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Umwandlungssteuer | "up-stream-merger" nach "side-stream-merger" (FG)

Für den Fall, dass zwei Schwesterpersonengesellschaften zunächst aufeinander und dann auf die Muttergesellschaft verschmolzen werden, entsteht - entgegen dem Inhalt des Umwandlungssteuererlasses ( BStBl I 1998 S. 268, Rz. 12.08) - kein Beteiligungsgewinn (; Revision eingelegt).

Hintergrund: Die Beteiligten streiten über den Ansatz eines Beteiligungskorrekturbetrags gem. § 12 Abs. 2 Satz 2 UmwStG 1995 im Falle der Verschmelzung einer Tochtergesellschaft auf die Muttergesellschaft nach vorangegangener Verschmelzung zweier Schwestergesellschaften (sog. "up-stream-merger" nach "side-stream-merger"). Gem. § 12 Abs. 2 Satz 1 UmwStG 1995 bleibt bei der Ermittlung des Gewinns der übernehmenden Körperschaft ein Gewinn oder Verlust in Höhe des Unterschieds zwischen dem Buchwert der Anteile und dem Wert, mit dem die übergangenen Wirtschaftsgüter zu übertragen sind, außer Ansatz. Damit bleibt ein sich aus der Verschmelzung ergebender Übernahmegewinn (oder -verlust) für die übernehmende Körperschaft grds. ohne steuerliche Auswirkung. Hiervon macht allerdings § 12 Abs. 2 Satz 2 Halbsatz 1 UmwStG 1995 eine Ausnahme: Übersteigen die tatsächlichen Anschaffungskosten den Buchwert der Anteile an der übertragenden Körperschaft, so ist der Unterschiedsbetrag dem Gewinn der übernehmenden Körperschaft hinzuzurechnen. Dieser Hinzurechnungsbetrag wird gemeinhin als Beteiligungskorrekturgewinn bezeichnet.
Sachverhalt: Die Klägerin, eine an der Spitze eines Konzerns stehende GmbH, war alleinige Gesellschafterin der B-GmbH und an der C GmbH & Co. KG beteiligt. Zum wurde die C-KG in eine GmbH umgewandelt und die B-GmbH auf sie verschmolzen. In der Bilanz der Klägerin wurde der Buchwert der B-GmbH auf die Beteiligung an der C-GmbH umgebucht. Zum wurde die C-GmbH auf die Klägerin verschmolzen. Im Hinblick auf diese Verschmelzung legte das Finanzamt der Körperschaftsteuer der Klägerin für das Jahr 2000 unter Bezugnahme auf den sog. Umwandlungssteuererlass ( einen Hinzurechnungsbetrag zugrunde. Nach dem Erlass sei im Fall der Verschmelzung zweier Schwestergesellschaften bei der gemeinsamen Muttergesellschaft, die auf die Anschaffungskosten der Anteile an der verschmolzenen Tochtergesellschaft eine Teilwertabschreibung vorgenommen habe, ein Hinzurechnungsbetrag nach § 12 Abs. 2 Satz 2 UmwStG zu ermitteln. Dieser zunächst nur festzuhaltende Betrag sei bei einer späteren Verschmelzung der Tochtergesellschaft auf die Muttergesellschaft bei dieser hinzuzurechnen.
Hierzu führte das Finanzgericht weiter aus: Die im Umwandlungssteuererlass vorgesehene Hinzurechnung findet im Gesetz keine Stütze. § 12 Abs. 2 UmwStG, der der Vermeidung „doppelter Verlustnutzung“ dient, ist unmittelbar nicht einschlägig, denn die Verschmelzung zweier Schwestergesellschaften wird tatbestandlich nicht erfasst. Für das „Festhalten“ eines fiktiven Korrekturbetrags gibt es – auch im Auslegungswege – keine gesetzliche Grundlage. Eine steuerbegründende bzw. -verschärfende Analogie ist nicht statthaft. Die fehlende Tatbestandsmäßigkeit der Hinzurechnung kann auch nicht durch eine „wirtschaftliche Betrachtungsweise“ ersetzt werden. Für das Festhalten und die spätere Hinzurechnung eines aufgeschobenen Hinzurechnungsbetrags gibt es im Übrigen auch keine – im Hinblick auf seine Bedeutung erforderlichen – verfahrensrechtlichen Bestimmungen.
Hinweis: Die vom Finanzgericht zugelassene Revision wird beim BFH unter dem Aktenzeichen [I R 28/12] geführt.
Quelle: FG Hamburg, Newsletter 2/2012
 

 

Fundstelle(n):
[BAAAF-44229]

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