BFH Urteil v. - XI R 7/12 BStBl 2014 II S. 37

Kindergeld bei Einberufung zum Wehrdienst im Laufe eines Monats

Leitsatz

Wird ein Kind, das das 25. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, innerhalb des viermonatigen Übergangszeitraums des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG zwischen einem Ausbildungsabschnitt und der Ableistung des gesetzlichen Wehrdienstes nicht bereits am ersten, sondern erst an einem späteren Tag des Monats zum gesetzlichen Wehrdienst einberufen, besteht für diesen Monat grundsätzlich ein Anspruch auf Kindergeld (Abweichung von Abschn. 63.3.2.6 Sätze 1 und 2 DA-FamEStG 2009, BStBl I 2009, 1030).

Gesetze: EStG § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. bEStG § 63 Abs. 1 Satz 2WPflG § 21

Instanzenzug: (Verfahrensverlauf),

Gründe

I.

1 Die Beteiligten streiten darüber, ob dem Kläger und Revisionskläger (Kläger) Kindergeld für April 2010 (Streitzeitraum) zusteht, obwohl sein Sohn A in diesem Monat zum gesetzlichen Wehrdienst einberufen worden ist.

2 Der Kläger bezog für den am geborenen A zunächst über das 18. Lebensjahr hinaus Kindergeld, weil sich A am Oberstufenzentrum X in Z in Ausbildung befand. Anfang 2010 brach A diese Ausbildung ab. Er meldete sich anschließend zur Musterung und wurde mit Wirkung ab zur Ableistung des Grundwehrdienstes einberufen.

3 Tatsächlich trat A nach den —unstreitigen— Feststellungen des Finanzgerichts (FG) seinen Wehrdienst wegen der Osterfeiertage (Karfreitag, , bis Ostermontag, ) aber erst am an. Gleichwohl erhielt er für den gesamten Monat April 2010 Wehrsold.

4 Die frühere Beklagte und Revisionsbeklagte (Familienkasse) hob, nachdem der Kläger ihr unter dem die Einberufung des A mitgeteilt hatte, durch Bescheid vom die Kindergeldfestsetzung für A ab April 2010 auf und forderte das gezahlte Kindergeld für April 2010 vom Kläger zurück.

5 Den Einspruch des Klägers vom , der sich nur gegen die Aufhebung der Kindergeldfestsetzung für den Monat April 2010 richtete und mit dem der Kläger geltend machte, es reiche aus, dass A an einem Tag des Monats die Anspruchsvoraussetzungen erfüllt habe, was vorliegend vom 1. bis der Fall gewesen sei, wies die Familienkasse durch Einspruchsentscheidung vom als unbegründet zurück. Sie führte aus, der Wehrdienst beginne immer am Monatsersten, selbst wenn er erst einige Tage später tatsächlich angetreten werde.

6 Das FG wies die Klage, mit der der Kläger geltend machte, der Beginn des Wehrdienstes ergebe sich gemäß § 21 des Wehrpflichtgesetzes (WPflG) aus dem Einberufungsbescheid, ab. Es vertrat die Auffassung, A habe sich am nicht mehr in einer Übergangszeit zwischen Ausbildung und Ableistung des Wehrdienstes i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b des Einkommensteuergesetzes (EStG) befunden; denn die Ableistung des Wehrdienstes in diesem Sinne beginne zu dem Zeitpunkt, ab dem nach § 2 Abs. 3 des Soldatengesetzes (SG) die Dienstzeit des Soldaten gerechnet werde. A habe deshalb für den gesamten Monat April 2010 Sold erhalten. Das Abstellen auf den Beginn der Besoldung sei gerechtfertigt, weil Hintergrund des Ausschlusses von Wehrdienstleistenden aus dem Katalog der Berücksichtigungstatbestände des § 32 Abs. 4 Satz 1 EStG der Umstand sei, dass die Kinder eine einheitliche und umfängliche Besoldung erhalten. Es entspreche daher Sinn und Zweck des Gesetzes, diesen Zeitpunkt für den Ausschluss aus dem Katalog der Berücksichtigungstatbestände heranzuziehen.

7 Hiergegen richtet sich die Revision, mit der der Kläger die Verletzung materiellen Rechts (§ 62, § 63 Abs. 1, § 32 Abs. 4 und 5 EStG, § 1, § 2 Abs. 3 SG und § 21 WPflG) rügt. Er macht geltend, A habe sich zwischen dem 1. und noch in einer Übergangszeit befunden. Zwar sei für die Dienstzeitberechnung und Besoldung des A nach § 2 Abs. 3 SG der maßgeblich; die soldatischen Verpflichtungen des A hätten jedoch erst im Zeitpunkt der Einberufung eingesetzt. Deshalb beginne z.B. auch die rentenversicherungsrechtliche Beitragszeit nach der Rechtsprechung der Sozialgerichtsbarkeit erst mit der Einberufung. Das Urteil des FG weiche zudem von den Urteilen des (BFH/NV 2009, 132) und vom III R 4/10 (BFHE 229, 337, BStBl II 2010, 827) ab. Soweit sich die Familienkasse auf entgegenstehende Verwaltungsanweisungen berufe, seien diese für die Gerichte nicht bindend.

8 Der Kläger beantragt sinngemäß, das Urteil des FG, den Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid vom sowie die Einspruchsentscheidung vom aufzuheben.

9 Die Familienkasse beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

10 Sie macht geltend, sie sei aufgrund des —für sie bindenden— Abschn. 63.3.2.6 Abs. 3 Sätze 1 und 2 der Dienstanweisung zur Durchführung des Familienleistungsausgleichs nach dem X. Abschnitt des Einkommensteuergesetzes —DA-FamEStG 2009— (BStBl I 2009, 1030) gehalten, den Anspruch des Klägers zu verneinen. Die Dienstanweisung gehe —wie das FG— davon aus, dass der Wehrdienst am ersten Tag des Monats beginne, auch wenn der Dienstantritt —wie hier— erst einige Tage später erfolge.

II.

11 Im Streitfall hat zum ein gesetzlicher Beteiligtenwechsel stattgefunden; Beklagter ist nunmehr die Familienkasse B (vgl. z.B. , BFHE 218, 533, BStBl II 2008, 109; vom III R 8/11, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, BFH/NV 2013, 1698, Rz 11; vom XI R 38/11, juris, Rz 14). Das Rubrum des Verfahrens ist deshalb zu ändern.

III.

12 Die Revision ist begründet; sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Entscheidung in der Sache selbst (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der FinanzgerichtsordnungFGO—). Dem Kläger steht im Monat April 2010 Kindergeld für A zu, weil A bis einschließlich als Kind i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b i.V.m. § 63 Abs. 1 Satz 2 EStG im Rahmen des Kindergeldrechts zu berücksichtigen war.

13 1. Nach § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und Satz 2 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG wird ein Kind, das das 18. Lebensjahr, aber noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat, beim Kindergeld u.a. dann berücksichtigt, wenn es sich in einer Übergangszeit von höchstens vier Monaten befindet, die zwischen einem Ausbildungsabschnitt und der Ableistung des gesetzlichen Wehr- oder Zivildienstes liegt. Dies gilt auch dann, wenn —wie im Streitfall— das Kind eine Ausbildung abgebrochen und auf diese Weise einen Ausbildungsabschnitt beendet hat (vgl. z.B. , BFHE 212, 476, BStBl II 2008, 702; Abschn. 63.3.3 Abs. 2 Satz 2 DA-FamEStG 2009, BStBl I 2009, 1030).

14 2. Nach der Rechtsprechung des BFH befindet sich ein Kind, das den Wehrdienst (z.B. wegen eines davorliegenden Wochenendes) nicht am ersten Tag eines Monats, sondern erst am dritten Tag des Monats antreten kann, am ersten und zweiten Tag des Monats noch in der Übergangszeit zwischen einem Ausbildungsabschnitt und der Leistung des Wehrdienstes, wodurch in diesem Monat noch ein Anspruch auf Kindergeld begründet wird (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2009, 132, unter II.3.c; siehe auch BFH-Urteile in BFHE 229, 337, BStBl II 2010, 827, Rz 14 f.; vom gleichen Tag III R 5/10, nicht veröffentlicht, unter II.3.d, beide zum Antritt des Zivildienstes am vierten Tag des Monats; , BFH/NV 2010, 2242, zum Antritt des Zivildienstes am 16. Tag des Monats; siehe erstmals auch Abschn. 63.5 Abs. 3 Satz 2 DA-FamEStG 2011, BStBl I 2011, 716; a.A. Abschn. 63.3.2.6 Sätze 1 und 2 DA-FamEStG 2009, BStBl I 2009, 1030).

15 Dahinter steht die Überlegung, dass nach dem Monatsprinzip des § 66 Abs. 2 EStG das Kindergeld monatlich vom Beginn des Monats an gezahlt wird, in dem die Anspruchsvoraussetzungen erfüllt sind, bis zum Ende des Monats, in dem die Anspruchsvoraussetzungen wegfallen. Es reicht deshalb zur Begründung eines Kindergeldanspruchs aus, dass an einem Tag des Monats die Berücksichtigungsvoraussetzungen nach § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Satz 2 i.V.m. § 32 EStG erfüllt sind; eine Kürzung ist nur dann erlaubt, wenn die Anspruchsvoraussetzungen an keinem Tag des Monats vorliegen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 229, 337, BStBl II 2010, 827; zum Monatsprinzip siehe auch , BFH/NV 2012, 1765; vom V R 43/11, BFHE 239, 327, BStBl II 2013, 491).

16 3. Nach diesen Grundsätzen, denen sich der erkennende Senat anschließt, steht dem Kläger —entgegen der Auffassung der Familienkasse und des FG— im Streitzeitraum ein Anspruch auf Kindergeld für A zu; denn A befand sich vom bis zum Tag vor seiner Einberufung in einer Übergangszeit i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG. Dies reicht zur Begründung eines Kindergeldanspruchs im Monat April 2010 aus.

17 a) Soweit das FG dagegen —unter Berufung auf den (BFH/NV 2009, 911)— die Auffassung vertreten hat, es sei für den Berücksichtigungstatbestand des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG maßgeblich, dass A bereits ab besoldet worden sei, weil seine Dienstzeit nach § 2 Abs. 3 SG bereits am begonnen habe, greift diese Überlegung aus zwei Gründen nicht durch:

18 aa) Zum einen ist, soweit das FG mit dem Abstellen auf die Besoldung im Ergebnis berücksichtigen will, dass auch schon vom 1. bis keine typische Unterhaltssituation bestand, nach der Rechtsprechung des BFH das Vorliegen einer typischen Unterhaltssituation kein ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal der einzelnen Berücksichtigungstatbestände; ob ein Kind wegen eigener Einkünfte typischerweise nicht auf Unterhaltsleistungen der Eltern angewiesen und deshalb nicht als Kind zu berücksichtigen ist, war im Streitzeitraum nicht (bereits) bei der Prüfung der Tatbestandsvoraussetzungen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nrn. 1 und 2 EStG zu ermitteln, sondern erst auf einer zweiten Stufe bei der Prüfung, ob die Einkünfte und Bezüge des Kindes den maßgebenden Grenzbetrag überschreiten (vgl. , BFHE 230, 61, BStBl II 2010, 982; vom III R 50/10, BFH/NV 2011, 1329; vom III R 24/12, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, BFH/NV 2013, 1307).

19 bb) Außerdem hat das FG bei seiner Argumentation nicht hinreichend berücksichtigt, dass sowohl das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) als auch der BFH als „einheitliche und umfängliche Besoldung”, auf die das FG als schädlich für den Berücksichtigungstatbestand des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG abstellen will, die Leistungen nach §§ 2 ff. des Wehrsoldgesetzes in der im Streitzeitraum maßgeblichen Fassung —WSG a.F.— (BGBl I 2008, 1718) angesehen haben ( u.a., Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2004, 694; BFH-Beschluss in BFH/NV 2009, 911). Zu der von BVerfG und BFH für die Verfassungsmäßigkeit des § 32 Abs. 4 Satz 1 EStG argumentativ herangezogenen „einheitlichen und umfänglichen Besoldung” des Wehrdienstleistenden zählten nicht nur der vom FG erwähnte Wehrsold (§ 2 WSG a.F.), sondern u.a. auch die unentgeltliche Gemeinschaftsverpflegung (§ 3 Abs. 1 WSG a.F.) und die unentgeltliche Unterkunft (§ 4 Satz 1 WSG a.F.). Diese Sachbezüge hat A vor seiner Einberufung am indes nicht erhalten; denn er hatte sich erst entsprechend dem Einberufungsbescheid, der Ort und Zeitpunkt des Diensteintritts bekanntgab (§ 21 Abs. 1 Satz 2 WPflG), zum Wehrdienst in der Bundeswehr zu stellen (§ 21 Abs. 2 WPflG). Das Wehrdienstverhältnis begann im Streitzeitraum bei Soldaten, die —wie A— aufgrund des WPflG zum Wehrdienst einberufen wurden, erst mit dem Zeitpunkt, der nach Maßgabe des WPflG für den Diensteintritt festgesetzt wurde (§ 2 Abs. 1 Nr. 1 SG). Zeitpunkt des Diensteintritts des A war nach den unstreitigen tatsächlichen Feststellungen des FG, die mit Verfahrensrügen nicht angegriffen worden sind, erst der .

20 b) Der Hinweis der Familienkasse auf eine anders lautende Dienstanweisung (Abschn. 63.3.2.6 Sätze 1 und 2 DA-FamEStG 2009, BStBl I 2009, 1030) führt zu keiner anderen Beurteilung; denn dabei handelt es sich um eine norminterpretierende Verwaltungsanweisung, die die Gerichte nicht bindet (vgl. Senatsurteil vom XI R 81/93, BFHE 178, 4, BStBl II 1995, 754, unter II.3.; Senatsbeschluss vom XI B 250/07, BFH/NV 2009, 394; , BFHE 232, 261, BStBl II 2012, 61, Rz 68).

21 4. Die Sache ist spruchreif. Die weiteren Voraussetzungen für die Gewährung von Kindergeld für A liegen nach Lage der Akten, auf die das FG Bezug genommen hat, vor. Insbesondere ergibt sich aus dem Antrag des A auf Gewährung von Leistungen zur Sicherung des Lebensunterhalts nach dem Zweiten Buch Sozialgesetzbuch sowie der Höhe des vom FG festgestellten Wehrsolds, dass der Grenzbetrag im Jahr 2010 nicht überschritten worden ist. Hierüber besteht zwischen den Beteiligten auch kein Streit.

Fundstelle(n):
BStBl 2014 II Seite 37
BFH/NV 2013 S. 1987 Nr. 12
BStBl II 2014 S. 37 Nr. 1
DStR 2013 S. 9 Nr. 44
DStRE 2014 S. 12 Nr. 1
EStB 2013 S. 452 Nr. 12
FR 2014 S. 348 Nr. 7
NJW 2014 S. 416 Nr. 6
NWB-Eilnachricht Nr. 47/2013 S. 3665
StBW 2013 S. 1044 Nr. 23
StBW 2013 S. 1144 Nr. 25
FAAAE-47618