für den Haustrunk im Brauereigewerbe, für die Freitabakwaren in der Tabakwarenindustrie und für die Deputate im Bergbau sowie in der Land- und Forstwirtschaft (sämtlich nicht zum Verbrauch im Betrieb bestimmt) nicht ausschließen (Abschn. 32 Abs. 1 Satz 3 LStR).

b) Übliche Zuwendungen bei Betriebsveranstaltungen

Vorteile ”anläßlich” einer üblichen Betriebsveranstaltung sind kein AL, weil sie in ganz überwiegend eigenbetrieblichem Interesse des ArbG zugewendet werden und die AN die Teilnahme an solchen Veranstaltungen ”überwiegend als Aufgabe” empfinden ( BStBl II S. 529). Der ArbG nimmt die Betriebsveranstaltung regelmäßig nicht zum Anlaß, den AN zusätzlich zu entlohnen, sondern will mit seinen Aufwendungen den Kontakt der AN untereinander und (durch die Teilnahme der Ehegatten) das Betriebsklima fördern. Betriebsveranstaltungen sind z. B. Betriebsausflüge, Weihnachtsfeiern, Jubiläumsfeiern. Es kommt nicht darauf an, ob die Veranstaltung vom ArbG, Betriebsrat oder Personalrat durchgeführt wird; entscheidend ist, daß allen Betriebsangehörigen die Teilnahme offensteht. Ist aber die Begrenzung des Teilnehmerkreises keine Bevorzugung, z. B. bei abteilungsweiser Durchführung, bei einem Pensionärstreffen oder einer Feier von Jubilaren, so liegt begrifflich eine Betriebsveranstaltung vor (Abschn. 72 Abs. 2 Satz 5 LStR). Begünstigt sind lediglich Zuwendungen anläßlich einer üblichen Betriebsveranstaltung; hierfür sind Dauer, Häufigkeit und Ausgestaltung entscheidende Kriterien. Üblich sind eintägige Veranstaltungen ohne Übernachtung ( BStBl II S. 355), wenn nicht mehr als zwei Veranstaltungen jährlich durchgeführt werden ( BStBl II S. 575). Bei mehr als zwei gleichartigen Veranstaltungen kann der ArbG wählen, welche (beiden) Betriebsveranstaltungen als üblich angesehen werden sollen (Abschn. 72 Abs. 3 Satz 5 LStR). Die Teilnahme an mehr als zwei unterschiedlichen Veranstaltungen im Jahr sind unschädlich, wenn es sich um unterschiedliche Veranstaltungsarten handelt; Beispiel: Ein Jubilar, der noch im selben Jahr in den Ruhestand tritt, nimmt an der Jubiliarfeier, an einem Pensionärstreffen und an einem Betriebsausflug teil (Abschn. 72 Abs. 3 Satz 6 LStR).

Zu den nicht steuerbaren Zuwendungen bei einer üblichen Betriebsveranstaltung zählen insbesondere Speisen und Getränke (soweit die Bewirtung nicht in einem besonders kostspieligen Lokal stattfindet). Tabakwaren und Süßigkeiten, die Übernahme der Fahrtkosten (auch einer Schiffsfahrt) und die Übernahme von Eintrittskarten, z. B. für kulturelle oder sportliche Veranstaltungen, im Rahmen einer Betriebsveranstaltung ( BStBl II S. 406). Auch die Aufwen- S. dungen für den äußeren Rahmen, z. B. für Saalmiete, Musik, die Anmietung einer Kegelbahn, künstlerische und artistische Darbietungen, rechnen zu den üblichen Zuwendungen (Abschn. 72 Abs. 4 Nr. 5 LStR). Anläßlich einer Betriebsveranstaltung überreichte Geschenke ohne bleibenden Wert sind ebenfalls kein AL ( BStBl II S. 392, v. , BStBl II S. 548), wenn sie den Rahmen von Aufmerksamkeiten (30 DM, Abschn. 72 Abs. 4 Nr. 4 i. V. mit Abschn. 73 Abs. 1 LStR) nicht überschreiten und die Geschenke nicht der wesentliche Zwecke der Betriebsveranstaltung sind (BFGH v. 9, 6. 78, BStBl II S. 532).

Betragen die Zuwendungen je Teilnehmer und Veranstaltung nicht mehr als 60 DM, prüft das FA die Üblichkeit der Zuwendung nicht (Abschn. 72 Abs. 4 Satz 2 LStR). Handelt es sich nicht um eine übliche Betriebsveranstaltung, sind die Zuwendungen des ArbG (insgesamt) AL. Soweit AL vorliegt, kann der ArbG die Zuwendungen nach § 40 Abs. 2 Nr. 3 EStG pauschalieren (s. Nr. 65). Unentgeltlich gewährte Verpflegung ist mit dem üblichen Endpreis am Abgabeort zu bewerten; die Werte der Sachbezugsverordnung sind nicht anwendbar ( BStBl II S. 355).

c) Aufmerksamkeiten

Besondere persönliche Ereignisse in der Person des AN schließen den AL-Charakter freiwilliger Sonderzuwendungen nicht aus ( BStBl II S. 641); deshalb ist ein Gelegenheitsgeschenk ein zusätzlicher Ertrag der Arbeitsleistung. Dies gilt auch dann, wenn der ArbG mit der Zuwendung zugleich soziale Ziele verfolgt, denn nach Auffassung des BFH muß eine stl. Nichterfassung durch eine Befreiungsvorschrift angeordnet sein (z. B. § 3 Nr. 15 EStG für Heirats- und Geburtsbeihilfen und § 3 LStDV für Jubiläumszuwendungen). Eine Ausnahme gilt nach Ansicht des BFH bei bloßen Aufmerksamkeiten, die auch im gesellschaftlichen Verkehr ausgetauscht werden und bei denen deshalb ein geldwerter Vorteil und damit ein Leistungsentgelt fehlt ( a. a. O.). Im Anschluß an den BFH, der den Begriff der Aufmerksamkeit auf Gegenstände von geringem Wert reduziert wissen will, hat die FinVerw den Wert (je Anlaß) auf bis zu 30 DM typisiert, so daß ”z. B. Blumen, Genußmittel, ein Buch oder eine Schallplatte”, die dem AN oder seinen Angehörigen aus Anlaß eines besonderen persönlichen Ereignisses zugewendet werden, nicht zum AL gehören (Abschn. 73 Abs. 1 Satz 3 LStR).

Ungereimt erscheint die Regelung in Abschn. 73 Abs. 2 Satz 1 LStR, wonach zu den Aufmerksamkeiten auch Getränke und Genußmittel gehören, die der ArbG den AN zum Verzehr im Betrieb unentgeltlich oder verbilligt überläßt. Die Verweisung auf das (BStBl 1969 II S. 115) überzeugt m. E. nicht, weil ein Veranlassungszusammenhang zum Dienstverhältnis ebenso offenkundig ist wie eine objektive Bereicherung des AN ( BStBl II S. 340, leugnet ausdrücklich den Mehrwert). Wenn Abschn. 73 Abs. 2 Satz 2 LStR darüber hinaus Speisen, die der ArbG den AN anläßlich und während eines außergewöhnlichen Arbeitseinsatzes, z. B. während einer betrieblichen Besprechung zum Verzehr im Betrieb unentgeltlich oder verbilligt überläßt, von der Besteuerung ausnimmt, sollte dies m. E. nicht mit dem Begriff der Aufmerksamkeiten, sondern mit dem Vereinfachungszweck begründet werden.

d) Berufliche Fort- und Weiterbildungsleistungen des ArbG

Bei beruflichen Fort- oder Weiterbildungsleistungen des ArbG soll es nach Abschn. 74 LStR an AL fehlen, wenn diese Bildungsmaßnahmen im ganz überwiegenden betrieblichen Interesse des ArbG durchgeführt werden. Dabei kommt es nicht darauf an, ob die Bildungsmaßnahmen am Arbeitsplatz, in (zentralen) betrieblichen Einrichtungen oder in außerbetrieblichen Einrichtungen durchgeführt werden. Voraussetzung für die Annahme nichtsteuerbarer Zuwendungen ist, S. daß sich die Einsatzfähigkeit des AN im Betrieb des ArbG erhöhen soll (Abschn. 74 Abs. 2 Satz 1 LStR). Die Einsatzfähigkeit kann sich damit auch bei einer beabsichtigten Funktionsänderung erhöhen. Ein ganz überwiegendes betriebliches Interesse des ArbG ist jedenfalls immer dann gegeben, wenn der ArbG die Teilnahme an der Bildungsveranstaltung als Arbeitsleistung wertet und wenigstens teilweise auf die regelmäßige Arbeitszeit anrechnet (Abschn. 74 Abs. 2 Satz 2 LStR). Aus dieser Formulierung folgt, daß eine nichtsteuerbare Zuwendung auch vorliegen kann, wenn die Bildungsveranstaltung z. B. nach Dienstschluß oder an einem Wochenende durchgeführt wird. Die LStR stellen nicht darauf ab, ob der ArbG die Bildungsmaßnahme anbietet, so daß ein Anstoß der AN ausreicht.

Abschn. 74 Abs. 3 LStR schränkt die berücksichtigungsfähigen Aufwendungen aus Anlaß der Teilnahme an einer Bildungsveranstaltung dadurch ein, daß die für Reisekosten und Mehraufwendungen bei doppelter Haushaltsführung geltenden betragsmäßigen Beschränkungen zu beachten sind. Hierbei kommt der für WK geltende Rechtsgedanke des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 und Abs. 4 EStG zum Vorschein.

Ist ein ganz überwiegendes Interesse des ArbG im Einzelfall zu verneinen, so können Fort- oder Weiterbildungsleistungen WK oder SA sein (Abschn. 74 Abs. 3, s. Nr. 41 und 43).

e) Schadensersatz

Ersetzt der ArbG dem AN einen Schaden, so kann darin eine Lohnzahlung liegen, soweit ein Zusammenhang mit dem (vertraglichen) Arbeitsverhältnis besteht. Nach der Rspr. des BFH (v. 28. 2. 75, BStBl II S. 520) kommt es danach auf den Rechtsgrund an, welcher der Schadensersatzleistung zugrunde liegt. Die Schadensersatzleistung kann auf einer unerlaubten Handlung i. S. der §§ 823 ff. BGB, einer Gefährdungshaftung oder einer Verletzung der arbeitsvertraglichen Pflichten beruhen.

Die Ansprüche des AN aus unerlaubter Handlung oder aus einer Gefährdungshaftung beruhen auf Gesetz. Der ArbG muß diese Ansprüche ohne Rücksicht auf das bestehende Arbeitsverhältnis erfüllen. Für die Annahme von AL bleibt mangels eines Zusammenhangs zum Arbeitsverhältnis kein Raum ( a. a. O.); Abschn. 70 Abs. 3 Nr. 7 LStR bestimmt deshalb, daß Schadensersatzleistungen kein stpfl. AL sind, soweit der ArbG zur Leistung gesetzlich verpflichtet ist.

Zuweilen stehen gesetzliche und vertragliche Ansprüche in sog. Anspruchskonkurrenz, so daß der AN wählen kann, aus welchem Rechtsgrund er seinen Anspruch verfolgen will. Soweit der Anspruch auf Gesetz gestützt wird, etwa auf Schmerzensgeld nach § 847 BGB (dazu BStBl 1964 III S. 12), liegt AL nicht vor. Gesetzliche Verzugszinsen sind kein AL ( RStBl S. 118). Läßt der AN den AL beim ArbG stehen, so sind die Zinsen kein AL, sondern Einkünfte aus Kapitalvermögen, obwohl die Zinsen auf vertraglichen, aber eben nicht arbeitsvertraglichen Vereinbarungen beruhen (s. dazu EFG 1968 S. 187). Entschädigungen für entgangenen oder entgehenden AL (§ 24 Nr. 1 EStG) gehören zum stpfl. AL (§ 2 Abs. 2 Nr. 4 LStDV), so etwa, wenn der ArbG die Arbeitsleistung des AN gar nicht annimmt. Auch Entschädigungen für die Aufgabe der Tätigkeit sind AL (§ 24 Nr. 1 EStG, § 2 Abs. 2 Nr. 4 LStDV); dies folgt auch mittelbar aus § 3 Nr. 9 EStG, der bei Entlassungsabfindungen (s. Nr. 28) von stpfl. AL ausgeht, um alsdann Teile davon stfr. zu stellen. Schließlich sind nach § 24 Nr. 1 EStG auch Entschädigungen für die Nichtausübung einer Tätigkeit stpfl., so etwa das Entgelt, das der AN für eine Wettbewerbsabsage erhält. Entschädigungen für nichtgewährten Urlaub gehören zum AL (Abschn. 70 Abs. 2 Nr. 6 LStR).

Ersetzt der ArbG einen Vermögensschaden, der dem AN durch die Anschaffung und den Umbau eines am neuem Beschäftigungsort erworbenen Einfamilien- S. hauses entstanden ist, weil ihn der ArbG entlassen hat, so liegt AL vor ( a. a. O.).

f)

Durchlaufende Gelder und Auslagenersatz Durchlaufende Gelder und Auslagenersatz sind begrifflich keine Einnahmen und damit kein AL, weil sie nicht in den Verfügungsbereichen des AN gelangen. Die Steuerfreistellung in § 3 Nr. 50 EStG hat nur klarstellende Bedeutung (so Gesetzesbegründung zum EStG 1934, RStBl 1935 S. 43). Zur Erläuterung der gesetzlichen Begriffsmerkmale s. Nr. 26.

g) Schenkungen, Zuwendungen von Todes wegen

Da AL im weitesten Sinne alles ist, was im Rahmen eines Arbeitsverhältnisses aus Anlaß oder als Ausfluß dieser Tätigkeit dem AN zufließt ( BStBl 1983 II S. 39) können auch ”Schenkungen” des ArbG oder ”Zuwendungen von Todes wegen” tatsächlich AL sein. Zuwendungen des ArbG können aber auch nur teilweise betrieblich veranlaßt und im übrigen privat veranlaßt sein. So kann ein ”Ruhegehalt” teils AL und teils Zuwendungen von Todes wegen sein, wenn nämlich der Erblasser ein höheres ”Ruhegehalt” ausgesetzt hat, als eigentlich verdient worden ist ( BStBl III S. 706). Der Ausgleich eines bislang unzureichenden Entgelts spricht regelmäßig für AL. Das FG Berlin (v. , EFG S. 406) sieht in einer testamentarisch angeordneten Gewinnbeteiligung AL, wenn die Zuwendung von der bisherigen und weiteren Beriebszugehörigkeit abhängt. Der BFH (v. , BStBl II S. 609) hat in einer Aussetzung eines Vermächtnisses über 50 000 DM durch einen Rechtsanwalt an die in seiner Praxis (langjährig) tätige Bürovorsteherin keinen AL gesehen.

13. Lohnzahlung durch Dritte

AL kann begrifflich auch dann vorliegen, wenn die Einnahmen nicht vom ArbG, sondern von Dritten zufließen (§ 38 Abs. 1 Satz 2 EStG). In diesen Fällen ist zu prüfen, ob der erlangte wirtschaftliche Vorteil als Frucht der Dienstleistung für den ArbG anzusehen ist.

Nach der Rspr. des BFH ist nicht ausschlaggebend, ob dem Empfänger der von dritter Seite gewährten Vorteile ein eigener Rechtsanspruch auf diese Leistungen zusteht ( BStBl 1955 III S. 55, betr. Entgelt an eine Notariatsangestellte für Beurkundungen; BStBl III S. 175, betr. Ratsschreibergebühr eines Bürgermeisters; BStBl III S. 426, betr. Metergeld bei Möbelpackern; BStBl 1964 III S. 7, betr. Pflichttrinkgeld einer Kellnerin - zur partiellen Steuerfreiheit für freiwillige Trinkgelder s. Nr. 30; BStBl III S. 479, betr. Zuwendungen an einen Croupier aus dem Tronc). Maßgeblich allein ist die Nähe zum Arbeitsverhältnis. Es kommt lediglich auf den Zusammenhang der Zahlung zu dem Dienstverhältnis, nicht auf die Kenntnis des ArbG von der Zahlung an ( BStBl III S. 214).

Lohnzahlung durch Dritte liegt auch vor, wenn der Lohn durch ein anderes Unternehmen im Konzernbereich gezahlt wird, z. B. wenn die AN der Tochtergesellschaft von der Muttergesellschaft entlohnt werden ( BStBl 1987 II S. 300); dies gilt auch für Sonderzuwendungen durch die Muttergesellschaft, etwa durch die Gewährung von Belegschaftsaktien ( BStBl II S. 768). Das Dienstverhältnis im stl. Sinne besteht zu demjenigen, zu dem auch arbeits-/zivilrechtlich das Anstellungsverhältnis besteht.

Lohnzahlung durch Dritte ist auch in den Leistungen einer selbständigen Unterstützungskasse zu sehen ( BStBl III S. 268). Streikunterstützungen sind Lohnzahlung durch Dritte ( BStBl II S. 552, 556).

Keine Lohnzahlung durch Dritte liegt bei einem Leiharbeitsverhältnis vor; denn ArbG ist grds. auch, wer einem Dritten (Entleiher) AN (Leih-AN) zur

S. Arbeitsleistung überläßt (s. Abschn. 66 Abs. 1 Satz 3 LStR). Es ist ohne Belang, daß der Leih-AN den Weisungen des Entleihers im gleichem Umfang unterliegt wie andere AN und auch ebenso in den Betrieb eingegliedert ist, solange der Leih-AN dem weiterreichenden geschäftlichen Willen des Verleihers untergeordnet ist ( BStBl 1968 II S. 84). Für die lstl. Beurteilung kann es nicht darauf ankommen, ob es sich um eine erlaubte oder unerlaubte AN-Überlassung i. S. des Gesetzes zur Regelung der gewerbsmäßigen AN-Überlassung handelt. Auch der illegale Verleiher bleibt ArbG, soweit und solange die Beteiligten den wirtschaftlichen Erfolg des unwirksamen Arbeitsverhältnisses eintreten und bestehen lassen ( BStBl II S. 502); zahlt jedoch der illegale Entleiher den AL, ist dieser regelmäßig der ArbG (Abschn. 66 Abs. 1 Satz 4 LStR).

Zur Verpflichtung des ArbG zum Steuerabzug bei Lohnzahlung durch Dritte s. Nr. 60.

14. Zeitpunkt des Zuflusses § 11 Abs. 1 EStG

Die ESt erfaßt nicht das Lebenseinkommen einer natürlichen Person; vielmehr wird periodisch das innerhalb eines Kj, dem Bemessungszeitraum, bezogene Einkommen der Besteuerung zugrunde gelegt (§ 25 EStG).

§ 11 EStG behandelt die Frage, wann Einnahmen und Ausgaben für Zwecke der Einkommensermittlung zu berücksichtigen sind. Maßgebend sind Zufluß und Abfluß.

Einnahmen sind zugeflossen, wenn der AN wirtschaftlich über sie verfügen kann, wie z. B. bei Zahlung, Verrechnung oder Gutschrift ( BStBl 1986 II S. 342).

Das Zuflußprinzip des § 11 EStG nimmt bei der Erfassung von Einnahmen Zufälligkeiten in Kauf, die daraus entstehen, daß Einnahmen in einem Kj geleistet und versteuert werden, zu dem sie wirtschaftlich gar nicht gehören. Bei regelmäßig wiederkehrenden Einnahmen, die dem Stpfl. kurze Zeit vor Beginn oder kurze Zeit nach Beendigung des Kj, zu dem sie wirtschaftlich gehören, zugeflossen sind, trifft die Vorschrift in Absatz 1 Satz 2 eine Ausnahme. Mit Hilfe dieser Ausnahmeregelung sollen die Einnahmen stl. in dem Kj erfaßt werden, zu dem sie wirtschaftlich gehören. Da der BFH unter ”kurze Zeit” einen Zeitraum von höchstens 10 Tagen versteht (v. , BStBl II S. 547), könnte für den laufenden AL (nicht für sonstige Bezüge, da keine regelmäßig wiederkehrenden Einnahmen, s. Nr. 62) eine vom Zuflußprinzip abweichende Zuordnung in diesem zeitlichen Rahmen in Betracht kommen. Indessen hat der Gesetzgeber diese zeitliche Schranke von 10 Tagen durch eine Sonderregelung für laufenden AL beseitigt. Nach § 11 Abs. 1 Satz 3 EStG i. V. mit § 38a Abs. 1 Sätze 2 und 3 EStG gilt laufender AL als in dem Kj bezogen, in dem der Lohnzahlungszeitraum (s. Nr. 61) endet. Bei Abschlagszahlungen oder Lohnabrechnung tritt der Lohnabrechnungszeitraum (s. Nr.61) an die Stelle des Lohnzahlungszeitraums. Diese für den laufenden AL geltende Sonderregelung soll den ArbG bei den jährlichen Abschlußarbeiten in den Lohnbüros einen größeren zeitlichen Spielraum geben.

Bei einer Barzahlung macht die Entscheidung, wann die Einnahmen zufließen, keine Schwierigkeit; die Einnahmen fließen sofort zu. Mit der Entgegennahme eines Schecks oder Verrechnungsschecks ist die Einnahme ebenfalls zugeflossen ( BStBl 1969 II S. 76). Wird durch Wechsel zahlungshalber geleistet, so ist die Einnahme mit der Einlösung oder Diskontierung zugeflossen ( BStBl II S. 624). Bei einer Banküberweisung liegt Zufluß in dem Zeitpunkt vor, in dem dem Stpfl. der Geldbetrag auf seinem Konto gutgebracht wird; denn der Stpfl. kann sodann über diesen Betrag verfügen ( BStBl 1971 II S. 97). Auf den Eingang der Benachrichtigung von der Gutschrift durch die Bank kommt es nicht an.

Von der Gutschrift auf einem Konto des Stpfl. (z. B. Bank- oder Postscheckkonto) ist die Gutschrift in den Büchern des Schuldners zu unterscheiden. Im ersten Fall liegt ein unbarer Zahlungsvorgang vor, der zum sofortigen Zufluß führt;

S. im zweiten Fall liegt lediglich ein buchmäßiger Ausweis beim Schuldner ohne Zahlungsvorgang vor. Die Frage, in welchen Fällen in der Gutschrift durch den Schuldner bereits ein Zufluß anzunehmen ist, ist umstritten. Kein Zufluß liegt vor, wenn in der Gutschrift lediglich ein buchmäßiges Festhalten einer Schuldverpflichtung zum Ausdruck kommt ( BStBl II S. 525), insbesondere bei Liquiditätsschwierigkeiten des ArbG. Eine Gutschrift kann nur dann eine Barauszahlung ersetzen, wenn in der Zustimmung des AN eine Verfügung liegt. Wirkt der AN bei der Gutschrift in der Weise mit, daß sein Anspruch auf Lohn in einen Darlehensanspruch umgewandelt wird, dann ersetzt seine Verfügung den realen Zufluß. Läßt der AN dagegen den Lohn durch einseitiges Rechtsgeschäft (Stundung) stehen, ohne ihn durch Rechtsgeschäft mit dem ArbG in ein Darlehen umzuwandeln, so ist der Anspruch noch nicht realisiert.

Der BStBl II S. 469) nimmt bei bloßer Gutschrift von Gewinnbeteiligungen kein ”echtes” Darlehen an, wenn der AN noch keine wirtschaftliche Verfügungsmacht erlangt. Gegen Zufluß könne eine Häufung von Verfügungsbeschränkungen sprechen, die im Urteilsfall in einseitigen Rückzahlungsstreckungen durch den ArbG, einseitiger Umwandlung nach Ende des Darlehens in eine Beteiligung am Unternehmen, niedrigerer Verzinsung in Verlustjahren und fehlender Beleihungsmöglichkeit während der Sperrfrist lagen. Bei Einräumung einer stillen Beteiligung können nach Auffassung des BFH Zweifel am Zufluß nicht mehr aufkommen.

Zufluß liegt noch nicht in der Möglichkeit, im Hinblick auf eine künftige Zahlung einen Kredit zu erlangen ( BStBl 1976 II S. 65).

Eine Ruhegehaltszahlung i. S. von § 19 EStG, die monatlich im voraus geleistet wird, ist dem Empfänger stl. mit der Gutschrift auf seinem Bank- oder Postscheckkonto zugeflossen. Das gilt auch, wenn sie für einen Zeitraum gezahlt wird, dessen Beginn der Empfänger nicht mehr erlebt ( BStBl 1976 II S. 322).

Die Gewährung eines Optionsrechts auf Aktienerwerb ist noch kein Zufluß; erst die Ausübung führt zu einer Einnahme, soweit der Kurswert den Übernahmepreis übersteigt. ( BStBl II S. 596).

Weist der AN den ArbG an, Teile seines AL vermögenswirksam anzulegen (§ 11 5. VermBG), so erlischt der Lohnanspruch mit der vom ArbG erfüllungshalber geleisteten Zahlung; der AN hat über den AL verfügt.

Auch bei der Barlohnumwandlung zur Begründung einer Direktversicherung (s. Nr. 65), liegt Zufluß in Höhe des ungekürzten AL vor; zur Besteuerung nach § 40 EStG s. Nr. 65.

Beim Gehaltsverzicht kann es am Zufluß fehlen, wenn der AN dadurch zur Sanierung des arbeitgebenden Unternehmens beitragen will (FinMin NW v. , BB 1983 S. 43). Hinter einem ”Gehaltsverzicht” kann sich aber auch eine Einkommensverwendung verbergen, wenn der AN den ArbG lediglich als Treuhänder zur Weiterleitung der zuvor zugeflossenen Einnahmen einsetzt. Werden die durch den ”Verzicht” des AN freigesetzten Mittel nicht für betriebliche Zwecke verwendet, wie etwa bei einem Verzicht des AN zugunsten karitativer Zwecke, verfügt nicht der ArbG, sondern der AN (als Spender).

Bei einer Abtretung an Zahlung Statt fließt dem Abtretungsempfänger die abgetretene Forderung zum Zeitpunkt der Abtretung ohne Rücksicht auf den später tatsächlich eingehenden Betrag zu ( BStBl III S. 394). Wird die Forderung dagegen nur zahlungshalber abgetreten, so etwa, wenn der ArbG seinem AN eine Forderung zur Tilgung von Gehaltsansprüchen abtritt, so entsteht ein Zufluß beim Abtretungsempfänger erst im Zeitpunkt des Eingangs von Zahlungen auf diese Forderung ( a. a. O.). S.

15. Rückzahlung von Arbeitslohn

Muß ein AN aus arbeitsrechtlichen oder vertraglichen Gründen den vom ArbG empfangenen und zur LSt herangezogenen AL ganz oder teilweise an den ArbG zurückzahlen, so sind die Rückzahlungen als negative Einnahmen im Rückzahlungsjahr zu behandeln ( BStBl 1964 III S. 184). Da der BFH in der Rückzahlung begrifflich keine WK sieht, ist der AN-Pauschbetrag neben den berücksichtigungsfähigen negativen Einnahmen zu gewähren. Zahlt z. B. der AN 1990 einen Teilbetrag von 3 000 DM des in 1987 empfangenen AL zurück, kann er die 3 000 DM vom AL des Jahres 1990 abziehen. Der AN-Pauschbetrag von 2 000 DM bleibt ihm dabei erhalten, auch wenn der AN in 1990 nur 1 000 DM WK hat. S. a. NWB F. 3 S. 7339 ff.

Die Rückzahlung stfr. erzielter Einnahmen darf wegen § 3c EStG nicht zur Korrektur führen. Dagegen kommt es nicht darauf an, ob sich aus einem früheren stpfl. AL überhaupt eine Steuerbelastung ergeben hatte.

AL-Rückzahlung liegt auch vor, wenn dem AN sein Bezugsrecht aus einer Direktversicherung ganz oder teilweise ersatzlos entzogen wird ( DB S. 1152).

16. Einzelfälle des steuerpflichtigen Arbeitslohns

Die Frage, ob der AL im Einzelfall stpfl. oder stfr. ist, vermag auch der Steuerpraktiker oftmals nicht auf Anhieb zu sagen. Hier hat sich in Rechtsprechung und Praxis wegen der vielfältigen Erscheinungsformen eine starke Kasuistik herausgebildet. Einen Überblick gibt der Katalog der stpfl. und stfr. Einnahmen in Abschn. VI.

Die Lohnsteuer - Steuerfreier - oder teilweise steuerfreier - Arbeitslohn

V. Steuerfreier - oder teilweise steuerfreier - Arbeitslohn

Nicht alle (steuerbaren) Einnahmen unterliegen auch der Besteuerung.

Der Gesetzgeber hat im EStG, in der LStDV oder in anderen Gesetzen (s. Nr. 37) aus steuerpolitischen oder aus außerfiskalischen Zielsetzungen bestimmte Einnahmen für stfr. erklärt (s. Nr. 17-37). Darüber hinaus hat der Gesetzgeber Ersatzleistungen des ArbG, denen berücksichtigungsfähige Aufwendungen des AN gegenüberstehen, aus Vereinfachungsgründen von der Besteuerung ausgenommen (s. Nr. 17-25). Außer den in Nr. 17-37 dargestellten Steuerbefreiungen gibt es eine Vielzahl weiterer Freistellungen; s. ABC in Abschn. VI.

17. Reisekostenvergütungen, Umsatzkosten- § 3 Nr. 13 EStG vergütungen und Trennungsgelder aus öffentlichen Kassen

Nach § 3 Nr. 13 EStG sind die aus öffentlichen Kassen gezahlten Reisekostenvergütungen stfr. Es ist nicht Voraussetzung, daß die Tätigkeit als öffentlicher Dienst im Sinne eines hoheitlichen Tätigwerdens anzusehen ist oder daß mit der Reisekostenvergütung WK des AN erstattet werden ( BStBl 1983 II S. 75).

Werden beamtenrechtliche Regelungen (Bundesreisekostengesetz, Landesreisekostengesetz) nicht oder nicht in vollem Umfang übernommen, gehören die vergüteten Beträge zum stpfl. AL, soweit sie die Beträge übersteigen, die auch ein privater ArbG stfr. ersetzen könnte (s. Nr. 18).

Reisekostenvergütungen i. S. des § 3 Nr. 13 EStG liegen auch vor, soweit sie dem Grund und der Höhe nach auf Grund von Tarifverträgen oder anderen Vereinbarungen gezahlt werden, die den reisekostenrechtlichen Vorschriften des Bundes oder der Länder entsprechen; dabei ist nicht zu prüfen, ob die erstatteten Reisekosten WK darstellen ( a. a. O.) und ob die reisekostenrechtlichen Vorschriften zutreffend angewendet worden sind (Abschn. 14 Abs. 2 Satz 3 LStR).

Bei Umzugskostenvergütungen richten sich Art und Umfang der erstattungsfähigen Umzugsauslagen nach den umzugskostenrechtlichen Vorschriften des S. Bundes und der Länder. Bei Trennungsgeldern sind die reisekostenrechtlichen Vorschriften maßgebend. Die an Stelle eines Trennungsgelds bewilligten Mietbeiträge sind nicht nach § 3 Nr. 13 EStG stfr. ( BStBl II S. 772).

Öffentliche Kassen sind die Kassen der juristischen Personen des öffentlichen Rechts und solche Kassen, die einer Dienstaufsicht und Prüfung der Finanzgebarung durch die öffentliche Hand unterliegen ( BStBl II S. 519). S. a. (BStBl 1973 II S. 401) und Abschn. 13 Abs. 6 LStR.

18. Vergütungen zur Erstattung von Reisekosten § 3 Nr. 16 EStG außerhalb des öffentlichen Dienstes

a) Fallgruppen und Nachweise

Für die lstl. Berücksichtigung von Reisekosten (Fahrtkosten, Verpflegungsmehraufwendungen sowie Übernachtungs- und Reisenebenkosten) wird unterschieden nach Dienstreise, Dienstgang, Fahrtätigkeit und Einsatzwechseltätigkeit.

Anlaß und Zweck der beruflichen Tätigkeit, Reisedauer und Reiseweg muß der AN aufzeichnen und an Hand geeigneter Unterlagen (z. B. Fahrtenbuch, Tankquittungen, Hotelrechnungen, Schriftverkehr) nachweisen oder glaubhaft machen (Abschn. 37 Abs. 1 Satz 6 LStR).

b) Dienstreise

Abschn. 37 Abs. 3 Satz 1 LStR definiert den Begriff der Dienstreise als einen Ortswechsel einschließlich der Hin- und Rückfahrt aus Anlaß einer vorübergehenden Auswärtstätigkeit. Eine Auswärtstätigkeit lieft vor, wenn der AN mindestens 20 km von seiner Wohnung und von seiner regelmäßigen Arbeitsstätte entfernt tätig wird.

Regelmäßige Arbeitsstätte im vorstehenden Sinne ist der Mittelpunkt der auf Dauer abgestellten Tätigkeit des AN. Der AN muß an diesem Mittelpunkt, z. B. Betrieb, Zweigbetrieb, wenigstens einen Teil der ihm insgesamt übertragenen Arbeiten verrichten. Mittelpunkt in diesem Sinne kann auch ein flächenmäßig größeres Gebiet sein, z. B. bei Waldarbeitern das gesamte Revier ( BStBl 1983 II S. 466). Unter dieser Voraussetzung liegt eine regelmäßige Arbeitsstätte auch dann vor, wenn der AN infolge der Eigenart seiner beruflichen Tätigkeit zwar vorwiegend an ständig wechselnden Einsatzstellen beschäftigt ist, aber immer wieder zu dem Mittelpunkt zurückkehrt, um dort mit der Tätigkeit an der jeweiligen Einsatzstelle zusammenhängende Arbeiten, z. B. Vorbereitung oder Abschluß der Tätigkeit, Berichterstattung, zu verrichten. Dabei ist es unerheblich, in welchem Verhältnis die Dauer der Tätigkeit an der regelmäßigen Arbeitsstätte zur Dauer der Tätigkeit an der jeweiligen Einsatzstelle steht.

Zu der in der Besteuerungspraxis immer wieder streitigen Frage, ob ein AN, der vorwiegend eine Fahrtätigkeit ausübt, seine regelmäßige Arbeitsstätte im Betrieb des ArbG oder auf dem Fahrzeug hat (und damit unter die Fallgruppe ”Fahrtätigkeit” fällt), enthalten die LStR typisierende Regeln: Bei einem AN, der zwar vorwiegend eine Fahrtätigkeit ausübt, aber durchschnittlich einmal wöchentlich oder an mindestens 40 Arbeitstagen jährlich im Betrieb eine fahruntypische oder ortsgebundene Tätigkeit ausübt, insbesondere Lade- und Lagerarbeiten, Reparaturarbeiten, Verpackungsarbeiten, Abrechnungs- und sonstige Büroarbeiten, oder während einer Einsatzbereitschaft Wartezeiten verbringt, ist der Betrieb die regelmäßige Arbeitsstätte (Abschn. 37 Abs. 2 Satz 4 Nr. 1 LStR). Unter Hinweis auf das (BStBl II S. 474) muß sich aus der Häufigkeit des Aufenthalts im Betrieb und dem Umfang der dort ausgeübten Tätigkeiten ergeben, daß der Betrieb trotz der Fahrtätigkeit beruflicher Mittelpunkt des AN ist. S. Wenn der Betrieb nicht der berufliche Mittelpunkt des AN ist, gilt er aber für solche Fahrten als regelmäßige Arbeitsstätte, die nicht am selben Tag angetreten und beendet werden (Abschn. 37 Abs. 2 Satz 4 Nr. 1 LStR).

Bei einem AN, der zwar vorwiegend eine Einsatzwechseltätigkeit ausübt, aber durchschnittlich einmal wöchentlich oder an mindestens 40 Arbeitstagen jährlich im Betrieb eine mit der Einsatzwechseltätigkeit zusammenhängende Arbeit verrichtet, z. B. Vorbereitung oder Abschluß der Einsatzwechseltätigkeit oder Berichterstattung, ist der Betrieb die regelmäßige Arbeitsstätte (Abschn. 37 Abs. 2 Satz 4 Nr. 2 LStR). Im übrigen wird bei einem AN, der eine Einsatzwechseltätigkeit ausübt, eine regelmäßige Arbeitsstätte im Betrieb nicht allein dadurch begründet, daß er z. B. von dort aus zur jeweiligen Tätigkeitsstätte befördert wird, dort eingestellt wird, seinen Lohn erhält oder an Betriebsversammlungen teilnimmt ( BStBl 1972 II S. 130).

Bei Dienstreisen sind auch bei einer längerfristigen Tätigkeit am selben Ort die ersten drei Monate dieser Tätigkeit stets als Dienstreise anzuerkennen, selbst wenn vorhersehbar ist, daß die Gesamtdauer der Tätigkeit über drei Monate hinausgehen wird; ander aber - und dies gilt nicht nur für AN mit wechselnden Einsatzstellen -, wenn die auswärtige Tätigkeitsstätte vom ersten Tag an als regelmäßige Arbeitsstätte anzusehen ist, wie insbesondere im Fall der Versetzung, aber auch der längerfristigen vorübergehenden Auswärtstätigkeit (Abschn. 37 Abs. 3 Nr. 2 LStR). Nach Ablauf der ersten drei Monate ist die neue Arbeitsstätte die regelmäßige, so daß - durch diese Unterstellung - danach keine Dienstreise mehr vorliegt.

c) Dienstgang

Ein Dienstgang liegt vor, wenn ein AN aus dienstlichen Gründen außerhalb der regelmäßigen Arbeitsstätte in einer Entfernung von weniger als 20 km tätig wird. Dabei ist es unerheblich, ob der Dienstgang von der Arbeitsstätte oder von der Wohnung des AN aus angetreten wird (Abschn. 37 Abs. 4 LStR).

Wird ein Dienstgang mit einer Dienstreise verbunden, auch umgekehrt, gilt die auswärtige Tätigkeit insgesamt als Dienstreise; diese Regelung in Abschn. 37 Abs. 4 Satz 2 LStR ermöglicht die Inanspruchnahme der für Dienstreisen höheren stl. Kostensätze für Verpflegungsmehraufwendungen.

d) Fahrtätigkeit

Eine Fahrtätigkeit liegt bei AN vor, die eine regelmäßige Arbeitsstätte auf einem Fahrzeug haben, z. B. Berufskraftfahrer, Beifahrer, Linienbusfahrer, Straßenbahnführer, Taxifahrer, Müllfahrzeugführer, Beton- und Kiesfahrer, Lokführer und Zugbegleitpersonal (Abschn. 37 Abs. 5 LStR). Dies gilt auch dann, wenn der AN an einer ortsgebundenen Arbeitsstätte regelmäßig fahrtypische Arbeiten durchgeführt, z. B bestimmte, regelmäßig nur kurze Zeit beanspruchende Wartungsarbeiten oder die für die Verkehrssicherheit vorgeschriebenen Kontrollmaßnahmen. Eine Fahrtätigkeit liegt dagegen regelmäßig nicht vor bei Polizeibeamten im Streifendienst, Zollbeamte im Grenzaufsichtsdienst, Kraftfahrern im Zustellungsdienst, Verkaufsfahrern, Kundendienstmonteuren, Fahrlehrern, Binnenschiffern und Seeleuten (Abschn. 37, Abs. 5 Satz 3 LStR).

e) Einsatzwechseltätigkeit

Eine Einsatzwechseltätigkeit liegt bei AN vor, die bei ihrer individuellen beruflichen Tätigkeit typischerweise nur an ständig wechselnden Einsatzstellen eingesetzt werden, z. B. Bau- oder Montagearbeiter, Leiharbeitnehmer und Mitglieder einer Betriebsreserve für Filialbetriebe (Abschn. 37 Abs. 6 Satz 1 LStR). In diesen Fällen gilt die jeweilige Tätigkeitsstätte als regelmäßige Arbeitsstätte. Für die Anerkennung einer Einsatzwechseltätigkeit ist die Anzahl der während eines Kj erreichten Tätigkeitsstätten ohne Bedeutung. Der Einsatz an verschiedenen Stellen innerhalb eines weiträumigen Arbeitsgeländes ist nicht als Einsatzwechseltätigkeit anzusehen ( BStBl 1983 II S. 466). S.

f) Fahrtkosten

Benutzt der AN sein Fahrzeug für Dienstreisen oder Dienstgänge, kann er die tatsächlichen Aufwendungen aus den nachgewiesenen jährlichen Gesamtkosten ableiten oder einen Kilometersatz von 0,42 DM je Fahrkilometer geltend machen. Bei der Ermittlung der Gesamtkosten ist für die AfA bei einem Pkw mit einer durchschnittlichen Jahresfahrleistung bis zu 15 000 km regelmäßig eine Nutzungsdauer von acht Jahren zugrunde zu legen (Abschn. 38. Abs. 1. Satz 5 LStR). Beträgt die durchschnittliche Jahresfahrleistung mehr als 15 000 km, so ist den AfA die voraussichtliche Nutzungsdauer des Fahrzeugs zugrunde zu legen; dabei ist von einer Nutzungsdauer von mindestens vier Jahren auszugehen (Abschn. 38 Abs. 1 Satz 6 LStR).

Bei einer Fahrtätigkeit sind die Aufwendungen für die Fahrten zwischen Wohnung und Betrieb, Standort, Fahrzeugdepot oder Einsatzstelle als Aufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte mit der Kilometerpauschale von 0,50 DM je Entfernungskilometer anzusetzen, wenn der Einsatzort nicht ständig wechselt. Wechselt der Einsatzort ständig, sind die Aufwendungen als Fahrten bei einer Einsatzwechseltätigkeit zu berücksichtigen (Abschn. 38 Abs. 4 LStR). Bei einer Einsatzwechseltätigkeit können die Fahrtkosten für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sowie für Fahrten zwischen mehreren Einsatzstellen als Reisekosten angesetzt werden, wenn die Entfernung zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte mehr als 20 km beträgt und soweit die Dauer der Tätigkeit an derselben Einsatzstelle nicht über drei Monate hinausgeht (Abschn. 38 Abs. 5 Satz 1 und 2 LStR). Werden an einem Arbeitstag mehrere Einsatzstellen aufgesucht, von denen mindestens eine mehr als 20 km von der Wohnung entfernt ist, so sind die Aufwendungen insgesamt als Reisekosten zu behandeln (Abschn. 38 Abs. 5 Satz 3 LStR). Soweit danach bei einer Einsatzwechseltätigkeit keine Reisekosten geltend gemacht werden können, sondern Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte vorliegen, darf der ArbG wegen des Saldierungsverbots keinen stfr. Ersatz leisten (Abschn. 38 Abs. 6 LStR).

g) Verpflegungsmehraufwendungen

Verpflegungsmehraufwendungen sind die tatsächlichen Aufwendungen des AN für seine Verpflegung einschließlich USt, vermindert um die Haushaltsersparnis, mindestens jedoch der jeweils maßgebende Pauschbetrag. Die Haushaltsersparnis ist stets mit einem Fünftel der tatsächlichen Aufwendungen anzusetzen.

Ab 1990 werden bei eintägigen Dienstreisen einheitlich (ohne Rücksicht auf die Höhe des AL) 35 DM je Kalendertag, bei mehrtägigen Dienstreisen einheitlich 46 DM je Kalendertag ohne Einzelnachweis angesetzt. Diese Pauschbeträge ermäßigen sich für jeden Kalendertag, an dem die Dienstreise nicht mehr als 12 Stunden gedauert hat, bei mehr als

  • 10 Stunden auf 28 DM (36 DM bei mehrtägigen Reisen),

  • 8 Stunden auf 17 DM (23 DM bei mehrtägigen Reisen),

  • 6 Stunden auf 10 DM (13 DM bei mehrtägigen Reisen).

Wenn die Dienstreise nicht mehr als sechs Stunden gedauert hat, können nur nachgewiesene Verpflegungsmehraufwendungen bis zum Höchstbetrag von 19 DM anerkannt werden. Die Pauschbeträge sind nicht anzusetzen, wenn sie im Einzelfall zu einer offensichtlich unzutreffenden Besteuerung führen würden. Dies gilt nur für den WK-Bereich; der ArbG hat den Vorbehalt der unzutreffenden Besteuerung nicht zu beachten (Abschn. 39 Abs. 9 Satz 2 LStR).

Für Auslandsdienstreisen gelten länderspezifische Höchst- und Pauschbeträge. S. dazu die Übersicht im (BStBl I S. 455). S.

Bei einem Dienstgang dürfen die Verpflegungsmehraufwendungen höchstens mit 19 DM als Reisekosten angesetzt werden. Ohne Einzelnachweis der tatsächlichen Aufwendungen dürfen die Verpflegungsmehraufwendungen mit einem Pauschbetrag von 8 DM angesetzt werden, wenn der Dienstgang mehr als sechs Stunden gedauert hat.

Bei einer Fahrtätigkeit dürfen die Verpflegungsmehraufwendungen für jeden Kalendertag höchstens mit 19 DM als Reisekosten angesetzt werden. Ohne Einzelnachweis werden 8 DM bei mehr als sechsstündiger Abwesenheit und 16 DM bei mehr als zwölfstündiger Abwesenheit gewährt (Abschn. 39 Abs. 6 LStR).

Bei einer Einsatzwechseltätigkeit dürfen die Verpflegungsmehraufwendungen für jeden Kalendertag höchstens mit 19 DM angesetzt werden. Pauschal werden 8 DM für jeden Kalendertag berücksichtigt, an dem der AN ausschließlich aus beruflichen Gründen mehr als sechs Stunden von seiner Wohnung abwesend ist (Abschn. 39 Abs. 7 LStR)

In Abschn. 39 Abs. 8 LStR sind Konkurrenzregeln festgelegt. Bei einer mehrtägigen Dienstreise, einer Fahrtätigkeit oder einer Einsatzwechseltätigkeit dürfen die Verpflegungsmehraufwendungen jeweils für sämtliche Tage einheitlich nur auf Grund eines Einzelnachweises oder mit den Pauschbeträgen angesetzt werden; das Verfahren darf während der jeweiligen beruflichen Tätigkeit nicht gewechselt werden. Verpflegungsmehraufwendungen wegen einer Fahrtätigkeit oder Einsatzwechseltätigkeit dürfen nicht für einen Kalendertag angesetzt werden, für den Verpflegungsmehraufwendungen wegen einer Dienstreise oder in der Übergangszeit bei einer doppelten Haushaltsführung berücksichtigt werden. Verpflegungsmehraufwendungen wegen eines Dienstgangs dürfen nicht für einen Kalendertag angesetzt werden, für den Verpflegungsmehraufwendungen wegen einer Fahrtätigkeit oder Einsatzwechseltätigkeit berücksichtigt werden.

h) Übernachtungskosten

Übernachtungskosten werden in der nachgewiesenen Höhe berücksichtigt. Läßt sich der Preis für das Frühstück aus einem Gesamtpreis nicht feststellen, so sind Übernachtungskosten im Inland um 7 DM zu kürzen (Abschn. 40 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 LStR 1990). Wie bisher darf der ArbG für jede Übernachtung im Inland pauschal 39 DM stfr. zahlen. Im WK-Bereich kommt - unverändert - für Inlandsreisen nur der Einzelnachweis in Betracht.

Für Auslandsdienstreisen kann auch der AN Pauschbeträge für Übernachtungskosten beanspruchen. Die Höhe hängt vom jeweiligen Land ab; s. dazu die Übersicht im (BStBl I S. 455).

i) Reisenebenkosten

Zu den vom ArbG stfr. erstattungsfähigen Reisenebenkosten gehören z. B. Aufwendungen für Beförderung und Aufbewahrung von Gepäck, Telefonkosten, Parkgebühren oder Verkehrsunfallkosten (sofern und soweit sie der AN als WK geltend machen könnte, s. Nr. 41).

19. Vergütungen zur Erstattung von Mehraufwen- § 3 Nr. 16 EStG dungen bei außerhalb des öffentlichen Dienstes doppelter Haushaltsführung

a) Begriff

Notwendige Mehraufwendungen aus Anlaß einer doppelten Haushaltsführung darf der ArbG stfr. erstatten. Ein AN führt einen doppelten Haushalt, wenn er außerhalb des Ortes, an dem er einen eigenen Hausstand unterhält, beschäftigt ist und am Beschäftigungsort wohnt (§ 9 Abs. 1 Nr. 5 EStG).

Voraussetzung ist, daß der AN nicht täglich an den Ort des eigenen Hausstands zurückkehrt und auch keine Dienstreise (dazu Nr. 18) vorliegt. Die Begründung der doppelten Haushaltsführung muß beruflich veranlaßt sein; dagegen ist für die Folgezeit nicht zu prüfen, ob die Beibehaltung der doppelten Haushaltsführung noch beruflich veranlaßt ist ( BStBl 1989 II S. 103; S. Abschn. 43 Abs. 1 Satz 4 LStR). Ein beruflicher Anlaß bei der Begründung liegt regelmäßig bei Versetzung oder Antritt einer (neuen) Stelle vor ( BStBl 1982 II S. 297, v. , BStBl 1989 II S. 293). Die berufliche Veranlassung wird auch bejaht, wenn der doppelte Haushalt erst Jahre nach einer Versetzung begründet wird ( BStBl II S. 520). Dies ist auch für den Fall zu bejahen, daß der AN seinen Familienhausstand zunächst vom Beschäftigungsort wegverlegt hatte und erst viel später eine Zweitwohnung am Beschäftigungsort begründet ( a. a. O.). Sind beide Ehegatten berufstätig und hatte jeder von ihnen im Zeitpunkt der Eheschließung an verschiedenen Orten eine Wohnung inne, liegt beruflich veranlaßte doppelte Haushaltsführung vor, wenn die Ehegatten eine Wohnung als Familienhaushalt nutzen und die andere Wohnung als Zweitwohnung beibehalten wird ( BStBl II S. 455). Dies gilt auch, wenn der Familienhausstand durch Aufnahme der Berufstätigkeit (auch) des anderen Ehegatten an dessen Beschäftigungsort begründet und die Wohnung des bisher alleinverdienenden Ehegatten als Zweitwohnung beibehalten wird.

An einer beruflichen Veranlassung fehlt es, wenn beide Ehegatten die Woche über in der Zweitwohnung am Beschäftigungsort leben und sich nur in der übrigen Zeit in der (größeren) entfernteren Wohnung aufhalten ( BStBl II S. 582, 584); es kommt auf den Mittelpunkt der Lebensinteressen an.

Einen eigenen Hausstand hat, wer eine Wohnung mit eigener selbstbeschaffter Möbelausstattung besitzt, die seinen Lebensbedürfnissen entspricht und in der hauswirtschaftliches Leben herrscht, an dem sich der AN finanziell und persönlich beteiligt ( BStBl 1972 II S. 148, und v. , BStBl 1984 II S. 521). Bei unverheirateten AN kommt als weitere Voraussetzung hinzu, daß der AN den Hausstand mit Angehörigen vor der Aufnahme der auswärtigen Tätigkeit führte und die Kosten weiterhin ganz oder überwiegend trägt ( BStBl 1972 II S. 132). Dies gilt auch, wenn sich der Angehörige vorübergehend außerhalb der gemeinsamen Wohnung aufhält (s. hierzu BStBl II S. 649). Unverheiratete, die ein gemeinsames Kind haben, können mit diesem einen Familienhausstand führen ( BStBl 1989 II S. 561). Wegen der maßgeblichen finanziellen und persönlichen Mitwirkung eines Gastarbeiters am hauswirtschaftlichen Leben in der Familienwohnung im Heimatland sind umfangreiche Regelungen ergangen ( BStBl I S. 181).

Eine Wohnung am Beschäftigungsort ist bei Binnenschiffern und Seeleuten auch die Unterkunft an Bord, bei Soldaten die Unterkunft in der Kaserne und bei AN an wechselnden Einsatzstellen im Gleisbau der Gleisbauzug. Da eine Gemeinschaftsunterkunft ausreicht, ist erst recht ein möbiliertes Zimmer oder ein Hotelzimmer eine Zweitwohnung im Sinne der doppelten Haushaltsführung (s. Abschn. 43 Abs. 4 LStR).

b) Zeitliche Beschränkung für Arbeitnehmer ohne eigenen Hausstand

Bei AN ohne eigenen Hausstand gilt ein Wohnungswechsel an den neuen Beschäftigungsort als doppelte Haushaltsführung für eine Übergangszeit

  • allgemein von 2 Wochen seit Aufnahme der Beschäftigung am neuen Beschäftigungsort,

  • bei Einsatzwechseltätigkeit von 3 Monaten seit Aufnahme der Beschäftigung an der neuen Einsatzstelle,

für die Folgezeit nur, wenn

  • der AN vorübergehend außerhalb seines bisherigen Beschäftigungsorts tätig ist und den Mittelpunkt seiner Lebensinteressen am bisherigen Wohnort beibehält. S.

Eine vorübergehende Tätigkeit liegt z. B. bei Abordnung, Probezeit oder Teilnahme an einem Lehrgang vor ( BStBl 1983 II S. 269). Die FinVerw unterstellt eine vorübergehende Beschäftigung bei einer Befristung auf längstens 3 Jahre (Abschn. 43 Abs. 5 Nr. 2a LStR),

  • der AN bei längerfristiger oder dauernder Beschäftigung am neuen Beschäftigungsort zwar umzugsbereit ist ( BStBl II S. 629), eine angemessene Wohnung aber nicht findet und seinen Mittelpunkt am bisherigen Beschäftigungsort beibehält ( BStBl II S. 795).

c) Berücksichtigungsfähige Kosten bei Arbeitnehmern mit eigenem Hausstand
  • Fahrtkosten für die erste Fahrt zum Beschäftigungsort und für die letzte Rückfahrt. Statt des Einzelnachweises können bei Fahrten mit dem Pkw 0,42 DM je gefahrenen Kilometer geltend gemacht werden.

  • Kosten für eine Familienheimfahrt wöchentlich. Bei der Benutzung des eigenen Pkw gilt die Beschränkung auf die Kilometerpauschale wie bei Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte. Ist der AN an der Familienheimfahrt aus beruflichen Gründen gehindert und besucht ihn deshalb die Ehefrau, können nur deren Fahrtkosten vom Ehemann geltend gemacht werden ( BStBl 1975 II S. 64). An Stelle der Aufwendungen für eine Familienheimfahrt können die Gebühren für ein Ferngespräch bis zu einer Dauer von 15 Minuten mit Angehörigen, die zum Einfamlienhausstand des AN gehören, berücksichtigt werden ( BStBl II S. 988). Führt der AN mehr als eine Familienheimfahrt wöchentlich durch, so kann er wählen, ob er die Mehraufwendungen wegen doppelter Haushaltsführung (Familienheimfahrt, Verpflegungsmehraufwendungen und Aufwendungen für die Zweitwohnung) oder die Fahrtkosten als Aufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte geltend machen will ( BStBl 1986 II S. 221, v. 9. 6. 88, BStBl II S. 990).

  • Mehraufwendungen für Verpflegung mit den Pauschbeträgen von 46 DM täglich in der Übergangszeit (regelmäßig 2 Wochen, bei Einsatzwechseltätigkeit 3 Monate) und in der Folgezeit 16 DM täglich. Bei Auslandstätigkeit werden für die Folgezeit 40 v. H. des pauschalen Tagegeldes für Dienstreisen in das betreffende Land anerkannt (s. Nr. 18). Der ArbG hat nicht zu prüfen, ob die Anwendung der Pauschsätze zu einer unzutreffenden Besteuerung führt (Abschn. 43 Abs. 10 Nr. 2 LStR).

  • In den Fällen des Einzelnachweises kommen bei Inlandstätigkeit in der Übergangszeit höchstens 64 DM, in der Folgezeit 22 DM täglich in Betracht. Bei Auslandstätigkeit können für die Folgezeit höchstens 40 v. H. des Tagegeldes für Dienstreisen in das betreffende Land berücksichtigt werden (s. Nr. 18).

  • Kosten der Unterkunft am Beschäftigungsort im Inland pauschal mit 39 DM täglich in der Übergangszeit, in der Folgezeit bis zu 8 DM oder in nachgewiesener Höhe, soweit sie nicht überhöht sind ( BStBl II S. 473, läßt überhöhte Aufwendungen nicht zu, wenn der AN am Beschäftigungsort zur Befriedigung seines gesellschaftlichen Bedürfnisses eine große - 120 qm - und teure - 1 000 DM monatlich - Wohnung mietet). Wohnt der AN am Beschäftigungsort im eigenen Haus, sind alle Aufwendungen, die bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung berücksichtigt werden, ausgeschlossen, also nicht laufende Betriebskosten und AfA auf die Einrichtung ( BStBl 1983 II S. 467). Bei einer Auslandstätigkeit ist ebenfalls ein pauschaler Ersatz zulässig; berücksichtigt wird die für den Tätigkeitsstaat geltende Unterkunftspauschale, und zwar in der Übergangszeit in voller Höhe, in der Folgezeit in Höhe von 40 v. H. (Abschn. 43 Abs. 9 Satz 4 LStR).

d) Berücksichtigungsfähige Kosten bei Arbeitnehmern ohne eigenen Hausstand

Eine Einschränkung in der Geltendmachung von Kosten bei AN ohne eigenen Hausstand besteht insoweit, als Mehraufwendungen für Verpflegung nach Ablauf S. der Übergangszeit (2 Wochen, bei Einsatzwechseltätigkeit 3 Monate) nur in nachgewiesener oder glaubhaft gemachter Höhe anerkannt werden ( BStBl 1983 II S. 177).

Die Geltendmachung der Aufwendungen bei der quasi-doppelten Haushaltsführung setzt nicht voraus, daß dem AN Aufwendungen für die Beibehaltung der Unterkunft am Wohnort entstehen ( BStBl II S. 515).

20. Vergütungen zur Erstattung von Umzugs- § 3 Nr. 16 EStG kosten außerhalb des öffentlichen Dienstes

Umzugskosten, die der ArbG dem AN im privaten Dienst vergütet, sind bis zur Höhe des Betrags stfr., den ein vergleichbarer Bundesbeamter als Umzugsauslagen erhalten würde (§ 3 Nr. 16 EStG, Abschn. 41 Abs. 2 LStR und BStBl II S. 595).

Ein dienstlicher Anlaß ist auch der erstmalige Antritt einer Stellung oder ein Wechsel des ArbG. Bei Umzügen am Ort kann eine dienstliche Veranlassung nur anerkannt werden, wenn der ArbG den Umzug aus dienstlichen Gründen fordert, z. B. weil eine Dienstwohnung bezogen oder geräumt werden muß, oder wenn bei Umzügen innerhalb einer Großstadt der AN eine näher am neuen Arbeitsplatz gelegene Wohnung bezieht, um die Zeitspanne für die täglichen Fahrten zur Arbeitsstätte erheblich zu vermindern ( BStBl 1983 II S. 16); dies muß mindestens eine Stunde ausmachen ( BStBl 1987 II S. 81). Bei einem Umzug in eine näher am Arbeitsplatz gelegene Wohnung sind Umzugskosten nicht anzuerkennen, wenn Anhaltspunkte gegeben sind, die für eine private Mitveranlassung des Umzugs sprechen; die berufliche Veranlassung muß etwaige andere Motive erkennbar weit überwiegen. Ein ganz überwiegend betriebliches Interesse des ArbG ist insbesondere beim Beziehen oder Räumen einer Dienstwohnung anzunehmen, wenn diese bestimmten AN vorbehalten ist, um deren jederzeitige Einsatzmöglichkeit zu gewährleisten ( BStBl II S. 777).

21. Werkzeuggeld § 3 Nr. 30 EStG

Ein vom ArbG gezahltes Werkzeuggeld für die betriebliche Benutzung der Werkzeuge des AN ist stfr., soweit es den Aufwand des AN nicht offensichtlich übersteigt (§ 3 Nr. 30 EStG). Die Werkzeuge werden auch dann betrieblich genutzt, wenn sie im Rahmen des Dienstverhältnisses außerhalb einer Betriebsstätte des ArbG eingesetzt werden, z. B. auf einer Baustelle (Abschn. 19 Satz 2 LStR). Da es sich um die Werkzeuge des AN handelt, kann begrifflich kein stfr. Auslagenersatz i. S. des § 3 Nr. 50 EStG (s. Nr. 25) vorliegen; denn der ArbG ersetzt begrifflich WK des AN.

Auch pauschale Entschädigungen (ohne Einzelnachweis) sind stfr., soweit sie die regelmäßigen AfA der Werkzeuge, die üblichen Betriebs-, Instandhaltungs- und Instandsetzungskosten der Werkzeuge sowie die Kosten der Beförderung der Werkzeuge zwischen Wohnung und Einsatzstelle abgelten. Demgegenüber gehören Entschädigungen für Zeitaufwand des AN, z. B. für die ihm obliegende Reinigung und Wartung der Werkzeuge, zum stpfl. AL (Abschn. 19 Satz 4 LStR). S. a. NWB F. 6 S. 3073.

22. Überlassung typischer Berufskleidung § 3 Nr. 31 EStG

Überläßt der ArbG den AN typische Berufskleidung unentgeltlich oder verbilligt, so ist der darin liegende geldwerte Vorteil stfr. Sowohl die Zurverfügungstel- S. lung zum bloßen Gebrauch als auch die Übereignung der typischen Berufsbekleidung wird von der Steuerbefreiung umfaßt. Zur typischen Berufskleidung gehören Kleidungsstücke, die als Arbeitsschutzkleidung auf die jeweils ausgeübte Berufstätigkeit zugeschnitten sind oder nach ihrer z. B. uniformartigen Beschaffenheit objektiv eine berufliche Funktion erfüllen. Diese Definition der typischen Berufskleidung in Abschn. 20 Abs. 1 Satz 2 LStR entspricht der vom BFH (v. , BStBl 1980 II S. 75) getroffenen Abgrenzung zwischen typischer Berufskleidung und bürgerlicher Kleidung.

Die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 31 EStG umfaßt auch die Barablösung eines Anspruchs des AN auf Gestellung typischer Berufskleidung; dieser Anspruch kann auf Gesetz, Tarifvertrag, Betriebsvereinbarung oder Einzelarbeitsvertrag beruhen. Pauschale Barablösungen sind stfr., soweit sie die regelmäßigen AfA und die üblichen Instandhaltungs- und Instandsetzungskosten der typischen Berufskleidung abgelten. Entschädigungen für Zeitaufwand, z. B. für die dem AN obliegende Reinigung der typischen Berufskleidung, gehören zum stpfl. AL.

23. Sammelbeförderung von Arbeitnehmern § 3 Nr. 32 EStG zwischen Wohnung und Arbeitsstätte

Stellt der ArbG den AN einen Omnibus, Kleinbus oder für mehrere Personen einen Pkw zu Sammelfahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zur Verfügung, ist der darin liegende geldwerte Vorteil der AN nach § 3 Nr. 32 EStG stfr. Die Sammelbeförderung mit dem betriebseigenen Fahrzeug oder dem Fahrzeug eines Dritten ist jedoch nur dann stfr., wenn die Sammelbeförderung für den betrieblichen Einsatz der AN notwendig ist. Dies soll nach Abschn. 21 Satz 2 LStR z. B. der Fall ein, wenn die Beförderung mit öffentlichen Verkehrsmitteln nicht oder nur mit unverhältnismäßig hohem Zeitaufwand durchgeführt werden könnte, die AN an ständig wechselnden Tätigkeitsstätten oder verschiedenen Stellen eines weiträumigen Arbeitsgeländes eingesetzt werden oder der Arbeitsablauf eine gleichzeitige Arbeitsaufnahme der beförderten AN erfordert. S. a. NWB F. 6 S. 3074.

24. Aufwandsentschädigungen aus öffentlichen Kassen § 3 Nr. 12 EStG

Die aus einer Bundes- oder Landeskasse gezahlten Bezüge, die in einem Bundes- oder Landesgesetz oder einer auf bundes- oder landesgesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung oder von der Bundes- oder einer Landesregierung als Aufwandsentschädigung festgesetzt sind und als Aufwandsentschädigung im Haushaltsplan ausgewiesen werden, sind stfr. (§ 3 Nr. 12. Satz 1 EStG).

Die Steuerfreiheit ist allein von diesen formalen Voraussetzungen abhängig. Die Annahme, daß mit diesen Aufwandsentschädigungen nur stl. berücksichtigungsfähige Aufwendungen ersetzt werden, ist bei Aufwandsentschädigungen nach Satz 1 unwiderlegbar. Die FÄ sollen von jeder weiteren Prüfung enthoben werden. Die Unwiderlegbarkeit eines vorhandenen stl. berücksichtigungsfähigen Aufwands in gleicher Höhe hat ihre Rechtfertigung darin, daß die genannten Instanzen sachgerechte Entscheidungen treffen und keine Aufwandsentschädigung festsetzen werden, die ihrem Gehalt nach Entgelt für eine selbständige oder nichtselbständige Tätigkeit sind.

Angeordnetenbezüge sind sonstige Einkünfte nach § 22 Nr. 4 EStG. Diese Einordnung der Einkünfte gilt auch für die vergleichbaren Abgeordnetenbezüge der Mandatsträger in den Länderparlamenten (§ 22 Nr. 4 Satz 1 EStG). Neben den stpfl. Abgeordnetenbezügen sind Unkostenpauschalen als Aufwandsentschädigungen vorgesehen, die insoweit nach § 3 Nr. 12 Satz 1 EStG stfr. sind.

Aufwandsentschädigungen, bei denen die Voraussetzungen des § 3 Nr. 12 Satz 1 EStG nicht vorliegen, sind nach Satz 2 der Gesetzesvorschrift nur stfr., wenn sie aus öffentlichen Kassen an Personen gezahlt werden, die öffentliche S. Dienste für einen inländischen Träger öffentlicher Gewalt leisten ( BStBl 1983 II S. 219).

Zu dem Kreis der Anspruchsberechtigten gehören z. B. haupt- oder ehrenamtliche Gemeinde- oder Kreisbeamte, aber auch Beamte als Aufsichtsräte. Solche Aufwandsentschädigungen müssen nach dem Gesetzeswortlaut an ”öffentliche Dienste leistende Personen gezahlt werden”. Nach der Rspr. des BFH (v. , BStBl II S. 437) reicht zwar außer der hoheitlichen eine schlicht- hoheitliche Tätigkeit aus; andererseits leisten Beamte in der fiskalischen Verwaltung - z. B. in Betrieben gewerblicher Art von Körperschaften des öffentlichen Rechts - keine öffentlichen Dienste i. S. der Befreiungsvorschriften ( BStBl II S. 818, v. , BStBl II S. 563). Die Entscheidung der Frage, ob es sich um einen Betrieb gewerblicher Art einer juristischen Person des öffentlichen Rechts handelt, richtet sich nach den Vorschriften des KSt-Rechts (s. Abschn. 13 Abs. 2 Sätze 7-9 LStR).

Für Mitglieder kommunaler Volksvertretungen (z. B. Gemeinderats- und Kreistagsmitglieder) haben sich Bund und Länder auf einen einheitlichen Rahmen verständigt, der ein Auseinanderfallen länderunterschiedlicher Regelungen vermeiden soll (s. z. B. Fin Min NW v. , DStZ B. S. 291).

Werden Bezüge als Aufwandsentschädigungen aus öffentlichen Kassen für öffentliche Dienste gezahlt, ohne daß die aufgeführten Voraussetzungen des § 3 Nr. 12 Satz 1 EStG sämtlich vorliegen, so ist die Vermutung, daß sich Einnahmen und Ausgaben ausgleichen, widerlegbar; denn die als Aufwandsentschädigung gezahlten Bezüge sind nur stfr., ”soweit nicht festgestellt wird, daß sie für Verdienstausfall oder Zeitverlust gewährt werden oder den Aufwand, der dem Empfänger erwächst, offenbar übersteigen” (§ 3 Nr. 12 Satz 2 EStG). Danach sind die FÄ verpflichtet zu prüfen, ob die als Aufwandsentschädigung gezahlten Beträge tatsächlich zur Bestreitung von Aufwendungen erforderlich sind (Abschn. 13 Abs. 3 Satz 3 LStR). Hier wären Einzelfeststellungen nötig. Um diese Einzelnachweise zu vermeiden, ist nach Abschn. 13 Abs. 4 LStR zur Erleichterung wie folgt zu verfahren: Sind der Kreis der Anspruchsberechtigten und der Betrag oder auch ein Höchstbetrag der an Anspruchsberechtigte aus einer öffentlichen Kasse gewährten Aufwandsentschädigung durch Gesetz oder VO bestimmt, so ist die Aufwandsentschädigung bei hauptamtlich tätigen Personen in voller Höhe stfr.; bei ehrenamtlich tätigen Personen sind 33 1/3 v. H., mindestens 50 DM monatlich, der gewährten Aufwandsentschädigung stfr. Ist die Aufwandsentschädigung nicht durch Gesetz oder VO bestimmt, so kann i. d. R. ohne weiteren Nachweis ein stl. anzuerkennender Aufwand

  • bei ehrenamtlich tätigen Personen in Höhe von 33 1/3 v. H. der gewährten Aufwandsentschädigung, mindestens jedoch in Höhe von 50 DM, höchsten in Höhe von 300 DM monatlich, und

  • bei hauptamtlich tätigen Personen bis zur Höhe von 300 DM monatlich angenommen werden (s. im einzelnen Abschn. 13 Abs. 4 LStR).

Zum Begriff der öffentlichen Kasse s. Nr. 17.

25. Aufwandsentschädigungen für nebenberufliche § 3 Nr. 26 EStG Tätigkeiten

Aufwandsentschädigungen für nebenberufliche Tätigkeiten als Übergangsleiter, Ausbilder, Erzieher, Pflegekraft oder für eine vergleichbare nebenberufliche Tätigkeit zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke im Dienst oder Auftrag bestimmter Institutionen sind bis zur Höhe von insgesamt 2 400 DM im Jahr stfr. (§ 3 Nr. 26 EStG). S.

Begünstigt ist die Tätigkeit eines Sporttrainers, eines Chorleiters oder Orchesterdirigenten, die Lehr- und Vortragstätigkeit an Schulen, Volkshochschulen Mütterberatung, Erste-Hilfe-Kurse, die Tätigkeit als Prüfer bei einer zu Beginn, im Verlaufe oder als Abschluß einer Ausbildung abgenommenen Prüfung ( BStBl II S. 890) und die Tätigkeit einer Pflegekraft. Die Tätigkeit als Vorstandsmitglied, Vereinskassierer, Gerätewart oder als (nicht pflegerischer) Helfer bei einer Wohlfahrtsorganisation gehört nicht zu den begünstigten ”vergleichbaren” Tätigkeiten (Abschn. 17 Abs. 1 Satz 3 LStR).

Die erforderliche nebenberufliche Tätigkeit grenzt sich gegenüber einer hauptberuflichen Tätigkeit insbesondere nach dem Zeitaufwand und der Höhe der Vergütung (Bestreitung des Lebensunterhalts) ab. Danach können Hausfrauen, Studenten, Rentner oder Arbeitslose nebenberuflich tätig werden; dagegen ist als überlicherweise im Hauptberuf ausgeübte Tätigkeit anzusehen die Tätigkeit einer Lehrerin oder Kindergärtnerin mit halber Stundenzahl (Abschn. 17 Abs. 2 Satz 4 LStR). Auf eine dienstrechtliche Verpflichtung zur Übernahme der Nebentätigkeit kommt es nicht an ( BStBl II S. 783).

Die Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke (s. §§ 52 bis 54 AO) muß der Allgemeinheit zugute kommen, so daß die Aus- und Fortbildung innerhalb eines Unternehmens oder einer Dienststelle nicht zur Steuerfreiheit führt; anders, wenn Bedienstete verschiedener Dieststellen zentral ausgebildet und geprüft werden. Begünstigt ist auch die Tätigkeit bei einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, z. B. die nebenberufliche Lehrtätigkeit an einer Universität, die nebenberufliche Ausbildungstätigkeit bei der Feuerwehr oder die nebenberufliche Fortbildungstätigkeit für eine Anwalts- oder Ärztekammer (Abschn. 17 Abs. 5 LStR).

Die Steuerbefreiung kommt unabhängig davon in Betracht, ob die nebenberufliche Tätigkeit nichtselbständig oder selbständig (§ 18 EStG) ausgeübt wird. Der stfr. Höchstbetrag von 2 400 DM ist ein Jahresbetrag; mehrere Tätigkeiten für verschiedene gemeinnützige Organisationen sind zusammenzurechnen ( a. a. O.). Die Steuerbefreiung für Aufwandsentschädigungen aus öffentlichen Kassen (§ 3 Nr. 12, s. Nr. 24), Reisekostenvergütungen (§ 3 Nr. 13, 16, s. Nr. 17, 18) und Auslagenersatz (§ 3 Nr. 50 EStG, s. Nr. 26) bleibt unberührt, so daß mehrere Steuerbefreiungsvorschriften nebeneinander angewendet werden können. § 3 Nr. 26 EStG kommt deshalb erst für diejenigen Teile der Vergütung zur Anwendung, die nicht nach anderen Steuerbefreiungsvorschriften stfr. sind.

26. Durchlaufende Gelder und Auslagenersatz § 3 Nr. 50 EStG

Durchlaufende Gelder und Auslagenersatz sind begrifflich keine Einnahmen, weil sie den AN nicht bereichern (s. Nr. 12f). Durchlaufende Gelder und Auslagenersatz gelangen nicht in den Verfügungsbereich des AN, weil er sie für den ArbG ausgibt. Es ist für die stl. Beurteilung ohne Belang, ob dies für den Dritten erkennbar ist (im Namen und für Rechnung des ArbG) oder nicht (der AN tritt im eigenen Namen auf). Entscheidend ist, daß für den AN kein Überschuß verbleibt. Es darf kein eigenes Interesse des AN an den Ausgaben bestehen; die Ausgaben müssen ausschließlich oder doch bei weitem überwiegend durch die Belange des ArbG veranlaßt sein, so z. B. für ein dienstliches Telefongespräch, das der AN für den ArbG außerhalb des Betriebs führt (Abschn. 22 Abs. 1 Satz 5 LStR). Auslagenersatz liegt nicht vor, wenn Lebensführungskosten des AN ersetzt werden, wie es der Fall ist, wenn AN während ihrer Freizeit zur Kirchweih Gaststätten besuchen, deren Inhaber Kunden des ArbG sind ( BStBl 1976 II S. 231).

Entschädigungen, die eine Wach- und Schließgesellschaft an ihre Wachmänner für die Benutzung von eigenen Fahrrädern bei ausgedehnten Dienstgängen zahlt, gehören nicht zum AL, soweit die Entschädigungen angemessen sind und die Wachmänner ein Fahrrad benutzen müssen. Es handelt sich insoweit um stfr. Auslagenersatz ( BStBl III S. 552). Zehrgelder, die der ArbG in geringer Höhe an ständig im Außendienst mit Arbeiten am Gleis- und Rohrlei- S. tungsnetz einer Stadtgemeinde beschäftigte AN wegen des Fehlens notwendiger sozialer Einrichtungen zahlt, sind nach (BStBl 1969 II S. 45) als Auslagenersatz lstfr. Überhaupt gehören kleine Beträge, die ein ArbG einem AN für Auslagen im Interesse des ArbG pauschal ersetzt, nicht zum AL, wenn erfahrungsgemäß der Ersatzbetrag die Auslagen nicht übersteigt. Das gilt z. B. auch, wenn eine Wach- und Schließgesellschaft den Wachmännern für Fütterung und Pflege eines Wachhundes 1 DM täglich ersetzt ( a. a. O.). Auch ein pauschales Kleidergeld kann stfr. sein ( EFG S. 595; ).

Da durchlaufende Gelder oder Auslagenersatz begrifflich keine Einnahmen sind, ist die Freistellung von der Besteuerung nach § 3 Nr. 50 EStG systematisch verfehlt; sie hat nur klarstellende Bedeutung (so Gesetzesbegründung zum EStG 1934, RStBl 1935 S. 43). Zur Abgrenzung des stfr. Auslagenersatzes vom stpfl. WK-Ersatz s. NWB F. 6 S. 3043.

27. Leistungen nach dem Arbeitsförderungsgesetz § 3 Nr. 2 EStG

Das Arbeitslosengeld, das Kurzarbeitergeld, das Schlechtwettergeld, die Arbeitslosenhilfe und das Unterhaltsgeld sowie die übrigen Leistungen nach dem AFG, soweit sie AN oder Arbeitssuchenden oder zur Förderung der Ausbildung oder Fortbildung der Empfänger gewährt werden, sind stfr. Zu den übrigen (Lohnersatz-) Leistungen nach dem AFG rechnen auch das Konkursausfallgeld (§§ 141a bis 141n AFG) sowie das Wintergeld (§ 80 AFG), das zur Abgeltung der witterungsbedingten Mehraufwendungen bei Arbeit in der witterungsungünstigen Jahreszeit gezahlt wird.

Bestimmte Lohnersatzleistungen (z. B. Arbeitslosengeld, Kurzarbeitergeld, Schlechtwettergeld, Arbeitslosenhilfe, Konkursausfallgeld, Unterhaltsgeld als Zuschuß, Überbrückungsgeld oder Krankengeld nach dem AFG) unterliegen dem Progressionsvorbehalt nach § 32b Abs. 1 Nr. 1a EStG (s. Nr. 47).

28. Abfindungen wegen Auflösung des § 3 Nr. 9 EStG Dienstverhältnisses

Nach § 3 Nr. 9 EStG sind Abfindungen wegen einer vom ArbG veranlaßten oder gerichtlich ausgesprochenen Auflösung des Dienstverhältnisses bis zur Höhe von 24 000 DM, bei Vollendung des 50. Lebensjahres und 15jähriger Betriebszugehörigkeit bis 30 000 DM und bei Vollendung des 55. Lebensjahres und 20jähriger Betriebszugehörigkeit bis 36 000 DM stfr.

Eine vom ArbG veranlaßte Auflösung des Dienstverhältnisses bedeutet nicht, daß der ArbG das Dienstverhältnis formal gekündigt haben muß. Die Auflösung eines Dienstverhältnisses ist auch dann vom ArbG veranlaßt, wenn der ArbG dem AN nahegelegt hat, von sich aus das Arbeitsverhältnis zu kündigen. Der ArbG muß die entscheidenden Ursachen gesetzt haben, so daß dem AN die weitere Zusammenarbeit nicht mehr zumutbar ist ( BStBl II S. 735).

Ob und wann das Dienstverhältnis aufgelöst ist, entscheidet sich nach Arbeitsrecht; eine Änderungskündigung führt regelmäßig nicht zum Ausscheiden ( BStBl 1979 II S. 155, und v. , BStBl II S. 205); ebensowenig der Übergang des Betriebs auf einen anderen Inhaber mit den Rechtsfolgen des § 613a BGB (Abschn. 9 Abs. 2 LStR). Bei einem erneuten Dienstverhältnis mit demselben ArbG zu wesentlich anderen Bedingungen kann eine stfr. Abfindung vorliegen ( BStBl 1987 II S. 186).

Abfindungen sind einmalige oder auch fortlaufende Zahlungen ( a. a. O.), die dem AN für den Verlust des Arbeitsplatzes gewährt werden. S.

Bereits erdiente Ansprüche sind keine Entschädigungen ( a. a. O.), wohl aber die Zahlung künftiger vertraglicher Ansprüche für die Zeit nach der Auflösung, da mit dem Wirksamwerden der Auflösung des Dienstverhältnisses der Lohnanspruch erlischt. Daher ist auch AL, der dem AN von der sofortigen Kündigung bis zum Ablauf der Kündigungsfrist zugeflossen wäre, eine stfr. Abfindung ( a. a. O.).

Zur (tarifbegünstigten) Besteuerung des den Freibetrag übersteigenden Betrags der Abfindung nach § 39 Abs. 3 Satz 10 EStG s. Nr. 62.

29. Beihilfen, Unterstützungen § 3 Nr. 11, 15, 44 EStG

a) Hilfsbedürftigkeit

Beihilfen und Unterstützungen, die aus öffentlichen Kassen in besonderen Notfällen gezahlt werden, gehören nicht zum stpfl. AL (§ 3 Nr. 11 EStG und Abschn. 11 LStR). Auch wenn die Beihilfen und Unterstützungen nicht unmittelbar aus öffentlichen Kassen gezahlt werden, kommt Steuerfreiheit in Betracht, wenn die Leistungen des ArbG nach beamtenrechtlichen Grundsätzen gewährt werden ( BStBl 1984 II S. 113). Dies kann z. B. für Lehrkräfte an Ersatzschulen gelten, weil diese Ersatzschulen staatlich genehmigt sind und aus öffentlichen Mitteln finanziert werden. Staatliche Prüfung der Haushalts-, Kassen- und Rechnungsführung ist dabei erforderlich.

Unterstützungen, die von privaten ArbG an einzelne AN gezahlt werden, gehören nicht zum stpfl. AL, wenn die Unterstützungen dem Anlaß nach gerechtfertigt sind, z. B. in Krankheits- und Unglücksfällen. Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, daß die Unterstützungen

  • aus einer mit eigenen Mitteln des ArbG geschaffenen, aber von ihm unabhängigen und mit ausreichender Selbständigkeit ausgestatteten Einrichtung (Unterstützungskasse oder Hilfskasse für Fälle der Not und Arbeitslosigkeit) gewährt werden. Das gilt nicht nur für bürgerlich-rechtlich selbständige Unterstützungskassen, sondern auch für stl. selbständige Unterstützungskassen ohne bürgerlich-rechtliche Rechtspersönlichkeit, auf deren Verwaltung der ArbG keinen maßgebenden Einfluß hat;

  • aus Beträgen gezahlt werden, die der ArbG dem Betriebsrat oder sonstigen Vertretern der AN zu dem Zweck überweist, aus diesen Beträgen Unterstützungen an die AN ohne maßgebenden Einfluß des ArbG zu gewähren;

  • vom ArbG selbst erst nach Anhörung des Betriebsrats oder sonstiger Vertreter der AN gewährt werden (Abschn. 11 Abs. 2 Satz 2 LStR).

Die Unterstützungen sind nur insoweit stfr., als sie im Kj 1 000 DM nicht überschreiten. Werden Unterstützungen von mehr als 1 000 DM im Kj gewährt, so gehören sie ebenfalls nicht zum stpfl. AL, wenn sie aus Anlaß eines besonderen Notfalls gewährt werden. Bei der Beurteilung, ob ein solcher Notfall vorliegt, sind auch die Einkommensverhältnisse und der Familienstand des AN zu berücksichtigen.

Erholungsbeihilfen, soweit sie nicht ausnahmsweise als Unterstützungen anzuerkennen sind ( BStBl III S. 237) sowie Wirtschaftsbeihilfen und Überbrückungsbeihilfen, die ein ArbG seinen AN auszahlt, gehören grds. zum stpfl. AL. Das gilt regelmäßig auch dann, wenn die Beihilfen und Unterstützungen nicht unmittelbar vom ArbG, sondern von einem Dritten gewährt werden. Voraussetzung ist, daß eine ausreichende Beziehung zwischen dem Dritten und dem ArbG besteht, die es rechtfertigt, die Zahlung des Dritten ebenso wie die des ArbG selbst als AL zu behandeln ( BStBl III S. 167).

Aufwendungen des ArbG für ärztliche und zahnärztliche Überwachungen gehören nicht zum stpfl. AL; ebenso Kreislauftrainingskuren ( BStBl II S. 340) und Vorsorgeuntersuchungen ( BStBl 1983 II S. 39); s. Nr. 12. S.

b) Heirat oder Geburt eines Kindes

Heirats- und Geburtsbeihilfen sind nach § 3 Nr. 15 EStG bis zu 700 DM stfr., wenn sie innerhalb von 3 Monaten vor oder nach der Heirat oder der Geburt eines Kindes gewährt werden ( BStBl III S. 88, Abschn. 15 LStR).

Bezieht ein AN aus mehreren Dienstverhältnissen je eine Heirats- oder Geburtsbeihilfe, so kann er den Freibetrag für jede der Beihilfen in Anspruch nehmen. Erhalten Ehegatten, die beide bei demselben ArbG beschäftigt sind, jeweils eine Beihilfe, so steht der Freibetrag jedem Ehegatten zu.

c) Förderung der Erziehung, Ausbildung, Forschung, Wissenschaft oder Kunst

Beihilfen aus öffentlichen Mitteln für Zwecke der Erziehung, Ausbildung, Forschung, Wissenschaft oder Kunst sind nach § 3 Nr. 11 und 44 EStG stfr. Zu den nach § 3 Nr. 11 EStG stfr. Mitteln gehören z. B. BAföG-Leistungen (Abschn. 12 Abs. 2 Satz 2 LStR), nicht aber Unterhaltszuschüsse an Beamte im Vorbereitungsdienst ( BStBl II S. 718). Der Empfänger der Bezüge darf sich nicht zu einer bestimmten wissenschaftlichen oder künstlerischen Gegenleistung oder zu einer AN-Tätigkeit verpflichten (§ 3 Nr. 11 Satz 3 und Nr. 44 Buchst. a EStG).

30. Trinkgelder § 3 Nr. 51 EStG

Trinkgelder, auf die der AN einen gesetzlichen Anspruch hat, sind stpfl.; dazu gehören insbesondere die Bedienungszuschläge von 10 oder 15 % im Gaststättengewerbe. Es liegt Lohnzahlung durch Dritte vor (s. Nr. 13).

Trinkgelder, auf die der AN keinen Rechtsanspruch hat, sind nur stpfl., soweit sie 2 400 DM im Kj übersteigen (§ 3 Nr. 51 EStG). Beim Zusammentreffen von Pflichttrinkgeldern und freiwilligen Trinkgeldern ist das Übertrinkgeld (Sondertrinkgeld) im Rahmen des 2 400 DM-Freibetrags stfr.

Da der ArbG bei stpfl. Trinkgeldern zum Steuerabzug wegen üblicher Lohnzahlung durch Dritte verpflichtet ist (§ 38 Abs. 1 Satz 2 EStG), muß ihm der AN zur Erfüllung der ArbG-Pflichten die freiwilligen Trinkgelder anzeigen, soweit anzunehmen ist, daß der Betrag von 2 400 DM voraussichtlich überschritten wird (Abschn. 106 Abs. 4 LStR). Die Erfüllung der Anzeigepflicht befreit den ArbG grds. von der Haftung (Abschn. 106 Abs. 5 LStR).

31. Kaufkraftausgleich § 3 Nr. 64 EStG

Ein Kaufkraftausgleich, der im öffentlichen Dienst den in das Ausland entsandten AN gezahlt wird, ist nach § 3 Nr. 64 EStG stfr. Voraussetzung ist unbeschränkte Steuerpflicht nach § 1 Abs. 2 oder 3 EStG (s. dazu Nr. 4). Der Kaufkraftzuschlag zu den Auslandsdienstbezügen im öffentlichen Dienst wird vom BMI im Benehmen mit dem BMF und dem Auswärtigen Amt festgesetzt. Dies geschieht vierteljährlich (und als Gesamtübersicht alle 3 Jahre) mit Veröffentlichung im BStBl I (Gesamtübersicht zuletzt BStBl 1990 I S. 18).

Wird AN im privaten Dienst von einem inländ. ArbG tatsächlich ein Kaufkraftausgleich gewährt, bleibt er in dem Umfang stfr., wie er aus einer öffentlichen Kasse für einen AN gezahlt würde, der aus dienstlichen Gründen in ein Gebiet außerhalb des Inlands entsandt wird und dort für einen begrenzten Zeitraum einen Wohnsitz i. S. des § 8 AO oder einen gewöhnlichen Aufenthalt i. S. des § 9 AO hat. Eine Entsendung für einen begrenzten Zeitraum ist anzunehmen, wenn eine Rückkehr des AN nach Beendigung der Tätigkeit vorgesehen ist; dabei kommt es nicht darauf an, ob auch tatsächlich zurückkehrt. S.

Der Umfang des stfr. Kaufkraftausgleichs bestimmt sich nach den Sätzen des Kaufkraftzuschlags zu den Auslandsdienstbezügen im öffentlichen Dienst. Die Zuschlagsätze werden im öffentlichen Dienst auf 60 v. H. der Dienstbezüge, die bei Verwendung im Inland zustehen, und der Auslandsdienstbezüge angewendet. Da eine vergleichbare Bemessungsgrundlage außerhalb des öffentlichen Dienstes regelmäßig nicht vorhanden ist, ist der stfr. Teil des Kaufkraftausgleichs durch Anwendung eines entsprechenden Abschlagssatzes nach den Gesamtbezügen einschl. des Kaufkraftausgleichs zu bestimmen. Dabei ist es gleichgültig, ob die Bezüge im Inland oder im Ausland ausgezahlt werden. Zur Umrechnung der Zuschlagsätze des öffentlichen Dienstes in entsprechende Abschlagsätze s. Tabelle in Abschn. 26 Abs. 5 LStR.

32. Zuschläge für Sonntags-, Feiertags- und § 3b EStG Nachtarbeit

Nach § 3b EStG sind Zuschläge, die für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit gezahlt werden, im bestimmten Umfang stfr. Voraussetzung ist, daß die Zuschläge zu einem Grundlohn gezahlt werden (also nicht aus einem Gesamtlohn herausgerechnet werden) und daß die Arbeit zu den begünstigten Zeiten auch tatsächlich geleistet wird (also keine Steuerfreiheit etwa bei Fortzahlung des Zuschlags im Krankheitsfalle).

Mit Wirkung ab 1990 wird nicht mehr nach der Rechtsgrundlage der gezahlten Zuschläge unterschieden. Damit werden gesetzliche oder tarifvertragliche Zuschläge einerseits und Zuschläge, die auf Grund von Betriebsvereinbarungen oder Einzelarbeitsverträgen gezahlt werden, andererseits gleich behandelt. Die Zuschläge werden gleichermaßen begrenzt. Eine Übergangsregelung in § 52 Abs. 3 EStG sieht einen stufenweisen Abbau bisher höherer stfr. (gesetzlicher oder tarifvertraglicher) Zuschläge vor, um zu verhindern, daß der Nettolohn gemindert wird.

§ 3b Abs. 2 Satz 1 EStG definiert den Grundlohn als den laufenden AL, der dem AN für den jeweiligen Lohnzahlungszeitraum zusteht. Laufender AL ist nach Abschn. 115 LStR von den sonstigen Bezügen abzugrenzen. Sachbezüge, Aufwendungszuschüsse (wie für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte), laufende vermögenswirksame Leistungen und Zuschläge, die wegen der Besonderheit der Arbeit in der regelmäßigen Arbeitszeit (Normalarbeitszeit) geleistet werden (z. B. Erschwerniszulagen, Schichtzulagen) rechnen zum Grundlohn. Zur Abgrenzung des Grundlohns s. a. Abschn. 30 Abs. 2 Nr. 1 LStR.

Alsdann ist der Grundlohnanspruch für den jeweiligen Lohnzahlungszeitraum zu ermitteln. Abschn. 30 Abs. 2 Nr. 2 LStR geht vom Basisgrundlohn aus; dabei darf aus Vereinfachungsgründen auch ein früherer Lohnzahlungszeitraum als der laufende Lohnzahlungszeitraum zugrunde gelegt werden, weil vielfach bei der Ermittlung der begünstigten Zuschläge der Basisgrundlohn für den laufenden Lohnzahlungszeitraum noch nicht festeht. Zum Basisgrundlohn sind sog. Grundlohnzusätze hinzuzurechnen, z. B. der für einzelne Arbeitsstunden bestehende Anspruch auf Erschwerniszulagen oder Spätarbeitszuschläge oder der von der Zahl der tatsächlichen Arbeitstage abhängende Anspruch auf Fahrtkostenzuschüsse.

Basisgrundlohn und Grundlohnzusätze sind zusammenzurechnen und durch die Zahl der Stunden der regelmäßigen Arbeitszeit im jeweiligen Lohnzahlungszeitraum zu teilen. Das Ergebnis ist der Grundlohn, der für die Begrenzung des stfr. Anteils der Lohnzuschläge für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit maßgebend ist. Abschn. 30 LStR enthält Beispiele, welche die Ermittlung des Grundlohns veranschaulichen.

Der Zuschlagssatz für Nachtarbeit beträgt für die Zeit von 20 Uhr bis 0 Uhr und von 4 Uhr bis 6 Uhr höchstens 25 v. H. Für Nachtarbeit, die in der Zeit von 0 Uhr bis 4 Uhr geleistet wird, beträgt der Zuschlagssatz 40 v. H., sofern die Nachtarbeit vor 0 Uhr aufgenommen wird. S.

Der stfr. Zuschlag für Sonntagsarbeit beträgt höchstens 50 v. H. Sonntagsarbeit ist die Arbeit in der Zeit von 0 Uhr bis 24 Uhr des Sonntags. Als Sonntagsarbeit gilt auch die Arbeit in der Zeit von 0 Uhr bis 4 Uhr des auf den Sonntag folgenden Tages. An die Stelle des Zuschlags für Sonntagsarbeit tritt der höhere Zuschlag für Feiertagsarbeit, wenn der Sonntag auf einen Feiertag fällt.

Der stfr. Zuschlag für die Arbeit am 31. Dezember ab 14 Uhr und an den gesetzlichen Feiertagen beträgt höchstens 125 v. H. Für die Arbeit am 24. Dezember ab 14 Uhr, am 25. und 26. Dezember sowie am 1. Mai beträgt der Zuschlag 150 v. H. Als Feiertagsarbeit gilt auch die Arbeit in der Zeit von 0 Uhr bis 4 Uhr des folgenden Tages. Die gesetzlichen Feiertage werden durch die am Ort der Arbeitsstätte geltenden Vorschriften bestimmt.

Tarifverträge regeln zuweilen die Zahlung für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit im Zusammenhang mit der Zahlung von Zuschlägen für (nichtbegünstigte) Mehrarbeit. Sind die Zuschläge für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit einerseits und die Zuschläge für Mehrarbeit andererseits getrennt ausgewiesen oder lassen sie sich regelmäßig trennen, so sind die Zuschläge für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit stfr. Bei Mischzuschlägen darf der jeweilige Betrag für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit in dem Tarifvertrag herausgerechnet werden. Die tarifvertragliche Aufteilung eines Mischzuschlags in einen lstpfl. und lstfr. Teil ist stl. jedoch insoweit nicht zu beachten, als die Aufteilung mißbräuchlich oder unangemessen wäre ( BStBl II S. 371). Weiterführend Abschn. 30 Abs. 6 LStR.

33. Zinsersparnisse, Zinszuschüsse § 3 Nr. 68 EStG

Nach § 3 Nr. 68 EStG 1987 waren bis einschließlich 1988 Zinsersparnisse bei einem unverzinslichen oder zinsverbilligten ArbG-Darlehen sowie Zinszuschüsse des ArbG stfr., wenn das Darlehen mit der Errichtung oder dem Erwerb einer eigengenutzen Wohnung in einem im Inland gelegenen Gebäude zusammenhing und soweit die Zinsersparnisse und Zinszuschüsse insgesamt 2 000 DM im Kj nicht überstiegen. Dabei waren Zinsersparnisse anzunehmen, soweit der Zinssatz für das Darlehen 4 v. H. unterschritt. Nach § 52 Abs. 2f Satz 2 EStG ist diese Vorschrift für die Jahre 1989 bis 2000 weiter anzuwenden auf Zinsersparnisse und Zinszuschüsse bei Darlehen, die der AN vor dem erhalten hat, soweit die Vorteile nicht über die im Kj 1988 gewährten Vorteile hinausgehen. Hatte z. B. der ArbG dem AN im Jahr 1988 ein zinsloses Wohnungsbaudarlehen in Höhe von 20 000 DM, rückzahlbar im Jahre 2000, gewährt, kann der geldwerte Vorteil von jährlich 800 DM, aber auch nicht mehr, bis zum Jahr 2000 stfr. bleiben.

Gewährt der ArbG ein unverzinsliches oder zinsverbilligtes Darlehen außerhalb des Geltungsbereichs des § 3 Nr. 68 EStG, so werden Zinsvorteile nach Abschn. 31 Abs. 8 LStR stfr. belassen, wenn die Summe der noch nicht getilgten Darlehen am Ende des Lohnzahlungszeitraums 5 000 DM nicht übersteigt. Zinsvorteile sind anzunehmen, soweit der Effektivzins für ein Darlehen 5,5 v. H. unterschreitet. Nach dieser Vereinfachungsregelung können danach höchstens 5,5 v. H. aus 5 000 DM, also jährlich 275 DM stfr. bleiben.

Die Vereinfachungsregelung nach Abschn. 31 Abs. 8 LStR kann nicht auf stpfl. Teile von Zinsersparnissen eines ArbG-Darlehens nach § 3 Nr. 68 EStG 1987 angewendet werden. Beträgt z. B. der Darlehensstand des unter § 3 Nr. 68 EStG 1987 i. V. mit § 52 Abs. 2f EStG fallende ArbG-Darlehen 55 000 DM und ist das Darlehen unverzinslich, so sind die Zinsersparnisse aus 55 000 DM stfr. (4 v. H. aus 50 000 DM = 2 000 DM). Der Zinsvorteil aus den übersteigenden 5 000 DM ist stpfl. Der Zinsvorteil beträgt 200 DM (= 4 v. H. aus 5 000 DM). Hat jedoch der ArbG neben dem unter § 3 Nr. 68 EStG 1987 fallenden Darlehen ein weiteres Darlehen, S. etwa für die Anschaffung eines Pkw, gewährt, so ist dieses Darlehen nach Abschn. 31 Abs. 8 LStR zu behandeln und kann somit stfr sein (Abschn. 28 Abs. 12 Satz 2 LStR).

34. Rabattfreibetrag § 8 Abs. 3 EStG

Erhält ein AN auf Grund seines Dienstverhältnisses Waren oder Dienstleistungen, die vom ArbG nicht überwiegend für den Bedarf seiner AN hergestellt, vertrieben oder erbracht werden, so können die sich aus der verbilligten (oder unentgeltlichen) Abgabe ergebenden Vorteile stfr. sein, soweit sie aus dem Dienstverhältnis insgesamt 2 400 DM im Kj nicht übersteigen (§ 8 Abs. 3 EStG). Vor Anwendung des sog. Rabattfreibetrags sind den Sachbezügen die Endpreise (einschl. der USt) zugrunde zu legen, zu denen der ArbG die Waren oder Dienstleistungen fremden Letztverbrauchern im allgemeinen Geschäftsverkehr anbietet. Im Einzelhandel sind dies die Preise, mit denen die Waren ausgezeichnet werden. Tritt der ArbG mit (fremden) Letztverbrauchern nicht in Geschäftsbeziehung, so sind die Endpreise zugrunde zu legen, zu denen der dem Abgabeort des ArbG nächstansässige Abnehmer die Waren oder Dienstleistungen fremden Letztverbrauchern anbietet. Für die Preisfeststellung ist jeweils der Kalendertag maßgebend, an dem die Ware oder Dienstleistung an den AN abgegeben wird. Dieser Letztverbraucherpreis ist um 4 v. H. zu mindern. Als AL ist der Unterschiedsbetrag zwischen diesem Geldwert und dem vom AN gezahlten Entgelt anzusetzen (Abschn. 32 Abs. 2 LStR).

Beispiel:

Die Möbelfabrik A in X liefert ausschließlich an Großhändler. Der nächstansässige Abnehmer in Y verkauft die Möbel an Letztverbraucher zu dem von der Möbelfabrik empfohlenen Preis. Die Möbelfabrik überläßt ihrem AN Möbel zum empfohlenen Preis von 20 000 DM abzügl. eines Belegschaftsrabatts von 20 v. H. Berechnung des Vorteils:


Tabelle in neuem Fenster öffnen
Entgelt des AN                                           16 000 DM
Letztverbraucherpreis                   20 000 DM
abzügl. 4 v. H. Bewertungsabschlag         800 DM
                                        ---------
maßgebender Wert                        19 200 DM
abzügl. Rabattfreibetrag                 2 400 DM
                                        ---------
stl. Wert                               16 800 DM        16 800 DM
                                                         -----------
stpfl. geldwerter Vorteil                                   800 DM
                                                         =========

Unter den Rabattfreibetrag können nur Waren fallen, die vom ArbG hergestellt oder vertrieben werden. Als Beispiele sind in den LStR Automobilunternehmen, Brauereien, Tabakwarenhersteller, Elektrizitätswerke, Bergbauunternehmen und Betriebe der Land- und Forstwirtschaft erwähnt. Auf Rohstoffe, Zutaten und Halbfertigprodukte ist die Begünstigung anwendbar, wenn diese mengenmäßig überwiegend in die Erzeugnisse des Betriebs eingehen (z. B. die den AN in einer Kleiderfabrik überlassenen Stoffe und Zutaten). Betriebs- und Hilfsstoffe, die mengenmäßig überwiegend nicht an fremde Dritte abgegeben werden, sind nicht begünstigt (z. B. die verbilligte Überlassung von Kraftstoffen an AN durch die Betriebstankstelle). Nicht begünstigt sind Waren, die der ArbG überwiegend für seine AN herstellt (z. B. Kantinenmahlzeiten) oder die er überwiegend an seine AN vertreibt (z. B. eigens für Zwecke des Personalverkaufs bezogene Waren). Gibt z. B. ein Hotel oder eine Gaststätte Mahlzeiten im Betrieb unentgeltlich oder verbilligt an die AN ab, so kann der Rabattfreibetrag gewährt werden, wenn die Speisen nicht für die AN besonders zubereitet und Hotel- oder Gaststättenbesuchern angeboten werden (vgl. Abschn. 31 Abs. 6 Satz 5 LStR).

Zu den (begünstigten) Dienstleistungen gehören alle personellen Leistungen, die üblicherweise gegen Entgelt erbracht werden, wie Beförderungsleistungen, Beratung, Werbung, Datenverarbeitung, Kontenführung und Versicherungsschutz sowie Reiseveranstaltungen, die über reine Vermietungsleistungen hinausgehen. Die leih- oder mietweise Überlassung von Grundstücken, Wohnungen, möblierten S. Zimmern oder von Kraftfahrzeugen, Maschinen und anderen beweglichen Sachen sowie die Gewährung von Darlehen sind keine Dienstleistungen (Abschn. 32 Abs. 1 Nr. 2 LStR; anderer Ansicht insbesondere Drenseck, FR 1989 S. 261).

Der Rabattfreibetrag ist arbeitgeberbezogen. Steht der AN im Kj nacheinander oder nebeneinander in mehreren Dienstverhältnissen, so sind die Sachbezüge aus jedem Dienstverhältnis unabhängig voneinander zu beurteilen (Abschn. 32 Abs. 1 Nr. 1 LStR).

Der Rabattfreibetrag kann nur in Anspruch genommen werden, wenn der ArbG von der Möglichkeit der Pauschalbesteuerung nach § 40 Abs. 2 Nr. 2 EStG keinen Gebrauch macht (Abschn. 32 Abs. 1 Nr. 4 LStR).

35. Unentgeltliche oder verbilligte Überlassung von § 19 a EStG Vermögensbeteiligungen

§ 19a EStG läßt bei unentgeltlicher oder verbilligter Überlassung von Vermögensbeteiligungen einen Vorteil bis höchstens 500 DM jährlich stfr., soweit der vom ArbG eingeräumte Vorteil nicht höher als der halbe Wert der Beteiligung ist.

Der geldwerte Vorteil ist bei unentgeltlicher Überlassung der Wert der Vermögensbeteiligung. Der geldwerte Vorteil bei verbilligter Überlassung ist der Unterschied zwischen dem Wert der Vermögensbeteiligung und dem Preis, den der AN aufwenden muß.

Es besteht eine doppelte Begrenzung:

  • Zunächst ist der Steuervorteil auf den halben Wert der Beteiligung begrenzt.

Beispiel:

Der AN erhält eine Vermögensbeteiligung im Wert von 800 DM für 300 DM. Der Vorteil von 500 DM ist auf 400 DM begrenzt.

  • Der geldwerte Vorteil darf nicht höher als 500 DM jährlich sein.

Beispiel:

Der An erhält eine Vermögensbeteiligung im Wert von 2 000 DM für 600 DM. Der geldwerte Vorteil von 1 400 DM wird zunächst begrenzt auf 1 000 DM (halber Wert) und alsdann nochmals auf den Höchstbetrag von 500 DM begrenzt.

Beispiele:


Tabelle in neuem Fenster öffnen
Eigenleistung des AN       Wert der        Steuer-       Steuer-
                          Beteiligung       frei         pflichtig
------------------------------------------------------------------
Bei kostenloser Über-
lassung
    -                        100              50            50
    -                      1 000             500           500
    -                      1 200             500           700
Bei verbilligter
Überlassung
    400                      800             400             -
    100                      500             250           150
    500                    1 000             500             -
    550                    1 100             500            50

Der AN kann den Kaufpreis verbilligt überlassener Vermögensbeteiligungen auch mit vermögenswirksamen Leistungen aufbringen.

Beispiel:

Ein ArbG bietet seinen AN eine stille Beteiligung zu nominell 1 436 DM für 936 DM an. Der Kursvorteil von 500 DM ist nach § 19a EStG stfr. Der vom AN aufzubringende Kaufpreis von 936 DM kann als Anlage nach dem 5. VermBG mit einer AN-Sparzulage begünstigt sein. S.

Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, daß die Vermögensbeteiligungen bis zum Ablauf einer Sperrfrist von 6 Jahren festgelegt werden und daß der AN über diese Vermögensbeteiligungen nicht schädlich verfügt (§ 19a Abs. 1 Satz 2 EStG).

Vorzeitige Verfügungen des AN sind bei Tod oder völliger Erwerbsunfähigkeit, bei Arbeitslosigkeit, im Falle der Heirat oder bei Aufnahme einer selbständigen Tätigkeit unschädlich (§ 19a Abs. 2 EStG).

Das Verfahren über die Festlegung der betrieblichen und außerbetrieblichen Beteiligungen, die Begründung von Anzeigepflichten zur Sicherung der Nachversteuerung und das Verfahren der Nachversteuerung sind in §§ 5-7 LStDV geregelt (s. a. Abschn. 77 LStR).

36. Jubiläumszuwendungen § 3 LStDV

Geld- und Sachzuwendungen aus Anlaß eines Geschäftsjubiläums (25 Jahre oder ein Mehrfaches davon) sind bis zu einem Monatslohn, höchsten bis 1 200 DM stfr. (§ 3 Nr. 52 EStG, § 3 LStDV).

Aus Anlaß von AN-Jubiläen des 10- oder 25- oder 35-(40), 45(50) und 55-(60-)jährigen Jubiläums sind Zuwendungen bis 600 DM, 1 200 DM oder 2 400 DM stfr. - Der übersteigende Teil der Zuwendung kann grds. nach § 34 Abs. 3 EStG tarifbegünstigt besteuert werden (s. a. BStBl 1985 II S. 117).

Die Zuwendungen müssen in einem zeitlichen Zusammenhang zu dem Jubiläum stehen. Das sind im allgemeinen 3 Monate vor oder nach dem Jubiläum (Abschn. 23 Abs. 2 Satz 1 LStR).

Bei einem 40-, 50- oder 60jährigen AN-Jubiläum kann die Zuwendung um jeweils 5 Jahre vorgezogen werden. Gibt ein ArbG sowohl zum 40- als auch zum vorgezogenen 35jährigen Jubiläum eine Zuwendung, kann die Steuerfreiheit nur einmal in Anspruch genommen werden. Der ArbG kann wählen; nimmt er die Steuerfreiheit für den AN zum 35jährigen Jubiläum in Anspruch, ist die Steuerfreiheit für das 40jährige Jubiläum in vollem Umfang verbraucht, auch wenn der ArbG den Betrag von 2 400 DM beim 35jährigen Jubiläum nicht ausgeschöpft hatte.

Dienstzeiten für das Jubiläum können ausnahmsweise bei mehreren ArbG zusammengerechnet werden, insbesondere bei Betriebsübernahme oder organschaftlicher Verbindung (s. im einzelnen Abschn. 16 Abs. 3-5 LStR).

S. weiterführend NWB F. 6 S. 2947.

37. Sonstige gesetzliche Steuerbefreiungen

Stfr. sind z. B.,

a) Kapitalabfindungen auf Grund der Beamten-(Pensions-)Gesetze (§ 3 Nr. 3 EStG, Abschn. 5 LStR),

b) Überlassung von Dienstkleidung und andere Leistungen an bestimmte Angehörige des öffentlichen Dienstes (§ 3 Nr. 4 EStG, Abschn. 6 LStR),

c) Geld und Sachbezüge an Wehrpflichtige und Zivildienstleistende (§ 3 Nr. 5 EStG, Abschn. 7 EStR),

d) Gesetzliche Bezüge der Wehr- und Zivildienstbeschädigten, ihrer Hinterbliebenen und ihnen gleichgestellte Personen (§ 3 Nr. 6 EStG, Abschn. 8 LStR),

e) Übergangsgelder, Übergangsbeihilfen (§ 3 Nr. 10 EStG, Abschn. 10 LStR),

f) Leistungen nach dem Altersteilzeitgesetz (§ 3 Nr. 28 EStG, Abschn. 18 LStR),

g) ArbG-Anteile in der gesetzlichen Renten- und Krankenversicherung sowie entsprechende Zuschüsse in den Fällen der freiwilligen Weiterversicherung; darüber hinaus andere gesetzlich verankerte Ausgaben des ArbG zur Zukunftssicherung seiner AN (§ 3 Nr. 62 EStG, Abschn. 24 LStR),

h) Einkünfte aus der DDR und Berlin-Ost (§ 3 Nr. 63 EStG, Abschn. 25 LStR),

i) Insolvenzsicherung (§ 3 Nr. 65 EStG, Abschn. 27 LStR),

k) Arbeitnehmer-Sparzulagen (§ 13 Abs. 4 5. VermBG),

l) Berlinzulagen (§ 28 Abs. 1 BerlinFG).

Die Lohnsteuer - Einzelfälle des steuerpflichtigen und des steuerfreien Arbeitslohns (ABC)

VI. Einzelfälle des steuerpflichtigen und des steuerfreien Arbeitslohns (ABC)

Abfindungen wegen Entlassung aus dem Dienstverhältnis sind (begrenzt) stfr. (s. Nr. 28). Kapitalabfindungen auf Grund der Beamten-(Pensions-)gesetze sind stfr. (s. Nr. 37a). Abfindung des Urlaubsanspruchs ist stpfl. (Abschn. 70 Abs. 2 Nr. 6 LStR).

Aktien. Kursvorteil kann stfr. AL sein (s. Nr. 35).

Altersrente, die ein AN von seinem früheren ArbG unmittelbar oder aus einer betrieblichen Unterstützungskasse erhält, ist stpfl.; Altersrente aus einer betrieblichen Pensionskasse ist lstfr., weil die Zuführung an die Pensionskasse stpfl. war; Altersrente kraft Gesetzes, z. B. nach der RVO, ist stfr. (§ 3 Nr. 1c EStG). Renten aus der gesetzlichen Rentenversicherung sind mit dem Ertragsanteil stpfl. (§ 22 Nr. 1 EStG).

Altersteilzeitgesetz. ArbG-Beiträge sind (begrenzt) stfr. (s. Nr. 37f).

Ankaufsrecht (Option) löst noch keinen Zufluß aus, erst die Ausübung (s. Nr. 14).

Annehmlichkeiten sind (nach überholter Terminologie) kein AL, weil es am Zufluß (s. Nr. 14) oder am Veranlassungszusammenhang (s. Nr. 11d) fehlt; Beispiele: Ausgestaltung des Arbeitsplatzes (s. Nr. 12a) und Aufmerksamkeiten (s. Nr. 12c).

Antrittsgebühren im grafischen Gewerbe können stfr. sein (s. Nr. 32).

Anwesenheitsprämien, die der ArbG zahlt, um Arbeitsausfällen zu begegnen, sind stpfl.

Arbeitgeberanteil der Sozialversicherungsbeiträge ist stfr. (s. Nr. 37g).

Arbeitsnehmeranteil der Sozialversicherungsbeiträge, den der ArbG übernimmt, ist stpfl. (§ 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV).

Arbeitnehmerjubiläum s. Jubiläumszuwendungen.

Arbeitnehmersparzulagen nach dem 5. VermBG sind stfr. (s. Nr. 37k).

Arbeitsförderungsgesetz. Leistungen nach dem AFG sind stfr. (s. Nr. 27).

Arbeitskleidung, die der ArbG unentgeltlich oder verbilligt überläßt, gehört nicht zum stpfl. AL (s. Nr. 22).

Arbeitslosengeld, Arbeitslosenhilfe sind als Leistungen nach dem AFG stfr. (s. Nr. 27); sie unterliegen jedoch dem Progressionsvorbehalt (s. Nr. 47).

Arbeitsmittel, die der ArbG zur Verfügung stellt, gehören nicht zum stpfl. AL (s. Nr. 21, 22).

Arbeitsplatz. Aufwendungen des ArbG für Aufenthaltsräume, Duschräume, Parkplätze oder ähnliche Aufwendungen rund um den Arbeitsplatz gehören nicht zum AL (s. Nr. 12a). S. Ärztliche und zahnärztliche Überwachungen gehören regelmäßig nicht zum AL (s. Nr. 12d).

Aufgedrängter Vorteil kann beim AN AL ausschließen (s. Nr. 12d).

Aufmerksamkeiten gehören nicht zum AL (s. Nr. 12c).

Aufwandsentschädigungen aus öffentlichen Kassen können ganz oder teilweise stfr. sein (s. Nr. 24); von privaten ArbG unter dieser Bezeichnung gezahlte Vergütungen sind stpfl., wenn nicht Auslagenersatz (s. Nr. 26) vorliegt.

Aufwandsentschädigungen für eine nebenberufliche Tätigkeit als Übungsleiter, Ausbilder, Pfleger oder Erzieher können bis 2 400 DM jährlich stfr. sein (s. Nr. 25).

Ausbildungsbeihilfen aus öffentlichen Mitteln oder von öffentlichen Stiftungen können stfr. sein (s. Nr. 29c).

Ausgleichszulagen s. Kaufkraftausgleich.

Auslagenersatz i. S. des § 3 Nr. 50 EStG ist stfr. (s. Nr. 26).

Ausländ. Einkünfte können nach einem DBA oder nach dem Auslandstätigkeitserlaß stfr. sein (s. Nr. 3); sie unterliegen aber dem Progressionsvorbehalt (s. Nr. 48).

Auslösungen s. Reisekostenvergütungen.

Aussperrungsunterstützungen sind - wie Streikgelder (s. dort) - stpfl. (s. Nr. 13).

Badekuren s. Kuren.

Barabgeltung bei Ablösung des Anspruchs des AN auf Gestellung von Arbeitsmitteln ist stfr. (s. Nr. 21); dies gilt auch für Berufskleidung (s. Nr. 22).

Baudarlehen s. Zinsersparnisse.

Beamtenpensionen sind stpfl. (s. aber Nr. 40); Kapitalabfindungen sind stfr. (s. Nr. 37a).

Bedienungszuschläge s. Trinkgelder.

Beihilfen und Unterstützungen sind unter bestimmten Voraussetzungen ganz oder teilweise stfr. (s. Nr. 29).

Beihilfen aus öffentlichen Mitteln für Zwecke der Wissenschaft und Kunst sind stfr. (s. Nr. 29c).

Beiträge s. Mitgliedsbeiträge.

Belegschaftsaktien. Kursvorteil kann stfr. AL sein (s. Nr. 35).

Berlinzulage (s. dazu Abschn. XIII) ist stfr. (s. Nr. 37, l).

Berufsausbildung s. Ausbildungsbeihilfen; berufliche Fort- und Weiterbildungsleistungen sind kein AL (s. Nr. 12d).

Berufskleidung, die der ArbG stellt, ist kein AL (s. Nr. 22).

Beteiligung am Gewinn des ArbG ist stpfl. AL; zum Zufluß s. Nr. 14; s. auch Vermögensbeteiligungen.

Betriebliche Altersversorgung. Beiträge des ArbG zur Direktversicherung und Zuwendungen an Pensionskassen sind stpfl. AL (s. Nr. 11d, 65); Versorgungsleistungen aus einer Pensionskasse sind lstfr., weil die Zuwendungen des ArbG an die Pensionskasse der LSt unterlegen haben; Leistungen aus einer Unterstützungskasse sind lstpfl., weil die Zuführung zum Kassenvermögen noch keine LSt auslöste.

Betriebsveranstaltungen. Leistungen des ArbG aus Anlaß von üblichen Betriebsveranstaltungen sind keine AL (s. Nr. 12b).

Bewirtung. Nimmt der AN an einer betrieblich veranlaßten Bewirtung von betriebsfremden Personen (Geschäftsfreunden) des ArbG teil, liegt kein AL vor (Abschn. 70 Abs. 3 Nr. 2 LStR).

Bußgelder, die der ArbG übernimmt, führen zu stfpl. AL (s. Nr. 41). S.

Darlehen s. Zinsersparnisse.

Deputate sind stpfl. Sachbezüge, soweit die Verbilligung den Rabattfreibetrag (s. Nr. 34) überschreitet.

Dienstkleidung s. Berufskleidung.

Dienstreisen (Dienstgänge) s. Reisekostenvergütungen.

Dienstwohnung. Bei unentgeltlicher oder verbilligter Überlassung liegt stpfl. AL vor; es besteht aber eine Freigrenze von 40 DM (s. Nr. 39).

Doppelte Haushaltsführung. ArbG kann Aufwendungen des AN in bestimmtem Umfang stfr. ersetzen (s. Nr. 17, 19).

Durchlaufende Gelder sind stfr. (s. Nr. 26).

Ehrenamt s. Aufwandsentschädigungen.

Ehrensold auf Grund des Gesetzes über Titel, Orden und Ehrenzeichen ist stfr. nach § 3 Nr. 22 EStG.

Eintrittskarten, die der ArbG unentgeltlich überläßt, sind regelmäßig stpfl. AL, anders im Zusammenhang mit üblichen Betriebsveranstaltungen (s. Nr. 12b).

Entschädigungen wegen Entlassung aus dem Dienstverhältnis, s. Abfindungen.

Entwicklungshelfer erhalten stfr. Leistungen (§ 3 Nr. 61 EStG).

Erbbaurecht, das der ArbG dem AN verbilligt bestellt, führt im Jahr der Bestellung zu einem stpfl. Vorteil ( BStBl II S. 642).

Erfindervergütungen sind stpfl.

Erholungsbeihilfen sind grds. stpfl. (s. Nr. 29a).

Erlaß von Forderungen, die der ArbG gegenüber dem AN hat, führt zu stpfl. AL.

Erschwerniszuschläge sind stpfl.

Essenmarken s. Mahlzeiten im Betrieb.

Fahrtkostenersatz für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte ist stpfl. (Abschn. 70 Abs. 2 Nr. 14 LStR); s. aber Reisekostenvergütungen.

Fehlgeldentschädigungen, die AN im Kassen- und Zähldienst gezahlt werden, sind bis 30 DM monatlich stfr. (Abschn. 70 Abs. 2 Nr. 11 LStR).

Feiertagszuschläge s. Zuschläge für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit.

Fernsehgeräte, die der ArbG dem AN überläßt, führen zur Steuerpflicht, da ein geldwerter Vorteil gegeben ist.

Fernsprechanschluß. Einrichtungskosten, die der ArbG im eigenen Interesse trägt, sind stfr. (Abschn. 70 Abs. 2 Nr. 12 LStR).

Fernsprechgesprächsgebühren, die der AN einzeln abrechnet, können als Auslagenersatz (s. Nr. 26), Reisenebenkosten (s. Nr. 18i) oder statt einer Familienheimfahrt (s. Nr. 19c) stfr. erstattet werden. Pauschal ersetzte Beträge sind ab stpfl. (Abschn. 70 Abs. 2 Nr. 12 LStR).

Fernsprechgrundgebühr kann der ArbG - bei eigenem betrieblichen Interesse - bis zu höchstens 50 v. H. stfr. ersetzen.

Firmenjubiläum s. Jubiläumszuwendungen.

Firmenkreditkarten, die der AN zu Privatkäufen benutzt, sind stfr., wenn die private Benutzung von untergeordneter Bedeutung ist ( DB S. 2458).

Fort- und Weiterbildungsleistungen des ArbG sind kein AL (s. Nr. 12d). S.

Freie Station ist stpfl. AL; zur Bewertung s. Nr. 39.

Freie Wohnung s. Wohnungsüberlassung.

Freifahrscheine sind stfl.

Freitabak, Freizigaretten und Freitrunk zum Verzehr im Betrieb sind keine AL (s. Nr. 12c).

Führerscheinkosten, die der ArbG trägt, sind regelmäßig stpfl. AL; anders, wenn der AN das Betriebsfahrzeug führen soll ( BStBl III S. 773).

Geburtsbeihilfen sind bis 700 DM stfr. (s. Nr. 29b).

Gefahrenzulagen sind stpfl.

Gelegenheitsgeschenke sind stpfl. (s. Nr. 11d); s. aber Aufmerksamkeiten.

Geschäftsjubiläum s. Jubiläumszuwendungen.

Getränke und Genußmittel zum Verzehr im Betrieb sind kein AL, sondern zählen zu den Aufmerksamkeiten (s. Nr. 12c).

Gewinnbeteiligung ist stpfl. AL; Zum Zufluß s. Nr. 14; s. auch Vermögensbeteiligungen.

Gratifikationen sind stpfl. AL (s. Nr. 11).

Heimarbeitszuschläge sind regelmäßig bis zu 10 v. H. des Grundlohns stfr. (Abschn. 46 Abs. 2 LStR).

Heiratsbeihilfen sind bis 700 DM stfr. (s. Nr. 29b).

Heizkostenzuschüsse sind stpfl.; s. zur Bewertung Nr. 39.

Hitzezuschläge sind stpfl.

Insolvenzsicherung. Leistungen des Trägers der Insolvenzsicherung an eine Pensionskasse sind nach § 3 Nr. 65 Satz 1 EStG stfr. (s. Nr. 37i).

Instrumentengeld der Musiker ist als Werkzeuggeld im angemessenen Umfang kein AL (s. Nr. 21).

Jubiläumszuwendungen sind (begrenzt) stfr. (s. Nr. 36).

Kaufkraftausgleich kann stfr. sein (s. Nr. 31).

Kindergarten. Der betriebseigene Kindergarten ist stfr. (s. Nr. 12a), Zuschuß für betriebsfremde Kindergärten ist stpfl.

Kindergeld nach BKGG ist nach § 3 Nr. 24 EStG stfr.

Konkursausfallgeld ist nach dem AFG stfr. (s. Nr. 27); es unterliegt dem Progressionsvorbehalt (s. Nr. 47).

Kontoführungsgebühren sind stpfl. (Abschn. 70 Abs. 2 Nr. 13 LStR).

Kraftfahrzeuggestellung für private Zwecke ist stpfl.; ausführlich zur Bewertung s. Nr. 39.

Krankenversicherungsleistungen der Versicherer sind nach § 3 Nr. 1a EStG stfr.

Kriegsbeschädigte, Kriegshinterbliebene. Gesetzliche Bezüge sind nach § 3 Nr. 6 EStG stfr. (s. Nr. 37d).

Kuren können, soweit sie der Vorsorge dienen, stfr. Annehmlichkeiten sein (s. Nr. 11d).

Kurzarbeitergeld ist stfr. (s. Nr. 27); es unterliegt aber dem Progressionsvorbehalt (s. Nr. 47).

Lebensversicherungsbeiträge, die der ArbG übernimmt, gehören zum stpfl. AL; ebenso Beiträge des ArbG zu einer Direktversicherung (§ 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV).

Lebensversicherungssumme, die den Hinterbliebenen des AN auf Grund einer vom ArbG für Betriebsfahrzeuge abgeschlossenen Unfallversicherung zufließt, ist kein steuerbarer AL ( BStBl II S. 496).

Lehrabschlußprämien sind stpfl. ( BStBl II S. 641). S.

Leistungsprämien sind stpfl.

Lohnfortzahlungen im Krankheitsfall sind stpfl.

Lohnsteuer, die der ArbG bei Nettolohnvereinbarung übernimmt, ist Teil des stpfl. Entgelts (s. Nr. 63).

Anstelle des ArbG oder neben dem ArbG können auch dritte Personen für die LSt haften. S. § 42d Abs. 6 EStG erstreckt die Haftung auf den Entleiher im Fall der sog. illegalen Arbeitnehmerüberlassung. Zwar bleibt der Verleiher auch bei unerlaubter Arbeitnehmerüberlassung grds. ArbG; doch läßt sich vielfach, insbes. bei grenzüberschreitender Arbeitnehmerüberlassung, der Anspruch gegen den (ausländ.) Verleiher nicht verwirklichen. Zur Haftung des Entleihers s. im einzelnen Abschn. 146 LStR.

Die gesetzlichen Vertreter natürlicher und juristischer Personen und die Geschäftsführer von nichtrechtsfähigen Personenvereinigungen und Vermögensmassen haben dafür zu sorgen, daß die LSt aus den Mitteln entrichtet wird, die sie verwalten (§ 34 AO, s. auch BStBl II S. 521). Diese Verpflichtung trifft einen Verfügungsberechtigten, der rechtsgeschäftlich bestellt ist (z. B. Prokurist), soweit er die Pflichten rechtlich und tatsächlich erfüllen kann (§ 35 AO). Diese Personen haften, soweit die LSt infolge vorsätzlicher oder grob fahrlässiger Verletzung der ihnen auferlegten Pflichten nicht oder nicht rechtzeitig festgesetzt oder bezahlt wird. Dies gilt z. B. für die Haftung eines Geschäftsführers einer PersGes, der die Nettolöhne voll ausbezahlt, ohne LSt einzubehalten ( BStBl II S. 859). Der Inanspruchnahme im Weg der Haftung wegen nicht abgeführter Lohnabzugsbeträge kann regelmäßig nicht entgegengehalten werden, daß das FA über einen längeren Zeitraum von seiner Befugnis der Überwachung des LSt-Abzugs und zur Beitreibung der LSt keinen Gebrauch gemacht hat und der ArbG inzwischen in Zahlungsschwierigkeiten geraten ist ( BStBl II S. 683).

Der Erwerber eines Betriebes haftet neben dem früheren Unternehmer für LSt-Beträge, die seit dem Beginn des letzten, vor der Übereignung liegenden Kj an das FA abzuführen waren (§ 75 AO).

Die Lohnsteuer - Erstattung von Lohnsteuer

XIX. Erstattung von Lohnsteuer

Für die endgültige Höhe der Steuer ist die auf den Jahres-AL entfallende Jahres-LSt maßgebend. Der Steuerabzug soll zwar der Jahres-LSt möglichst entsprechen; doch ist dies - etwa bei einer nur zeitweisen Tätigkeit oder bei schwankenden Bezügen - oft nicht der Fall. Deshalb muß der laufende Steuerabzug korrigiert werden. Dafür kommt regelmäßig der LStJA, aber auch eine Veranlagung des AN zur ESt in Betracht.

Der LStJA kann vom ArbG oder vom FA durchgeführt werden, oftmals schließt sich an den LStJA des ArbG nochmals ein LStJA durch das FA an. Eine Veranlagung wird statt eines LStJA durch das FA insbesondere dann durchgeführt, wenn bestimmte Einkommensgrenzen berücksichtigt werden sollen.

77. Lohnsteuer-Jahresausgleich

a) Lohnsteuer-Jahresausgleich durch den Arbeitgeber § 42b EStG

Beschäftigt der ArbG am Ende des Ausgleichsjahres mindestens 10 AN, so ist er zur Durchführung des LStJA verpflichtet, wenn der AN während des Ausgleichsjahres ständig in einem Dienstverhältnis gestanden hat. Bei geringerer Beschäftigungszahl ist der ArbG zur Durchführung des LStJA berechtigt.

Der ArbG darf den LStJA nur durchführen, wenn

  • der AN unbeschränkt stpfl. ist; ein Gastarbeiter, der vor Ablauf des Jahres in sein Heimatland reist, im folgenden Jahr aber wieder in die Bundesrepublik Deutschland zurückkehrt, kann unbeschränlt stpfl. sein ( BStbl 1978 II S. 118);

  • der AN während des ganzen Kj entweder ständig in einem Dienstverhältnis gestanden hat oder die Dauer der Nichtbeschäftigung durch amtliche Unterlagen (Bescheid über Schulbesuch, Wehrdienst, Arbeitslosigkeit) nachweist; der AN kann bei mehreren ArbG beschäftigt gewesen sein, sofern alle Zeiten lückenlos aus der LSt-Karte hervorgehen; S.

  • die Steuerklassen I, II, III oder IV eingetragen sind; bei der Steuerklasse III oder IV muß die Besteuerung das ganze Jahr über nach dieser Steuerklasse vorgenommen worden sein;

  • der AN nicht ausdrücklich auf die Durchführung des LStJA verzichtet;

  • der AN im Kj kein Kurzarbeitergeld, Schlechtwettergeld, Zuschuß zum Mutterschaftsgeld nach dem Mutterschutzgesetz, Entschädigungen für Verdienstausfall nach dem Bundesseuchengesetz oder Aufstockungsbeträge nach dem Altersteilzeitgesetz bezogen hat;

  • der AN im Kj nicht nach der allgemeinen LSt-Tabelle (A) und nach der besonderen LSt-Tabelle (B) zu besteuern war;

  • der AN im Kj keine ausländ. Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit bezogen hat, die nach einem DBA oder nach dem Auslandstätigkeitserlaß von der LSt freigestellt waren.

Zur Durchführung des LStJA ermittelt der ArbG den Jahres-AL; dabei bleiben stfr. Einnahmen und pauschalbesteuerte Bezüge außer Ansatz. Der Jahres-AL wird um einen auf der LSt-Karte eingetragenen Freibetrag, den etwa in Betracht kommenden Versorgungs-Freibetrag, und den gegebenenfalls zu berücksichtigenden Altersentlastungsbetrag gekürzt.

Nur auf Antrag des AN - weil regelmäßig für ihn ungünstig - werden tarifbegünstigte Bezüge nach § 34 Abs. 1 oder 3 EStG in den LStJA einbezogen. Werden solche Bezüge, etwa Jubliäumszuwendungen oder stpfl. Teile einer Entlassungsentschädigung, nicht einbezogen, bleibt auch die darauf entfallende LSt (s. Nr. 62d) bei der Ermittlung des Erstattungsbetrags außer Ansatz. Erstattungsbetrag ist der Betrag, um den die einbehaltene LSt die nach der Jahrestabelle geschuldete LSt übersteigt.

In den Fällen, in denen auf der LSt-Karte ein Freibetrag eingetragen ist, führt der LStJA durch den ArbG häufig nicht zu der richtigen Jahressteuer, weil die Vorsorgepauschale - soweit sie auf diesen Freibetrag entfällt - nicht gewährt werden kann; denn der ArbG kürzt den Jahreslohn zunächst um den Freibetrag und liest dann aus der Tabelle mit dem Steuerbetrag eine regelmäßig zu niedrige Vorsorgepauschale ab. Dieser Nachteil der Vorsorgepauschale zieht sich vom laufenden AL durch den LStJA des ArbG hindurch und kann erst im LStJA durch das FA oder bei der Veranlagung korrigiert werden.

b) Lohnsteuer-Jahresausgleich durch §§ 42, 42a EStG das Finanzamt

Auch beim LStJA durch das FA wird der im Kj bezogene AL zugrunde gelegt. Hat die unbeschränkte Steuerpflicht nicht das ganze Jahr bestanden, weil etwa der AN in sein Heimatland zurückkehrt, so gilt die Dauer der unbeschränkten Steuerpflicht im Kj als Ausgleichsjahr und der bezogene AL als Jahres-AL.

Der Antrag auf LStJA muß auf amtlichem Vordruck und bis zum Ablauf des auf das Ausgleichsjahr folgenden 2. Kj abgestellt werden. So läuft z. B. die Frist für den Antrag auf LStJA für 1990 mit dem Ablauf des ab. Diese Frist entspricht der 2-Jahres-Frist, die auch für die Veranlagung zur ESt auf Antrag gilt (s. Nr. 78b). Die Frist kann nicht verlängert werden (§ 42 Abs. 2 Satz 3 EStG). Bei schuldlosem Versäumen kann jedoch Wiedereinsetzung in den vorigen Stand beantragt werden (NWB F. 6 S. 3013 und F. 2 S. 5411).

Beziehen beide Ehegatten AL, so ist ein gemeinsamer LStJA durchzuführen, wenn beide Ehegatten die Voraussetzungen der Steuerklasse III (s. Nr. 54) erfüllen.

Besonderheiten bestehen bei Pfändung und Verpfändung (s. NWB F. 6 S. 3014). S.

Zur Ermittlung des Ausgleichsbetrags s. Nr. 77a. Das FA erteilt einen Steuerbescheid (§ 42 Abs. 5 EStG).

Nach Bestandskraft des Bescheids kann für dasselbe Ausgleichsjahr nicht erneut ein LStJA beantragt werden, auch dann nicht, wenn die Antragsfrist noch nicht abgelaufen ist ( BStBl 1983 II S. 58).

Ein bestandskräftiger Bescheid über den LStJA steht einer Veranlagung zur ESt grds. nicht entgegen ( BStBl 1986 II S. 207 und 213).

Eine Erstattung kann aber nicht auf § 37 Abs. 2 AO gestützt werden, weil nach Jahresablauf § 42 EStG lex specialis ist ( BStBl II S. 584).

78. Veranlagung zur Einkommensteuer § 46 EStG

a) Veranlagung von Amts wegen

Eine Veranlagung zur ESt nach §§ 25 ff. EStG findet für AN nur in den Fällen von Amts wegen statt, in denen eine höhere Jahressteuer als die Summe der einbehaltenen LSt-Beträge nicht ausgeschlossen werden kann. Deshalb sieht der Gesetzgeber in folgenden Fällen eine sog. Pflichtveranlagung vor:

  • Das Einkommen (s. Abschn. IX) beträgt bei Personen, für die der Splitting-Tarif gilt (s. Nr. 54) mehr als 54 000 DM, in anderen Fällen (Grundtarif) mehr als 27 000 DM im Kj (§ 46 Abs. 1 EStG). Zwar wird in den Steuerklassen I - IV nicht zu wenig LSt erhoben; der Gesetzgeber schließt aber bei solchen Einkommen nicht aus, daß der AN andere stpfl. Einnahmen, etwa Erträge aus Kapitalvermögen, hat.

  • Unabhängig von der Höhe des Einkommens wird eine Veranlagung bei Nebeneinkünften, die nicht der LSt zu unterwerfen waren, durchgeführt, wenn diese mehr als 800 DM im Kj betragen (§ 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG).

  • Zur Prüfung des Progressionsvorbehalts (s. Nr. 47, 48) ist eine Veranlagung durchzuführen, wenn die dem Progressionsvorbehalt unterliegenden Einkünfte und Leistungen mehr als 800 DM im Kj betragen (§ 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG).

  • Der AN bezieht nebeneinander von mehreren ArbG AL (§ 46 Abs. 2 Nr. 2 EStG); denn bei mehreren Dienstverhältnissen kann weniger LSt einbehalten sein, als nach der Jahrestabelle infolge der progressiven Wirkung des Tarifs geschuldet wird.

  • Der AN hat AL bezogen, der teils nach der allgemeinen Tabelle (A), teils nach der besonderen Tabelle (B) besteuert wurde (§ 46 Abs. 2 Nr. 3 EStG, s. a. Nr. 61).

  • Beide Ehegatten sind AN und einer von ihnen war (wenn auch nur für einen Teil des Jahres) nach der Steuerklasse V oder VI besteuert worden (§ 46 Abs. 2 Nr. 3a EStG).

  • Auf der LSt-Karte war ein Freibetrag wegen Förderung des Wohneigentums (s. Nr. 58d) eingetragen (§ 46 Abs. 2 Nr. 4 EStG).

  • Eltern in nichtintakter Familie beanspruchen kindbedingte Erleichterungen (Kinderfreibetrag, Ausbildungsfreibetrag, Behindertenfreibetrag) in Zuordnungs- und bestimmten Aufteilungs-/Übertragungsfällen (§ 46 Abs. 2 Nr. 4a Buchst. a-e EStG; s. Nr. 57, 58).

  • Der AN hat im VZ geheiratet und auf seiner LSt-Karte ist ein Freibetrag wegen Kinderbetreuungskosten eingetragen (§ 46 Abs. 2 Nr. 5 EStG).

  • Die Ehe des AN ist im VZ aufgelöst worden und er oder sein Ehegatte hat im selben VZ wieder geheiratet (§ 46 Abs. 2 Nr. 6 EStG).

  • Der AN oder sein Ehegatte beantragt die getrennte Veranlagung oder die besondere Veranlagung im Jahr der Eheschließung (§ 46 Abs. 2 Nr. 7 EStG).

Hinweis auf NWB F. 6 S. 2975. S.

b) Veranlagung auf Antrag

Eine Veranlagung des AN auf Antrag wird durchgeführt, wenn eine Tarifvergünstigung (s. Nr. 62) begehrt, ein Verlustausgleich mit anderen Einkünften geltend gemacht, ein Verlustabzug (s. Nr. 43p) begehrt oder Kapitalertragsteuer (auch KSt) auf die ESt angerechnet werden soll (§ 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG).

Der Antrag muß spätestens bis zum Ablauf des 2. Kj gestellt werden, das dem VZ folgt. So läuft z. B. die Frist für die Antragsveranlagung 1990 mit Ablauf des ab. Die Frist kann nicht verlängert werden. Bei schuldloser Säumnis kommt Wiedereinsetzung in den vorigen Stand in Betracht.

79. Erstattung von Lohnsteuer in anderen Fällen

a) Aus Rechtsgründen

Das FA erstattet LSt außerhalb eines LStJA oder einer Veranlagung zur ESt, wenn LSt rechtswidrig einbehalten worden war und nicht mit Nachforderungen verrechnet werden kann. Rechtsgrundlage ist § 37 AO.

Der AN kann die Erstattung der LSt im Laufe des Jahres, für das sie einbehalten worden war, verlangen ( BStBl II S. 428); dies wird dann in Betracht kommen, wenn weder mit einem LStJA noch mit einer Veranlagung zur ESt zu rechnen ist.

Nach Ablauf des Kj kommt eine Erstattung nach § 37 Abs. 2 AO nicht mehr in Betracht. LStJA und ESt-Veranlagung sind ausschließliche Verfahrenswege. §§ 42 und 46 EStG schließen § 37 Abs. 2 AO als lex specialis aus ( BStBl II S. 584).

b) Aus Billigkeitsgründen

Ein Erlaß von LSt-Beträgen im laufenden Abzugsverfahren ist praktisch so gut wie ausgeschlossen, da bei Auszahlung des AL i. d. R. die Steuerabzugsbeträge zur Verfügung stehen. Andererseits müssen bei der Nachforderung von LSt, z. B. gegenüber dem AN, auch die allgemeinen Grundsätze bei Ermessensentscheidungen beachtet werden (§ 5 AO).

Allerdings ist es nicht gerechtfertigt, einen Erlaß in der Form zusätzlicher Freibeträge, die im Gesetz nicht vorgesehen sind, mit der Begründung zu erwirken, das Abzugsverfahren benachteilige die AN gegenüber anderen Stpfl. und sei deshalb verfassungswidrig. Jedenfalls können die Gerichte einen solchen Erlaß nicht aussprechen ( BStBl III S. 531).

Ein Erlaß von LSt-Beträgen, die dem AN einbehalten, aber vom ArbG nicht an das FA abgeführt worden sind, zugunsten des ArbG ist grds. nicht zulässig.

Die Lohnsteuer - Örtliche Zuständigkeit der Gemeinden und Finanzämter

XX. Örtliche Zuständigkeit der Gemeinden und Finanzämter

80. Örtliche Zuständigkeit der Gemeinde § 39 Abs. 2, 4 und 5 EStG

Für die Ausstellung der LSt-Karte ist die Gemeinde örtlich zuständig, in deren Bezirk der AN am 20. September des dem Kj, für das die LSt-Karte gilt, vorangehenden Jahrs oder erstmals nach diesem Stichtag seine Hauptwohnung oder in Ermangelung einer Wohnung seinen gewöhnlichen Aufenthalt hatte. Bei verheirateten AN gilt als Hauptwohnung die Hauptwohnung der Familie oder in Ermangelung einer Familienwohnung die Hauptwohnung des älteren Ehegatten, wenn beide Ehegatten unbeschränkt estpfl. sind und nicht dauernd getrennt leben.

Weichen die Eintragungen hinsichtlich des Familienstandes, der Steuerklasse, der Zahl der Kinderfreibeträge für Kinder unter 16 Jahre oder des Behinderten- S. und Hinterbliebenen-Freibetrages von den tatsächlichen Verhältnissen ab oder ändern sich die tatsächlichen Verhältnisse vor dem Kj, für das die LSt-Karte ausgestellt ist, so ist die Gemeinde zuständig, die die LSt-Karte ausgestellt hat.

Ändern sich die tatsächlichen Verhältnisse im laufenden Kj, für das die LSt-Karte ausgestellt ist, so ist regelmäßig die Wohnsitzgemeinde örtlich zuständig.

81. Örtliche Zuständigkeit des Finanzamts

a) Ermäßigungsverfahren § 42c EStG

Für die Eintragung eines Freibetrags auf der LSt-Karte (s. Nr. 58) ist das FA örtlich zuständig, in dessen Bezirk der AN im Zeitpunkt der Antragstellung seine Wohnung hat, von der aus er seiner Beschäftigung regelmäßig nachgeht. Bei Ehegatten, die beide AL beziehen und einen mehrfachen Wohnsitz haben, ist das FA des Familienwohnsitzes zuständig; bei Ehegatten, die beide AL beziehen und keinen Familienwohnsitz haben, ist das für den älteren Ehegatten maßgebende FA örtlich zuständig.

§ 42c EStG gilt dem Wortlaut nach nur für die Eintragung eines Freibetrags. Die Zuständigkeit des FA erstreckt sich aber m. E. auch auf die Änderung des Freibetrags (§ 39a Abs. 4 EStG). Die Zuständigkeit erstreckt sich weiter auf Eintragung von Kinderfreibeträgen (§ 39 Abs. 3a EStG) und die Änderung der Eintragung von Kinderfreibeträgen (§ 39 Abs. 4 Satz 2 EstG), ferner auf die Änderung der Steuerklasse (§ 39 Abs. 5 EStG). S. a. Nr. 59 und Abschn. 144 LStR.

b) Lohnsteuer-Jahresausgleich § 19 AO

Für die Durchführung des LStJA sieht das EStG keine Zuständigkeitsregelung vor. Es gelten die Vorschriften der AO. Örtlich zuständig ist das FA, in desen Bezirk der AN seinen Wohnsitz (§ 8 AO) oder gewöhnlichen Aufenthalt (§ 9 AO) hat (Wohnsitz-FA). Wechselt der AN z. B. nach Antragstellung seinen Wohnsitz, geht ab diesem Zeitpunkt die Zuständigkeit auf das FA über, in dessen Bezirk der AN seinen neuen Wohnsitz begründet. Zu den Begriffen ”Wohnung” und ”gewöhnlicher Aufenthalt” s. Nr. 3.

c) Veranlagung zur Einkommensteuer § 19 AO

Für die Durchführung der Veranlagung zur ESt ist das Wohnsitz-FA zuständig. Die örtliche Zuständigkeit entspricht der Regelung für den LStJA (s. Buchst. b).

d) Zuständigkeit in anderen Fällen

Die Zuständigkeitsregelungen in § 42c EStG sind unvollständig; es gibt eine Vielzahl von Verwaltungsmaßnahmen, bei denen sich die Frage der örtlichen Zuständigkeit des FA aus anderen Vorschriften des EStG oder hilfsweise aus der AO ergibt.

Das Wohnsitz-FA ist zuständig für Nachforderungen bei dem AN in den Fällen der §§ 38 Abs. 4 Satz 3, 39 Abs. 4 Satz 4, 39a Abs. 5, 41c Abs. 4 Satz 2 EStG.

Das Betriebsstätten-FA ist zuständig für sämtliche Maßnahmen, die aus den Rechtsbeziehungen zwischen ArbG und Finanzbehörde folgen.

Das FA, in dessen Bezirk die zuständige Gemeinde liegt, ist zuständig für die Erteilung von Weisungen bei der Ausstellung der LSt-Karten und der Vornahme von Eintragungen (§ 39 Abs. 6 Satz 2 EStG); außerdem kann das zuständige FA Verwaltungsakte anstelle der Gemeinde erlassen (§ 39 Abs. 6 Satz 3 EStG).

Schließlich ist die OFD als Aufsichtsbehörde des Betriebsstätten-FA für die Genehmigung des permanenten LStJA zuständig (§ 39b Abs. 2 Satz 7 EStG).

Die Lohnsteuer - Anrufungsauskunft, Lohnsteuerberatung

XXI. Anrufungsauskunft, Lohnsteuerberatung

82. Anrufungsauskunft § 42e EStG

Das Betriebsstätten-FA hat auf Frage der Beteiligten darüber Auskunft zu geben, ob und inwieweit im einzelnen Fall die Vorschriften der LSt anzuwenden sind. S.

Diese Auskunftspflicht des FA ist dem Steuerrecht im übrigen fremd; die Besonderheit ist im LSt-Verfahren geboten, weil der ArbG, wenn er schon für Zwecke der Steuererhebung eingespannt wird, einen Anspruch auf Klarstellung hinsichtlich der lstl. Behandlung im Einzelfall hat. Ist die Auskunft erteilt, verstößt es grds. gegen Treu und Glauben, wenn der ArbG aufgrund einer geänderten Auffassung der FinVerw haftbar gemacht wird ( BStBl III S. 292).

Beantragt der AN die Anrufungsauskunft, ist das FA auch im LStJA oder bei der Veranlagung zur ESt daran gebunden ( BStBl II S. 451).

Von der Anrufungsauskunft ist die verbindliche Zusage zu unterscheiden, die das FA im Anschluß an eine LSt-Außenprüfung auf Antrag erteilen kann (s. Nr. 73g).

Zur Anrufungsauskunft Hinweis auf NWB F. 6 S. 2907.

83. Lohnsteuerberatung Steuerberatungsgesetz

Die Hilfeleistung in Steuersachen darf geschäftsmäßig nur von Personen und Vereinigungen ausgeübt werden, die hierzu befugt sind. Dies gilt, ohne Unterschied für hauptberufliche, nebenberufliche, entgeltliche oder unentgeltliche Tätigkeit (§ 2 StBerG). Kraft dieser gesetzlichen Definition ist klargestellt, daß es auf die Entgeltlichkeit nicht ankommt (so schon zuvor HFR 1963 S. 36). Zur Geschäftsmäßigkeit gehört aber die Wiederholungsabsicht, so daß eine einmalige Hilfeleistung den Begriff der Geschäftsmäßigkeit nicht ausfüllt.

Zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen sind befugt:

  • Steuerberater, Steuerbevollmächtigte und Steuerberatungsgesellschaften,

  • Rechtsanwälte, Wirtschaftsprüfer, Wirtschaftsprüfungsgesellschaften, vereidigte Buchprüfer und Buchprüfungsgesellschaften,

  • ArbG, soweit sie für ihre AN Hilfe in LSt-Sachen leisten,

  • LSt-Hilfevereine, soweit sie für ihre Mitglieder Hilfe in LSt-Sachen leisten. Die Befugnis gilt auch für die Hilfeleistung im Rahmen der Veranlagung zur ESt hinsichtlich der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Darüber hinaus sind Nebeneinkünfte in begrenztem Umfang Gegenstand einer zulässigen Hilfeleistung: sonstige Einkünfte nach § 22 Nr. 1 EStG, also insbes. Renten; Einkünfte aus Kapitalvermögen, wenn die Einnahmen 2 000 DM/4 000 DM bei Verheirateten nicht übersteigen; schließlich Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung eines selbstgenutzten Einfamilienhauses, einer selbstgenutzten Eigentumswohnung oder eines teilweise auch als eigene Wohnung benutzten Zweifamilienhauses (§ 4 Nr. 11 StBerG spricht mit dieser Änderung v. , BGBl I S. 1062, immer noch von ”Einkünften”, obwohl die Förderung des Wohneigentums seit 1987 im SA-Bereich angesiedelt ist), Hinweis auf NWB F. 30 S. 727.

Die Lohnsteuer - Rechtsbehelfe

XXII. Rechtsbehelfe

Verwaltungsakte unterliegen der gerichtlichen Nachprüfung (Art. 19 Abs. 4 GG). Zuvor muß aber regelmäßig ein außergerichtlicher Rechtsbehelf ausgeschöpft werden.

Die erstinstanzlichen Entscheidungen der Gerichte sind unter Umständen mit Rechtsmitteln anfechtbar.

Grds. ist der Finanzrechtsweg eröffnet. Etwas anderes kann hinsichtlich der Entscheidungen in KiSt-Rechtsangelegenheiten gelten. Der Rechtsweg ist in den KiStG der Länder unterschiedlich geregelt. In Bayern, Hamburg, Nordrhein- S. Westfalen und im Saarland ist der Finanzrechtsweg, in den andern Ländern der Verwaltungsrechtsweg (vorgeschaltet der außergerichtliche Rechtsbehelf des Widerspruchs) statthaft.

84. Entscheidungen der Gemeinden

Die Gemeinden sind, soweit sie Eintragungen auf der LSt-Karte vorzunehmen haben, örtliche Finanzbehörden (§ 39 Abs. 6 EStG).

Es ist deshalb gegen Entscheidungen der Gemeinde der Einspruch gegeben (§ 348 Abs. 1 Nr. 3 AO). Will die Gemeinde auf den Einspruch hin die Eintragung nicht vornehmen, kann sie die Streitsache dem FA zur Entscheidung vorlegen. Das FA hat - da es nach § 39 Abs. 6 Satz 3 EStG Verwaltungsakte der Gemeinde ”erforderlichenfalls” selbst vornehmen kann - alsdann zu entscheiden ( BStBl II S. 520).

Verwaltungsakte der Gemeinde außerhalb der Eintragung selbst - z. B. Anordnung der Vorlage einer LSt-Karte zum Zwecke der Berichtigung - können mit der Beschwerde angefochten werden. Über die Beschwerde entscheidet, sofern die Gemeinde nicht abhelfen will, die nächst höhere Finanzbehörde; das ist die OFD (§ 2 Abs. 1 Nr. 1 FVG). Gegen die Beschwerdeentscheidung ist Klage zulässig.

85. Entscheidungen der Finanzämter

Hinsichtlich der Rechtsbehelfe im Zusammenhang mit der Eintragung auf der LSt-Karte gelten die Ausführungen zu Nr. 84 entsprechend.

Gegen Bescheide der FÄ im LStJA, der Veranlagung, gegen andere Steuererstattungsbescheide (s. Nr. 79), gegen Haftungsbescheide, Nachforderungsbescheide, Rückforderung von Sparzulagen nach dem 5. VermBG ist der Einspruch statthaft.

Zu Einwendungen gegen einen Haftungsbescheid Hinweis auf NWB F. 2 S. 4677.

Verfügungen des FA, die nicht in § 348 AO aufgeführt sind, können mit der Beschwerde angefochten werden (§ 349 AO). Die Beschwerde ist insbesondere gegen Ermessensentscheidungen des FA gegeben.

Gegen den Prüfungsbericht selbst ist ein Rechtsbehelf nicht gegeben, weil vor der Auswertung des Prüfungsberichts kein Verwaltungsakt vorliegt.

Mit dem Rechtsbehelf (Einspruch, Beschwerde) kann ein Antrag auf Aussetzung der Vollziehung verbunden werden, damit der Streit nicht unter dem Druck der Steuerentrichtung ausgetragen werden muß. Hinweis auf NWB F. 2 S. 5344.

86. Entscheidungen der Gerichte

Gegen Einspruchsentscheidungen oder Beschwerdeentscheidungen der Finanzbehörden ist die Klage beim FG gegeben (§§ 40 ff. FGO). Ausnahmsweise braucht ein außergerichtlicher Rechtsbehelf nicht eingelegt zu werden, wenn das FA zur Beschleunigung des Verfahrens einer Sprungklage (§ 45 FGO) zustimmt oder der Stpfl. mit der Untätigkeitsklage eine verzögerte Entscheidung der Verwaltungsbehörde erzwingen will; regelmäßig kann eine Untätigkeitsklage 6 Monate nach Einlegung des außergerichtlichen Rechtsbehelfs erhoben werden (§ 46 FGO).

Gegen Entscheidungen der FG ist die Revision beim BFH zulässig, wenn das FG die Revision zugelassen hat. Die Nichtzulassung kann angefochten werden (§ 115 FGO).

Schließlich kann gegen Maßnahmen der Verwaltungsbehörden Verfassungsbeschwerde eingelegt werden, die aber regelmäßig erst dann zulässig ist, wenn zuvor der Rechtsweg ausgeschöpft ist. Danach kommen Verfassungsbeschwerden nach Entscheidungen der FG oder des BFH in Betracht.

Fundstelle(n):
NWB Fach 6 Seite 3135 - 3268
NWB1990
NWB GAAAA-74095

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